II SA/Sz 651/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Iwankiewicz Sędziowie Asesor WSA Joanna Świerzko-Bukowska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Katarzyna Skrzetuska-Gajos po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 29 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi O. Spółka z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 11 lipca 2025 r. nr 3201-IOA.4823.6.2025 w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oddala skargę. Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego, działając na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111; dalej "o.p."), art. 2 pkt 7, art. 4 ust. 1 pkt 1, ust. 2, 3, 4 pkt 1, art. 5 ust. 1, ust. 2, art. 21 ust. 1, ust. 3, art. 26 ust. 1, ust. 2 pkt 1, ust. 4a i ust. 5, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 1218 ze zm., dalej "ustawa SENT") wydał w dniu 11 kwietnia 2025 r. decyzję nr [...], w której nałożył na O. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej "spółka", "skarżąca") karę 78.362 zł za nieprzesłanie zgłoszenia przewozu do rejestru SENT. Organ I instancji podał, że w dniu 27 kwietnia 2023 r. na drodze krajowej [...] S. zlokalizowanej w granicach województwa zachodniopomorskiego w godzinach 17-17:48 została przeprowadzona kontrola towaru 30587 litrów oleju napędowego przewożonego przez P. Spółka Jawna ciągnikiem o nr rejestracyjnym [...] oraz cysterną o nr rejestracyjnym [...]. Kierowca okazał wystawione przez spółkę dwa dokumenty: - dowód nalewu nr [...] odnoszący się do 13.029 mł oleju napędowego w którym odręcznie w polu "Uwagi" został naniesiony nr zgłoszenia [...], - dowód nalewu nr [...] odnoszący się do 17.558 mł oleju napędowego. Ww. dokumenty zawierały te same dane oprócz różnic w zakresie numerów komór cysterny i przypisanych ilości zatankowanego oleju, tj.: - w polu Nr przewozu: "S. dn. 2023-04-27", - w polu Nadawca: "baza paliw O. ul. [...] w S.", - w polu Wyprowadzający: "O. Sp. z o.o. ul. [...] [...]", - w polu Składujący: "O. Sp. z o.o. ul. [...] [...]", - w polu Przewoźnik: "P. , [...] Sp. J. ul. [...] [...], Nr rejestracyjny pojazdu/naczepy: [...]", - w polu Odbiorca: "P. Sp. J. ul. [...] [...]". Kierowca posiadał również dokument przewozowy nr [...] z 27.04.2023 r., w którym oprócz numerów rejestracyjnych zestawu został wskazany - Nadawca "O. [...] ul. [...]" oraz Odbiorca: "P. Spółka Jawna ul. [...], [...]". Kierowca okazał również wydany przez Starostę Powiatu I. P. wypis nr [...] z zaświadczenia nr [...] na przewozy drogowe na potrzeby własne. W protokole kontroli jako naruszenie podano, że w zgłoszeniu SENT[...] został wskazany nieprawidłowy nadawca, tj. P. zamiast O. Spółka z o.o. Organ I instancji wskazał, że dla przedmiotowego przewozu z 27.04.2023 r. o godzinie 12:01 zostało przesłane do rejestru SENT zgłoszenie, któremu został nadany numer referencyjny [...] Powyższe zgłoszenie rejestrował i wypełniał (danymi m.in. o podmiocie wysyłającym) M. K. jako pracownik P. , która to firma była zarówno nadawcą, odbiorcą i przewoźnikiem, zaś miejscem załadunku towaru był S., a miejscem dostarczenia towaru - I.. M. K. posiadał upoważnienie P. w zakresie przesyłania, aktualizacji i uzupełniania zgłoszeń przesyłanych do systemu monitorowania przewozu i obrotu. Organ I instancji podał, że przedmiotowe zgłoszenie winna zrobić spółka, gdyż przewóz paliw odbywał się do stacji paliw P. . Spółka wyjaśniła, że dołożyła należytej staranności, zaś nieścisłość wyniknęła z błędu w komunikacji pomiędzy nabywcą paliwa P. , a spółką. Spółka wskazała, że nie przesłała zgłoszenia ponieważ podczas składania zamówienia przez P. , wiedziała, że P. dokonał zgłoszenia. Powyższe było zgodnie z przyjętą obustronną metodyką realizowania zamówień i dla spółki oznaczało, że paliwo będzie przedmiotem dalszej odsprzedaży przez P. . W związku tym spółka uznała, że nie jest ona podmiotem wysyłającym i to nie do niej należy przesłanie zgłoszenia. Spółka podała, że rynek wypracował praktykę, zgodnie z którą podmiot, który realizuje dalszą odsprzedaż występuje jako podmiot wysyłający, gdyż składając zamówienie przekazuje sprzedawcy towaru numer zgłoszenia SENT. Jest to sygnał dla operatora bazy spółki, że spółka nie występuje jako podmiot wysyłający i tym samym nie jest zobowiązana do realizacji obowiązków wynikających z ustawy SENT. Spółka wskazała, że