SA/Sz 1374/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.), Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2004 r. sprawy ze skargi G. K. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od należności celnych I. u c h y l a zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] r. nr [...], II. z a s ą d z a od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Decyzją z [...] r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego na podstawie art. 208 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ w związku z art. 262 oraz art. 246, 248 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny /tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802/, rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie umorzenia odsetek za zwłokę od należności celnych wywołane wnioskiem G. K. W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że w piśmie skierowanym do strony wyjaśniono, że przepisy zawarte w art. 246 § 1 i art. 248 § 1 ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny wraz z § 3 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 9 grudnia 1997 r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia stanowią, iż odsetki za zwłokę od należności celnych nie są samoistną należnością. Odsetki za zwłokę ze względu na treść art. 55 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 242 § 2 ustawy - Kodeks celny wpłacane są bez wezwania organu celnego. Jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości oraz kwoty odsetek za zwłokę, w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości do kwoty odsetek za zwłokę. Ustawa Kodeks celny oraz przepisy wykonawcze nie przewidują uprawnienia organu celnego do umarzania samych odsetek za zwłokę, jeżeli nie nastąpiło umorzenie należności celnych, ponieważ odsetki te nie stanowią samoistnej kwoty zadłużenia, lecz zawsze współistnieją z należnością główną. Umorzenie odsetek za zwłokę jest możliwe i następuje automatycznie zdaniem tego organu jedynie w przypadku umorzenia należności głównej. Organ ten uznał zatem, że brak jest podstawy prawnej do rozstrzygnięcia wniosku. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony zarzucił dowolność uznania co do niedopuszczalności umorzenia odsetek naliczonych od należności celnej bez przytoczenia żadnej podstawy prawnej, a także błędne przyjęcie by były podstawy do umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego. Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z [...] r. Nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, art. 246 § 1, art. 248 § 1 i art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny /Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802/ oraz § 1 i § 1a rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia /Dz. U. Nr 158 poz. 1050 ze zm./ uchylił decyzję organu pierwszej instancji i odmówił umorzenia odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji organ ten stwierdził, że zasadą jest, że postępowanie wszczęte wnioskiem strony winno byś zakończone w sposób przewidziany w art. 207 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, co oznacza dla organu obowiązek orzeczenia w drodze decyzji co do istoty sprawy. Zasada ta doznaje ograniczeń, jedynie wtedy, gdy przepisy Ordynacji podatkowej stanowią inaczej. Przepisem takim jest norma zawarta w art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, jednak wg tego organu norma ta nie ma zastosowania w tym przypadku. Rozstrzygnięcie o tym, czy umorzenie należności celnych i należnych odsetek jest uzasadnione nie oznacza bezprzedmiotowości postępowania. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak przedmiotu żądania, co w tej sprawie zdaniem tego organu nie ma miejsca. Organ ten podzielił jednak stanowisko organu I instancji, że umorzenie odsetek jest możliwe i następuje automatycznie jedynie w przypadku umorzenia należności głównej, jaką stanowią należności celne. Umorzenie należności celnych w myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r. powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w takiej części, w jakiej zostały umorzone należności celne. Ustawa - Kodeks celny oraz przepisy wykonawcze nie przewidują wg tego organu upoważnienia organu celnego do umorzenia samych odsetek za zwłokę, jeżeli nie nastąpiło umorzenie należności celnych. Odsetki nie stanowią samoistnej kwoty zadłużenia lecz zawsze współistnieją z należnością główną. Umorzenie odsetek jest więc możliwe wg tego organu i następuje automatycznie jedynie w przypadku umorzenia należności głównej, jaką stanowią należności celne. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącej wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 242 § 2 Kodeksu celnego w związku z art. 53 § 3 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 246 i 248 § 1 Kodeksu celnego poprzez wyprowadzenie z zasady niesamoistności odsetek za zwłokę zasady niemożności ich samodzielnego umorzenia bez równoczesnego umorzenia zaległości głównej, a także naruszenie art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie rozstrzygnięcie sprawy co do istoty. