SA/Sz 1359/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Krystyna Zaremba (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Alicja Polańska Asesor WSA Kazimierz Maczewski Protokolant: Anna Kalisiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2004r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy, w wyniku wznowienia postępowania administracyjnego, uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku obrotowym i dochodowym za rok 1988 oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 245 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] odmawiającą, w wyniku wznowionego postępowania, uchylenia decyzji ostatecznej tego organu z dnia [...] Nr [...], którą określono T. W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku obrotowym oraz w podatku dochodowym za rok 1988. Z uzasadnienia tego rozstrzygnięcia wynika, że T. W. w dniu [...] złożył do Ministerstwa Finansów w Warszawie wniosek o wznowienie postępowania zakończonego m.in. decyzją ostateczną z dnia [...] Nr [...] określającą mu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku obrotowym w kwocie [...] zł ([...] starych zł) oraz w podatku dochodowym w kwocie [...] zł ([...] starych zł) za rok 1988. W wniosku tym podatnik, jako podstawę żądania wznowienia postępowania, wskazał art. 240 § 1 pkt 1 i 2 w związku z § 3 Ordynacji podatkowej. Drugi Urząd Skarbowy, jako właściwy do rozpoznania wniosku podatnika, postanowieniem z dnia [...] wznowił postępowanie zakończone powyższą decyzją ostateczną, a następnie decyzją (wydaną po raz drugi we wznowionym postępowaniu – po uchyleniu pierwszej decyzji tego organu z dnia [...] przez Izbę Skarbową) z dnia [...] Nr [...] odmówił uchylenia tej decyzji, na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, z uwagi na fakt, że od dnia doręczenia decyzji podatnikowi upłynęło 5 lat. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził bowiem, że decyzja określająca zobowiązanie w podatku obrotowym i dochodowym za rok 1988 została doręczona T. W. w dniu [...], a wniosek o wznowienie postępowania wpłynął do Ministerstwa Finansów w dniu [...], czyli po 12 latach od doręczenia decyzji. Ponadto Urząd Skarbowy wskazał, że sprawa T.W. była już przedmiotem postępowania zarówno przed organami podatkowymi, Ministerstwem Finansów, jak i Naczelnym Sądem Administracyjnym i nie dopatrzono się naruszenia prawa w wydanej decyzji z dnia [...] określającej podatnikowi zobowiązanie w podatku obrotowym i dochodowym za rok 1988. W odwołaniu od decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego T. W. podniósł zarzut wydania decyzji ostatecznej na podstawie sfałszowanych materiałów dowodowych. Rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania, Izba Skarbowa decyzją opisaną na wstępie nie znalazła podstaw do zakwestionowania stanowiska organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że przeprowadzone postępowanie dowodowe nie potwierdziło zarzutów podatnika, iż dowody na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne okazały się fałszywe albo, że decyzja wydana została w wyniku przestępstwa. W szczególności organ ten stwierdził, że subiektywna ocena podatnika i jego przekonanie o fałszowaniu materiału dowodowego, bez potwierdzenia tych okoliczności orzeczeniami odpowiednich instytucji, nie może stanowić podstawy do zmiany ostatecznej decyzji. Dołączone bowiem przez podatnika do odwołania dwie kserokopie protokołu przesłuchania świadka nie wskazują na sfałszowanie jakichkolwiek dokumentów w sprawie. Jeden z protokołów, noszący datę przesłuchania świadka [...] sporządzony przez pracownika RUSW Ś. E. K., jest odpisem dokumentu, toteż widnieje w miejscu podpisu świadka adnotacja urzędowa "nieczytelny podpis". Na końcu protokołu jako zeznający również zapisano "nieczytelny podpis", a zgodność odpisu z oryginałem potwierdził starszy inspektor K. K. W drugim natomiast protokole przesłuchania tego samego świadka (M. H.) z dnia [...] w miejscu podpisu świadka nie widnieje wprawdzie podpis i stanowi to niewątpliwie uchybienie, którego dopuściła się osoba sporządzająca protokół, ale fakt ten jeszcze nie jest dowodem na fałszowanie dokumentów. Izba Skarbowa podkreśliła, że złożone przez tego świadka zeznania nie były jedyną podstawą do wydania wobec podatnika decyzji ostatecznej w sprawie podatku obrotowego i dochodowego za 1988r. Podstawą do wydania tej decyzji były także zeznania innych świadków oraz zeznanie samego podatnika złożone w sprawie karnej-skarbowej w dniu [...], w którym T.W. przyznał, że w latach 1986-1987 zatrudniał pracowników (malarzy) i faktu tego nie zgłaszał w urzędzie skarbowym. Skoro zatem w świetle obowiązujących wtedy przepisów podatnik zatrudniał pracowników przekraczając przysługujący mu limit zatrudnienia – utracił prawo do korzystania ze zwolnienia od podatków. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że istniała również przyczyna do odmowy uchylenia decyzji ostatecznej, na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż od dnia jej doręczenia upłynęło 5 lat. W obszernej skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego T.W. nie przedstawił konkretnych zarzutów przeciw omawianej decyzji Izby Skarbowej, ale przedstawił własne stanowisko odnośnie postępowań toczących się 12 lat temu. Zdaniem skarżącego, wznowienie postępowania jest rażącym potwierdzeniem nieprawdy, a materiały dowodowe i zeznania świadków są sfałszowane i potwierdzają nieprawdę. W związku z tym postępowanie w sprawie zakończone decyzją ostateczną powinno być wznowione po upływie terminu w oparciu o przepis art. 240 § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, gdyż przedmiotowa decyzja została wydana w oparciu o dowody źródłowe, które jako istotne dla sprawy okazały się fałszywe. Skarżący zarzuca, że dowody zgromadzone w aktach podatkowych zaprzeczają jedynie, aby w jego firmie został przekroczony limit zatrudnienia i żąda, by przedstawiono dowody zatrudnienia powyżej trzech wykwalifikowanych pracowników, zarzucając fałszowanie i niszczenie dowodów przez pracowników organu podatkowego pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, właściwy do rozpoznania skargi z mocy art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Znajdujące zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, kształtujące instytucję wznowienia postępowania podatkowego, określone w art. 240-246, zostały znowelizowane z dniem 1 stycznia 2003r. na podstawie art. 1 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Dotychczasowe brzmienie art. 240 § 1 poszerzono o pkt 8, przepis art. 243 zmieniono dodając nowy § 1a, natomiast art. 245 § 1 zmodyfikowano m.in. w ten sposób, że dotychczasową treść pkt 1 oznaczono jako pkt 2, natomiast dotychczasową treść pkt 2, po zmianie stylistycznej, oznaczono jako pkt 3 lit. b. Na gruncie rozpatrywanej sprawy, nowelizacja ta – w istocie – nie miała wpływu na treść rozstrzygnięć organów obu instancji, mimo iż wniosek podatnika o wznowienie postępowania został wniesiony do organu podatkowego w dniu [...], tj. przed nowelizacją, natomiast decyzja organu pierwszej instancji (z dnia [...]) oraz zaskarżona decyzja organu odwoławczego (z dnia [...]) zostały wydane po wejściu w życie nowelizacji ustawy - Ordynacja podatkowa, bowiem przyjęta przez organy podatkowe podstawa do odmowy uchylenia decyzji ostatecznej – nieistnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej – nie uległa zmianie. I chociaż Sąd stwierdził, że decyzja organu odwoławczego w końcówce uzasadnienia powołuje jako podstawę do zastosowania odmowy uchylenia decyzji ostatecznej art. 245 § 1 pkt 2 w brzmieniu sprzed nowelizacji ("odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej, jeżeli od dnia doręczenia tej decyzji upłynęło 5 lat, albo"), to jednak z całej treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak również z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji, wynika, że organy te odmówiły uchylenia decyzji ostatecznej z powodu stwierdzenia nieistnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, i po przeprowadzeniu postępowania dowodowego oceniającego zasadność wskazanych we wniosku podatnika przesłanek. Uchybienie to zatem nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz z uzasadnienia poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji wskazane przez podatnika przesłanki do wznowienia postępowania, tj. fałszywe dowody, na podstawie których wydano decyzję oraz wydanie decyzji w wyniku przestępstwa, nie zaistniały w sprawie. Słusznie organy podatkowe uznały, że dowody zgromadzone w postępowaniu podatkowym w sprawie decyzji ostatecznej z dnia [...] Nr [...], którą określono T.W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku obrotowym oraz w podatku dochodowym za rok 1988, w postaci protokołów przesłuchania świadków, będących pracownikami podatnika oraz protokołu przesłuchania samego podatnika w sprawie karno-skarbowej, były wystarczające do wydania takiej decyzji. Zgodzić należy się również z organami podatkowymi, że stwierdzony w protokole przesłuchania świadka M. H. brak podpisu osoby przesłuchiwanej nie dowodzi, że decyzja wydana została w wyniku przestępstwa. Okoliczność ta wskazuje tylko na to, iż niepodpisany przez świadka protokół jego przesłuchania nie jest dokumentem stanowiącym jakikolwiek dowód w postępowaniu podatkowym. Jednakże – jak słusznie podkreślił to organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji – zeznania tego świadka nie były jedyną podstawą do wydania decyzji ostatecznych: o utracie prawa do zwolnienia z podatków obrotowego i dochodowego za okres od 1 stycznia 1986r. do 16 kwietnia 1987r. oraz określających wysokość tych podatków za lata 1986-1987. Odnosząc się do zarzutu podatnika dotyczącego zastosowania wadliwego – jego zdaniem – trybu zastępczego doręczenia mu decyzji ostatecznej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdza, że zarzut ten był już przedmiotem orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 września 2001r. o sygn. akt III SA 1255/00, w którym Sąd stwierdził, iż skutek prawny doręczenia zastępczego omawianej decyzji wymiarowej z dnia [...] nastąpił z dniem [...] (T.5, k. 83-86). Reasumując, uznać należy, że zarzucane naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej w sprawie nie występuje, jak również Sąd nie stwierdził naruszenia innych przepisów prawa, wobec czego skarga, jako nieuzasadniona, podlega oddaleniu na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).