P. wystawił SENT prawidłowo (czego potwierdzeniem było wskazanie numeru SENT podczas składania zamówienia) i to P. wstąpił w rolę podmiotu wysyłającego. P. posiada ważną koncesję na obrót paliwami ciekłymi i ma możliwość dokonania dalszej sprzedaży nabywanego paliwa. Przedmiotowe przemieszczenie towaru w postaci oleju napędowego miało miejsce pomiędzy bazą paliw spółki w S. a stacją paliw P. . Spółka podała, że od przedmiotowej transakcji został uiszczony podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, nie doszło zatem do uszczuplenia należności podatkowych. M. K. nie posiadał umocowania od spółki i nie działał na jej rzecz. Spółka nie wiedziała, że występowała w niniejszej transakcji jako podmiot wysyłający, co wynikało z utrwalonej praktyki rynkowej, bo była przekonana, że w zaistniałej sytuacji nie jest zobowiązana do realizacji jakichkolwiek obowiązków z ustawy SENT. Według spółki, organ I instancji winien umorzyć wobec niej postępowanie, gdyż przemawia za tym interes prywatny strony i interes publiczny. P. potwierdziła, że przewóz paliwa odbywał się między nią a spółką. Zgłoszenie do SENT przesłał działający w imieniu P. – M. K., który wskazał P. jako podmiot wysyłający, podmiot odbierający oraz przewoźnik. Organ I instancji podał, że spółka w okresie od 01.01.2022 r. do 31.07.2024 r. zrealizowała jako podmiot wysyłający 13 zgłoszeń dla P. , występującego jako podmiot odbierający. W tym też okresie P. jako podmiot wysyłający przesłał do rejestru SENT 44 zgłoszenia odnoszące się do takiej samej sytuacji jak w niniejszej sprawie. Organ I instancji wskazał, że objęcie oleju napędowego systemem monitorowania przewozów wynika z art. 3 ust. 2 pkt 1 lit.c ustawy SENT. Ustawa SENT określa ukształtowaną w oparciu o rodzaj przewozu oraz uczestniczące w nim podmioty odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów. Ustawą SENT zostały wyodrębnione przypadki przewozu towarów dla których obligatoryjne jest przesłanie zgłoszenia do rejestru SENT, w tym art. 5 ust. 1. W zakresie naruszeń obowiązków należących do podmiotu wysyłającego przewidziana jest kara na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy SENT. Definicja podmiotu wysyłającego zawarta została w art. 2 ust. 7 lit.a ustawy SENT. Organ I instancji podał, że przesłanie zgłoszenia SENT jest obowiązkiem podmiotu wysyłającego, tj. osoby prawnej lub fizycznej, która prowadzi działalność i dokonuje ostatniej dostawy przed rozpoczęciem przewozu towarów oraz która jest dostawcą towaru, a towar po wydaniu jest przewożony do podmiotu odbierającego. Organ I instancji stwierdził, że spółka powinna uznać się za podmiot wysyłający i przez uprawnioną do działania w jej imieniu osobę przesłać zgłoszenie do rejestru SENT. Spółka jest osobą prawną, prowadzącą działalność gospodarczą, która była dostawcą paliwa, ponieważ miejscem załadunku towaru była prowadzona przez nią baza paliw w S., posiadająca status składu podatkowego. Organ I instancji wskazał, że wydanie paliwa w postaci oleju napędowego z bazy paliw nastąpiło 27 kwietnia 2023 r. o godzinie 16:19 i 16:20, co potwierdzają okazane przy zatrzymaniu zatankowanej cysterny do kontroli dowody nalewu. Po wydaniu towaru i w momencie rozpoczęcia przewozu zatankowany w cysternie olej napędowy był przedmiotem realizowanej przez spółkę dostawy na rzecz P. , co potwierdzają wystawione przez spółkę 27 kwietnia 2023 r. faktury sprzedaży: nr [...] dla 17.558 litrów oleju napędowego oraz nr [...] dla 13.029 litrów oleju napędowego. Organ I instancji podał, że udokumentowane ww. fakturami dwie dostawy oleju napędowego były ostatnimi dostawami przed rozpoczęciem przewozu, ponieważ paliwo było przemieszczane do stacji paliw w I. należącej do P. . Według organu I instancji, spełnienie warunku "ostatniej dostawy" było spółce znane w momencie złożenia zamówienia, ponieważ P. na wymaganym przez spółkę podczas składania zamówień na paliwo formularzu zamówienia, wskazał przeznaczenie odebranego towaru, przez zaznaczenie pola "magazyn" i pozostawienie puste pole "dostawa do klienta", co wskazywało, że firma ta nie występuje jako podmiot wysyłający oraz że występuje w roli podmiotu odbierającego. Organ I instancji uznał, że spółka naruszyła art. 5 ust. 1 ustawy SENT. Organ I instancji wskazał, że ww. zgłoszenie przesłała P. , będący odbiorcą paliwa, jednak nadany temu zgłoszeniu numer