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że skoro istnieją wątpliwości, czy można umorzyć same odsetki od należności celnej, należy kierować się wyrażoną w orzecznictwie NSA zasadą "in dubio contra fiscum", oznaczającą, że nie dające się rozstrzygnąć wątpliwości należy interpretować na korzyść podatnika, a nie Skarbu Państwa. Ponadto pełnomocnik skarżącego wskazał, że w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów powołanego przez organy obu instancji przewidziano expresis verbis możliwość umorzenia części zaległości celnej, to skoro w swoim wniosku skarżący podał kwotę powyżej której domaga się on umorzenia zaległości celnej organ winien rozpatrzyć wniosek pod kątem umorzenia części zaległości celnej. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 97 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1271/ sprawy, w których skargi zostały wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarga jest zasadna. W sprawie tej sporne jest to, czy jest możliwe umorzenie samych odsetek od należności celnych. Organy celne uznały bowiem, że odsetki od należności celnych mogą być umorzone jedynie wówczas, gdy doszło do umorzenia należności celnych. Jako argument na poparcie swego stanowiska organy celne wskazały § 3 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia /Dz. U. Nr 158 poz. 1050 ze zm./. Zgodnie z tym przepisem umorzenie należności celnych powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w takiej części, w jakiej zostały umorzone należności celne. Przepis ten przewiduje pewien automatyzm sprowadzający się do tego, że jeżeli nastąpi umorzenie należności celnych to następuje również umorzenie odsetek od tych należności i to w takiej części w jakiej zostały umorzone należności celne. Z przepisu tego jednak zdaniem Sądu wbrew temu co uznały organy celne nie wynika, że nie ma możliwości umorzenia tylko odsetek od należności celnych. Ustawa z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny /Dz. U. tj. z 2001 r. Nr 75, poz. 802/ w dziale V reguluje kwestię umorzenia należności celnych. Odsetki od nieuiszczonych w terminie należności celnych stanowią należność uboczną ściśle związaną z istnieniem należności celnych. Zgodnie bowiem z art. 242 § 2 Kodeksu celnego od kwot należności nieuiszczonych w terminie pobiera się odsetki. Odsetki od nieuiszczonych w terminie należności celnych nie stanowią wobec powyższego samoistnej należności. Obowiązek ich uiszczenia nie może powstać bez obowiązku zapłaty należności celnych. Wynika to z akcesoryjnego charakteru odsetek. Z tych też względów Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 sierpnia 1995 r. sygn. akt SA/Po 279/95 / Wokanda 1996 Nr 4, s. 33 / co do tego, by odsetki stanowiły samoistną należność. Pogląd ten zresztą wyrażony został na tle poprzednio obowiązującej ustawy z 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz. U. z 1994r. Nr 71, poz. 312 ze zm./. O akcesoryjności odsetek w stosunku do należności celnych świadczy również unormowanie zawarte właśnie w § 3 ust. 4 wymienionego wyżej rozporządzenia, w którym przewidziano umorzenie odsetek proporcjonalnie do umorzonej kwoty należności celnych. Z przepisu tego wbrew temu co uznały organy celne nie można zdaniem Sądu wyprowadzić wniosku, że nie ma możliwości umorzenia samych odsetek od należności celnych bez umorzenia należności celnych. Stanowisko takie sprzeciwiałoby się podstawowej zasadzie rozumowania tj. zasadzie a majori ad minus sprowadzającej się do tego, że jeżeli prawo pozwala na coś w szerszym zakresie to tym samym pozwala na działanie w węższym zakresie. Skoro przepisy Kodeksu celnego i przepisy rozporządzenia przewidują w określonych sytuacjach umorzenie należności celnych co powoduje również umorzenie odsetek od należności celnych proporcjonalne do umorzonej kwoty należności celnych, to uznać należy ze względu na wskazaną wyżej zasadę, że istnieje możliwość umorzenia tylko odsetek od tych należności. Jeżeli bowiem można więcej to można też i mniej. Z umorzeniem odsetek od należności celnych nie wiąże się bowiem automatyzm umorzenia równocześnie należności celnych. Przepis § 3 ust. 3 rozporządzenia przewidujący taki automatyzm wyraźnie określa, że ma on zastosowanie tylko w przypadku umorzenia należności celnych. Wobec tego, że nie jest trafne stanowisko organów celnych co do niemożności umorzenia samych odsetek od należności celnych organy te powinny ustalić, czy występują przesłanki określone w Kodeksie celnymi rozporządzeniu Rady Ministrów z 19 grudnia 1997 r. do umorzenia odsetek od należności celnych Z tych względów należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 i 205 § 2 tej ustawy. Na podstawie art. 152 ustawy orzeczono o wykonalności zaskarżonej decyzji.