referencyjny [...] nie mógł zostać uznany za wiążący dla ciążącego na podmiocie wysyłającym obowiązku zgłoszenia przewozu, ponieważ zgłoszenie zostało przesłane w formule "od siebie"- "na siebie". Zgłoszenie nie definiowało zatem dostawy towaru realizowanej przez spółkę, która była podmiotem wysyłającym. Organ I instancji przytoczył treść art. 21 ust. 1 ustawy SENT i przedstawił wyliczenie wymierzonej spółce kary. Organ I instancji wskazał, że ustawodawca uznał, że naruszeniem ustawy SENT jest nieprzesłanie zgłoszenia przez podmiot wysyłający i w całości obciąża spółkę. Przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący, nie przewidują wartościowania kary w zależności od przyczyn naruszenia zasad. Organ I instancji rozważył również przesłanki odstąpienia od nałożenia kary z art. 21 ust. 3 ustawy SENT i stwierdził, że za odstąpieniem od kary nie przemawia interes prywatny ani interes publiczny. Według organu I instancji, nałożenie kary jest zasadne ponieważ fakt niezadeklarowania się jako podmiot wysyłający nie był incydentalny. Według organu I instancji, analizy rejestru SENT za okres od 01.01.2022 r. do 31.07.2024 r. doprowadziły do ustalenia, że w 2021 r., 2022 r. i 2023 r. nie było zgłoszeń potwierdzających przewóz paliwa od spółki z bazy paliw w S. do stacji paliw, należących do P. . Pierwsze takie zgłoszenie zostało przesłane 22 lutego 2024 r. po wszczęciu niniejszego postępowania, a po nim było jeszcze 6 takich zgłoszeń. W ww. okresie były też 44 zgłoszenia, które zostały przesłane tak samo jak zgłoszenie stanowiące przedmiot niniejszego postępowania, tj. dla pobranego od spółki z bazy paliw w S. paliwa przeznaczonego do stacji paliw w I. zgłoszenia przestała P. , deklarując siebie za każdy razem w roli podmiotu wysyłającego oraz że wiezie paliwo "od siebie" "do siebie". Organ I instancji podał, że konfrontacja tych zgłoszeń z informacjami z P. , doprowadziła do uzyskania formularzy zamówień i ustaleń, że w ramach każdego z tych przewozów (z wyjątkiem pierwszego zgłoszenia, gdzie paliwo było przewożone do klientów P. ) realizowane były dostawy do stacji własnej P. w I.. Spółka dla tych przewozów była faktycznym podmiotem wysyłającym, z czego dla zgłoszeń [...], [...], [...], [...], [...], [...] (formularze tych zamówień miały przywołane zarówno numery SENT, jak i zaznaczoną opcję "magazyn") pobrany towar był w całości przeznaczony do P. , a w pozostałych zgłoszeniach część załadowanej do cysterny ilości była przeznaczona do własnej stacji paliw, a część do dalszej odsprzedaży. Organ I instancji podkreślił, że w prawie wszystkich formularzach zamówień P. wskazał przeznaczenie towaru "magazyn", tj. że nie jest podmiotem wysyłającym, a mimo tego przesyłał zgłoszenia SENT i powoływał ich numery w zamówieniach. Wyjątkiem było 5 zamówień, w których P. w każdym z nich powołał się na numer zgłoszenia SENT i równocześnie zadeklarował "dostawę do klienta" [...], [...], [...], [...], [...] (w rzeczywistości były to zamówienia "mieszane", ponieważ oprócz dostaw do klienta nastąpiły w nich również dostawy własne). Organ I instancji podał, że dla zrealizowanego przewozu spółka wskazała na sposób wypełnienia formularza zamówienia przez P. i podane w nim informacje, tj. przywołanie numeru zgłoszenia SENT w polu "numer referencyjny" oraz zadeklarowanie występowania P. jako podmiotu odbierającego poprzez zaznaczenie pola "magazyn" i jednocześnie pozostawienie pustego pola o deklarowaniu się jako podmiot wysyłający czyli pola "dostawa do klienta". Tak wypełniony formularz zamówienia został przez spółkę zakwalifikowany jako przewóz, który nie rodził dla spółki obowiązku przesłania zgłoszenia, ponieważ uznała, że wiążące jest wskazanie numeru zgłoszenia SENT, a nie deklaracja o przeznaczeniu towaru, która rodziłaby dla spółki obowiązek uznania się za podmiot wysyłający i co za tym idzie przesłania zgłoszenia. Organ I instancji wskazał, że w taki sposób były procedowane ww. zamówienia i zostały one złożone z deklaracją o dostawie na magazyn z jednoczesnym przywołaniem numer zgłoszenia SENT. Spółka realizowała zamówienia bez wyjaśniania z kontrahentem zaistniałych rozbieżności mimo, iż treść formularza zamówień była narzucona przez spółkę i zgodnie z wymogami spółki była w nim nie tylko rubryka przeznaczona do podania w niej numeru referencyjnego zgłoszenia SENT, ale również na deklarowanie przez klientów swojej roli, dzięki czemu możliwe było dostosowanie się do przepisów ustawy SENT i uznawanie się lub nieuznawanie za podmiot wysyłający. Powyższe świadczy, według organu I instancji, o świadomości spółki co do istotności tych danych i o konsekwencji jakie ze sobą niosą oraz o tym, że taka konstrukcja formularza zamówień była celowa, ponieważ spółka wiedziała, że są to dane które były i nadal są spółce niezbędne do ustalenia swoich obowiązków w zakresie ustawy SENT jako firmy zajmującej się sprzedażą paliw objętych w całości reżimem SENT. Organ I instancji wskazał, że przywołanie numeru zgłoszenia SENT nie było jedyną okolicznością na podstawie której powinna być podejmowania decyzja o odstąpieniu od przesłania zgłoszenia, a mimo tego wobec oczywistej sprzeczności w działaniu zamawiającego bez wyjaśnienia spółka przyjmowała, że nie jest podmiotem wysyłającym. Tym bardziej, że kontrahent mimo, iż podawał numer przesłanego przez siebie zgłoszenia, różnicował zamówienia i deklarował raz, że jest podmiotem wysyłającym, a innym razem że podmiotem odbierającym (podczas, gdy deklarowanie się jako podmiot odbierający, czyli zaznaczenie opcji "magazyn" wykluczało obowiązek przesłania zgłoszenia, ponieważ zgodnie z przepisami było to obowiązkiem podmiotu wysyłającego). W ocenie organu I instancji, nie była to sytuacja na którą spółka nie miała wpływu, co uzasadniałoby odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej. Obowiązująca w spółce procedura składania zamówień w niektórych przypadkach mogła zapewnić prawidłowe realizowanie przewozów SENT, jednak nie była ona egzekwowana w prawidłowy sposób i zamówienia nie były weryfikowane z klientem mimo, że tego wymagały. Dotyczyło to sytuacji, gdy pobrane paliwo w całości było przemieszczane do stacji paliw własnych kupującego. Organ I instancji ustalił, że miały miejsce również inne sytuacje, tj. w których zamawiana i pobrana ilość paliwa nie kwalifikowała się na przesłanie jednego zgłoszenia SENT oraz miały miejsce, tzw. mieszane dostawy, czego nie uwzględniał formularz zamówienia (chodzi o sytuacje, gdy kontrahent kupując i pobierając paliwo od spółki w wielu przypadkach wiózł je: częściowo dla siebie z przeznaczeniem do swoich stacji paliw - dla tej ilości powinno być przesłane zgłoszenie przez spółkę oraz częściowo dla swoich klientów, którym odsprzedawał paliwo i wówczas dla tej ilości podmiotem wysyłającym na którym ciążył obowiązek przesłania zgłoszenia był kontrahent i powinien legitymować się tyloma zgłoszeniami SENT ilu odbiorcom dostarczał paliwo). Organ I instancji podał, że nie odstąpił od wymierzenia kary spółce, gdyż nie uznawała się ona za podmiot wysyłający dla poszczególnych przewozów, przyjmując z góry, że podanie przez klienta numeru SENT zwalniało spółkę z podejmowania tego rodzaju działania, co w konsekwencji doprowadzało do zaniechania rejestrowania zgłoszenia w rejestrze SENT. Według organu I instancji, podmiot taki jak spółka, która prowadzi bazę paliw i w 2023 r. osiągnęła sprzedaż na poziomie [...] zł, a więc zajmująca się hurtowym obrotem paliwami, które są towarami objętymi reżimem SENT powinna zapewnić prawidłowość obrotu, mając na uwadze nie tylko cele podatkowe, ale również monitorowanie przewozów SENT zgodnie z ustawowymi zasadami. Powoływany przez spółkę fakt działania zgodnie z utrwaloną praktyką rynkową i według niej, potwierdzoną w wyjaśnieniach Ministra Finansów, nie mógł stanowić przesłanki do odstąpienia od wymierzenia kary. Organ I instancji wskazał, że spółka nie przedstawiła wyjaśnień Ministra Finansów. Organ I instancji ustalił, że jeśli miałby być to wyjaśnienia umieszczane tuż po wejściu w życie ustawy SENT to na platformie PUESC nie są one obecnie dostępne, zaś ich treści nie podlegają archiwizacji. Organ I instancji podał, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej zawsze leży w interesie strony postępowania, prowadząc do zmniejszenia jej obciążeń finansowych, bądź spożytkowania środków z nałożonej kary na inne cele strony. Nie jest to jednak równoważne z przesłanką ważnego interesu strony. Zdaniem organu I instancji, doszło do poważnego naruszenia ustawy SENT, gdyż spółka nie kwalifikowała się w wielu dostawach jako podmiot wysyłający i nie ujawniła się w rejestrze SENT dla transportów paliwa. Rejestr SENT jest narzędziem służącym nie tylko do bieżącego śledzenia przewożonych ładunków towarów wrażliwych (do czego służy moduł SENT GEOlokalizacja), ale również platformą analityczną, która dzięki danym zadeklarowanym w zgłoszeniach SENT umożliwia sprawowanie nadzoru nad sektorem paliw, tworzenie kierunkowych analiz oraz kontrolowanie podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw strategicznych towarów. Organ I instancji podał, że sposób działania spółki doprowadził do generowania z rejestru SENT nieprawdziwej informacji polegającej na wniosku, że spółka nie realizuje wysyłki paliw do P. . Takie naruszenie powoduje, że spółka pozostawała poza identyfikacją w rejestrze SENT i stanowiło to poważne naruszenie zasad monitorowania, uniemożliwiające realizację celów ustawy SENT, czyli monitoring podmiotów uczestniczących w przewozie paliw. Przesłanie prawidłowego zgłoszenia daje organom KAS wiedzę o przemieszczaniu paliw przez teren Polski i jakie podmioty są w to zaangażowane, a naruszenie obowiązku, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy SENT wypacza cel ustawy SENT. Spółka jest podmiotem prowadzącym hurtową sprzedaż paliwa. Podmiot wysyłający jest z punktu widzenia ustawy SENT najważniejszym uczestnikiem w zakresie krajowych przewozów. Świadczy o tym zakres odpowiedzialności wskazany w ustawie oraz najwyższy poziom kar. Podmiot wysyłający jest odpowiedzialny za wypełnienie zgłoszenia szeregiem danych, za prawdziwość których odrębnie odpowiada, ponieważ w przypadku stwierdzenia, że zgłoszenie jest niezgodne ze stanem faktycznym w ustawie penalizowane są kolejne kary. Organ I instancji podał, że okoliczność nieprzesyłania zgłoszeń z uwagi na współpracę z P. nie była incydentalna, mimo że ogólna ilość realizowanych przez spółkę zgłoszeń jest bardzo duża. Spółka posiada kilkuletnie doświadczenie i realizowała też zgłoszenia jako podmiot wysyłający, zatem miała świadomość istnienia obowiązków ciążących na tej grupie uczestników przewozów SENT. Celem uchwalenia ustawy SENT było objęcie systemem monitorowania przewozu towarów, które klasyfikowane są jako towary wrażliwe, którymi obrót może wiązać się z szeroko rozumianymi naruszeniami. Celem tej ustawy z jednej strony jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), z drugiej zaś zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Spółka złożyła odwołanie od ww. decyzji, w którym zarzuciła organowi niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i nierozpoznanie całego materiału dowodowego, a także nierozważenie odstąpienie od nałożenia kary z uwagi ważny interes strony i ważny interes publiczny. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie wydał w dniu 11 lipca 2025 r. decyzję nr 3201-IOA.4823.6.2025, w której utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy przedstawił stan faktyczny w sprawie i wskazał, że przedmiotowy przewóz dotyczył dostawy rozpoczynającej i kończącej się w kraju (dostawa krajowa). Ustawa SENT określa obowiązki podmiotu wysyłającego, przewoźnika i podmiotu odbierającego. Podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Zgłoszenie przewozu powinno zawierać m.in. dane podmiotu wysyłającego, które obejmują jego nazwę oraz siedzibę (art. 5 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 ustawy SENT). Kontrola przewozu towarów, która polega m.in. na sprawdzeniu przestrzegania obowiązków w zakresie zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym (art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT) wykazała, że dane podmiotu wysyłającego były niezgodne ze stanem faktycznym. Zdaniem organu odwoławczego, to spółka była podmiotem wysyłającym, który powinien złożyć przedmiotowe zgłoszenie, lecz w sprawie dokonał tego M. K. - pracownik P. , zaznaczając w zgłoszeniu, że robi to w imieniu P. jako podmiot wysyłający, przewoźnik i podmiot odbierający. Organ ustalił, że M. K. nie posiadał umocowania do występowania w imieniu spółki i nie działał na jej rzecz. Organ odwoławczy podał, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Nie ma znaczenia dla nałożenia kary, popełnienie uchybienia w sposób oczywiście omyłkowy i bez zawinienia. Przepisy ustawy SENT zostały tak ukształtowane, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt ich naruszenia. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym, decyzją właściwego organu, są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu i są one obligatoryjne. Organ odwoławczy wskazał, że odstąpienie od nałożenia kary reguluje art. 21 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Zdaniem organu odwoławczego, odstąpienia od nałożenia kary na podstawie ustawy SENT, winny być okoliczności związane z naruszeniem obowiązków, przewidzianych tą ustawą. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawniającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie. Organ odwoławczy podał, że spółka potwierdziła, że to nie ona przesłała zgłoszenie przewozu do rejestru. Spółka wyjaśniła, że było to wynikiem błędu w komunikacji między spółką a firmą P. w ramach wypracowanej praktyki. Organ odwoławczy nie zakwestionował, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i zawieranych transakcji handlowych, podmioty uczestniczące mogą ustalić warunki współpracy i wypracować praktykę, która pozwoli na płynność obrotu. Ustalenie takich warunków i praktyki nie jest jednak celem samym w sobie. Kontrahenci winni przestrzegać tych warunków i stosować się do wypracowanej praktyki, aby prawidłowo wykonywać obowiązki nałożone na nich ustawą SENT i aby nie dochodziło do naruszeń w tym zakresie. Na kontrahentach ciąży wzajemny obowiązek weryfikacji (kontroli) wypełniania tych warunków i realizacji praktyki. Skoro spółka opracowała formularz zamówienia, w którym to kupujący powinien zaznaczyć odpowiednie pola, to spółka jako sprzedająca towar winna dokonać sprawdzenia poprawności zamówienia. W sytuacji gdy poszczególne zapisy w zamówieniu wzajemnie się wykluczają rolą sprzedawcy towaru jest podjęcie czynności wyjaśniających. Powyższego spółka nie uczyniła, mimo że miała taką możliwość. Spółka nie przedstawiła wyjaśnień Ministra Finansów, które potwierdzałyby wypracowaną praktykę rynku, która stanowiła podstawę jej działania. Organ odwoławczy podał, że nawet jeśli takie wyjaśnienia rzeczywiście zostały w przeszłości opublikowane, to stosowanie się do nich przez spółkę powinno polegać na analizie informacji zawartych w zamówieniu, ocenie, z którą sytuacją spółka ma do czynienia i podjęciu dalszych czynności (działań), w zależności od poczynionych ustaleń. Wyjaśnił, że informacje publikowane na platformie internetowej PUESC (które nie są już dostępne) nie stanowią interpretacji w rozumieniu przepisów prawa. Organ odwoławczy podał, że spółka postąpiła tak samo w odniesieniu do sześciu innych zamówień i przewozów, pięciu wcześniejszych oraz jednego z tego samego dnia, które P. określiła w piśmie z 17.01.2025 r. jako "dostawa własna", w których całość zamówienia była przeznaczona tylko dla P. (przewozy opisane w tabeli w decyzji organu odwoławczego). Organ odwoławczy stwierdził, że nie leży w interesie publicznym odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w sytuacji, gdy spółka nie wykonała ciążącego na niej obowiązku i nie przesłała zgłoszenia przewozu do rejestru SENT, co było wynikiem zaniechania weryfikacji otrzymanego, wewnętrznie sprzecznego zamówienia na formularzu spółki i nie podjęcia żadnych działań wyjaśniających w tym zakresie. Nieprzesłania zgłoszenia przewozu przez podmiot zobowiązany do tego na gruncie przepisów ustawy SENT nie można uznać za błąd formalny. Obowiązki nałożone ustawą SENT powinny prawidłowo wykonywać podmioty do tego zobowiązane, w tym powinny wskazywać w zgłoszeniach prawidłowe, właściwe dane, co zwiększa skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie wystąpiły żadne okoliczności nadzwyczajne uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary. Obowiązek zapłaty kary jest jednak skutkiem popełnienia poważnego naruszenia, niewykonania obowiązku wynikającego z ustawy SENT. Organ odwoławczy podał, że wykonywanie innych obowiązków publicznoprawnych, nie usprawiedliwia niewykonywania obowiązków nałożonych ustawą SENT i nie stanowi podstawy do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Organ nie może odstępować od nałożenia kary pieniężnej tylko dlatego, że podmiot, który jest nią obciążony, dąży do uwolnienia się od niej. Również aktualna i zmienna sytuacja finansowa nie może być przyczyną odstąpienia od nałożenia takiej kary. W takich przypadkach kara nie spełniałaby swojej dyscyplinującej i prewencyjnej roli. Organ odwoławczy wyjaśnił, że brak uszczupleń podatkowych nie ma wpływu na odstąpienie od nałożenia kary w niniejszej sprawie. W przedmiotowej sprawie nie miał zastosowania art. 30 ustawy SENT. Organ odwoławczy podał, że wysokość kar pieniężnych została przez ustawodawcę zróżnicowana w zależności od sytuacji (jest adekwatna do wagi popełnionego naruszenia), a ich wysokość jest ściśle określona ("sztywna"). Organy stosujące ustawę SENT nie mają możliwości samodzielnego ich kształtowania w innej wysokości (np. uzależnić jej wysokość od osiągniętego przychodu / dochodu). W tym zróżnicowaniu kar, ustawodawca uwzględnił zasadę proporcjonalności i organy, które nakładają karę pieniężną, w określonej ustawą wysokości, nie naruszają tej zasady. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji nie naruszył przepisów postępowania. Spółka złożyła skargę na ww. decyzję i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania administracyjnego, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie: 1. art. 21 ust. 3 w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy SENT, poprzez uznanie, że na gruncie niniejszej sprawy nie doszło do naruszenia ważnego interesu spółki oraz interesu publicznego, wskutek czego organ nie odstąpił od nałożenia na spółkę kary pieniężnej; 2. art. 121 w zw. z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.; dalej "o.p."), poprzez odstąpienie przez organ od podjęcia działań zmierzających do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz na wybiórczym oparciu się na poszczególnych zdarzeniach statuujących stan faktyczny sprawy. Zarzuty zostały uszczegółowione w uzasadnieniu skargi. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje: Spór w sprawie dotyczy wymierzenia skarżącej kary za naruszenie przepisów ustawy SENT. Bezspornie skarżąca prowadzi działalność w zakresie obrotu paliwami, objętymi przepisami ustawy SENT. Ustawa SENT ma na celu monitorowanie m.in. drogowego przewozu towarów wrażliwych, do których należą paliwa, aby zapobiegać oszustwom podatkowym i zwiększać przejrzystość w handlu. Ustawa SET wprowadza system elektronicznego nadzoru, który kontroluje transport towarów wrażliwych. Pozwala on ustalić kto przewozi, jaki towar, skąd i dokąd, a także kiedy przewóz się rozpoczął i zakończył. Obowiązki wprowadzone przepisami ustawy SENT są rozłożone między podmiot wysyłający, przewoźnika i podmiot odbierający. Podmioty wysyłające towary są zobowiązane do przesyłania zgłoszeń do systemu SENT przed rozpoczęciem przewozu. Muszą uzyskać numer referencyjny, który jest przekazywany przewoźnikowi oraz odbiorcy towaru (art. 5 ust. 1 ustawy SENT). Zdaniem Sądu, prawidłowo organy wykazały, że w niniejszej sprawie skarżąca była podmiotem wysyłającym w rozumieniu przepisów ustawy SENT, na którym ciążył obowiązek przesłania zgłoszenia do systemu SENT przed rozpoczęciem przewozu. Organy wyjaśniły również dlaczego wysłane zgłoszenie przez pracownika podmiotu odbierającego, będącego równocześnie przewoźnikiem nie może być uznane za prawidłowe i zwalniające spółkę z obowiązku zgłoszenia ww. towaru do systemu SENT. Pracownik odbierającego towar nie posiadał upoważnienia skarżącej do dokonania zgłoszenia ww. towaru do systemu SENT. Sąd podzielił stanowisko organów w tym zakresie. Podkreślić należy, że choć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podmioty uczestniczące wspólnie w obrocie handlowym mogą ustalać warunki współpracy i stosować uzgodnione między sobą rozwiązania praktyczne to nie mogą one być sprzeczne z przepisami ustawy SENT. Jak słusznie wskazał organ odwoławczy, ustalenie takich warunków i praktyki nie jest jednak celem samym w sobie. Kontrahenci winni przestrzegać tych warunków i stosować się do wypracowanej praktyki, aby prawidłowo wykonywać obowiązki nałożone na nich ustawą SENT, żeby nie dochodziło do naruszeń przepisów ustawy SENT. Na kontrahentach ciąży wzajemny obowiązek weryfikacji wypełniania tych warunków i realizacji praktyki. Jak wynikało z akt, skarżąca opracowała formularz zamówienia, w którym to kupujący powinien zaznaczyć odpowiednie pola, co oznaczało, że spółka winna dokonać sprawdzenia poprawności zamówienia. W sytuacji gdy poszczególne zapisy w zamówieniu wzajemnie się wykluczają rolą skarżącej jako sprzedawcy towaru było podjęcie czynności wyjaśniających. Powyższego spółka nie uczyniła, mimo że miała taką możliwość. Skarżąca uznała, że skoro odbierający towar podał w zamówieniu numer referencyjny SENT to jest zwolniona od zgłoszenia ww. towaru do systemu SENT. Wskazać należy, że w istocie spółka nie kwestionuje, iż powinna zgłosić ww. towar w systemie SENT, lecz uważa, że organ nie powinien nakładać na nią kary w sytuacji, gdyż nie doszło do uszczupleń podatkowych. Podkreślić należy, że przepisy ustawy SENT przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt ich naruszenia. Przepisy nie przewidują wartościowania kary w zależności od przyczyn naruszenia zasad. W ocenie Sądu, w sprawie niewątpliwie spółka naruszyła art. 5 ust.1 ustawy SENT. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy SENT, w przypadku niewykonania obowiązku określonego w art. 5 ust. 1 na podmiot wysyłający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% wartości brutto towaru przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20 000 zł. Przepis ten był podstawą do wymierzenia spółce przedmiotowej kary. Okoliczność, że nie stwierdzono uszczupleń podatkowych w związku zaniechaniem spółki nie ma znaczenia dla jej odpowiedzialności na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy SENT. Brak wystąpienia uszczupleń podatkowych ma wpływ na odpowiedzialność danego podmiotu, gdy dojdzie do stwierdzenia naruszeń ustawy SENT w ramach postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej na podstawie art. 30 ust. 4 ustawy SENT. Przepis ten nie miał zastosowania w sprawie, gdyż w stosunku do skarżącej nie prowadzono postępowań, wymienionych w ww. przepisie. Organy rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary z art. 21 ust. 3 ustawy SENT i stwierdziły, że za odstąpieniem od kary nie przemawia interes prywatny ani interes publiczny. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku, a zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. Organy podały, że w sprawie nie wystąpiły żadne wyjątkowe okoliczności, które uniemożliwiałyby spółce dokonanie przedmiotowego zgłoszenia. W kontekście wystąpienia ważnego interesu strony organy przeanalizowały również sytuację ekonomiczną spółki. Zgodzić należy się z organami, że o istnieniu ważnego interesu strony, uprawiającego do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nie decyduje jej subiektywne przekonanie. Organy odniosły się też do przesłanki ważnego interesu publicznego, który związany jest z respektowaniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Organy wyjaśniły, że naruszenie obowiązku z ustawy SENT jest istotne z punktu widzenia celów ustawy, które mają zapewnić monitorowanie przewozu towarów wrażliwych i nie można uznać go za uchybienie formalne. Naruszenie obowiązku z art. 5 ust. 5 ustawy SENT w przedmiotowej sprawie nie było incydentalne. Organy wskazały, że spółka w kontaktach handlowych z P. nie dokonała należytego sprawdzenia zamówień od ww. firmy pod kątem spełnienia obowiązków, wynikających z ustawy SENT i nie wyjaśniała rozbieżności w formularzach zamówień, które skutkowały naruszeniem ustawy SENT. Niewykonanie obowiązku przez spółkę skutkowało wprowadzeniu do rejestru SENT nieprawidłowych danych, które nie pozwalały organom KAS na przeprowadzanie analiz, które oddają pełny i rzeczywisty stan obrotu towarami wrażliwymi. Podkreślić należy, że odstąpienie od nałożenia kary przez organ jest uznaniem administracyjnym. Motywy decyzji o charakterze uznaniowym nie mogą być bowiem dowolne, muszą mieć związek ze sprawą oraz opierać się na przesłankach o charakterze prawnym. Uprawnienie do działania w ramach uznania administracyjnego oznacza, że na gruncie analizowanego przypadku, do uznania organu pozostawiono stwierdzenie istnienia przesłanek uzasadniających przyznanie pomocy. Sąd uznał, że organy nie przekroczyły granic uznania administracyjnego, wyjaśniły swoje stanowisko w oparciu o zebrany materiał dowodowy. Odmowa odstąpienia od ukarania nie nosi cech dowolności, lecz poprzedzona została analizą okoliczności sprawy i była odpowiednio uargumentowana. Zdaniem Sądu, organy zebrały pełny materiał dowodowy, dokonały oceny i wywiodły z niego logiczne wnioski. Decyzje wydane przez organy obu instancji zawierają uzasadnienie faktyczne i prawne. Skarżącej zapewniono czynny udział w postępowaniu administracyjnym. Okoliczność, że skarżąca nie podziela stanowiska organów administracyjnych nie świadczy o naruszeniu przez te organy przepisów postępowania. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. z 2026 r. poz. 143) orzekł o oddaleniu skargi.