SA/Sz 1475/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk (spr.), Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 marca 2004r. sprawy ze skargi "W" Spółki z o.o. w Sz. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odsetek od zaległości podatkowych I. u c h y l a zaskarżoną decyzję ostateczną i stwierdza, że nie podlega ona wykonaniu, II. z a s ą d z a od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] /[...]/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. U Z A S A D N I E N I E: Decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 53 § 1 i 4 ustawy z 29.081997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Izba Skarbowa orzekła o utrzymaniu w mocy decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej - I. J. z Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]r., Nr [...], określającej Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością "W" z siedzibą w Sz. wysokość odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł z tytułu zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] r. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Inspektor Kontroli Skarbowej - I. J. z Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...]r. , Nr [...], określiła Spółce z o.o. "W" z siedzibą w Sz. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za [...] r. w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową z tego tytułu w kwocie [...] zł, a następnie odrębną decyzją z tejże samej daty, oznaczoną w sposób wyżej wskazany, określiła tejże Spółce na kwotę [...] zł wysokość odsetek od tej zaległości naliczonych do dnia wydania pierwszej z tych decyzji. Rozpatrując sprawę na skutek wniesionego przez podatnika odwołania od decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę, organ odwoławczy stwierdził, że organ kontroli skarbowej zasadnie naliczył odsetki od zaległości podatkowej skoro wydał on odrębną decyzję określającą wysokość tej zaległości, a do dnia jej wydania zaległy podatek nie został przez podatnika zapłacony, zaś decyzja określająca wysokość zaległości podatkowej utrzymana została w mocy w następstwie rozpatrzenia sprawy przez organ odwoławczy w wyniku wniesionego przez Spółkę odwołania. Zdaniem organu odwoławczego, zasadnym jest rozstrzygnięcie organu kontroli skarbowej także w zakresie ich wysokości. We wniesionej przez siebie skardze na powyższą decyzję ostateczną Spółka z o.o. "W" domaga się jej uchylenia jako niezgodnej z prawem. Nie wskazując, które z przepisów powołanych w zaskarżonej decyzji naruszone zostały przy jej wydaniu, zarzuca ona w istocie niezgodność z prawem nie decyzji określającej wysokość odsetek, lecz decyzji ostatecznej określającej skarżącej wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do regulacji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl postanowień art. 27 ust. 1 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r., Nr 106, poz. 482 ze zm.), podatnicy obowiązani są składać urzędom skarbowym zeznania, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym, wstępnie do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym też terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku. Zeznanie o ostatecznej wysokości dochodu podatnicy obowiązani są natomiast złożyć w ter-minie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, nie później jednak niż przed upływem dziewięciu miesięcy od zakończenia roku podatkowego. Podatek wynikający z zeznania jest podatkiem należnym za dany rok podatkowy, chyba że urząd skarbowy wyda decyzję, w której określi podatek w innej wysokości. Z art. 21 § 3 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) wynika, że stwierdzenie przez organ podatkowy, na skutek wszczętego postępowania podatkowego, że podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna od wykazanej w deklaracji, nakłada na organ podatkowy powinność wydania decyzji, w której określa on wysokość zaległości podatkowej albo stwierdza nadpłatę. Zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie (art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie zapłacenie podatku w terminie powoduje, że naliczane są odsetki (art. 53 § 1 Ord. pod.), które zasadniczo obowiązany jest naliczyć sam podatnik (art. 53 § 3 tejże Ordynacji). Jeżeli jednak doszło do określenia zaległości podatkowej przez organ podatkowy w warunkach, o jakich jest mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, to odsetki za zwłokę nalicza organ podatkowy określając je na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej (art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej). Jest okolicznością w istocie nie kwestionowaną, że będąc do tego uprawnionym na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy z 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. Nr 100, poz. 442 ze zm.) organ kontroli skarbowej wydał w dniu [...]r. decyzję określającą skarżącej Spółce wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] r. Określenie zatem przez tenże organ, zaakceptowane następnie przez organ odwoławczy, kwoty odsetek za zwłokę w zapłacie zaległego podatku nie może być uznane za niezgodne z prawem, a w szczególności z przepisami Ordynacji podatkowej. Jakkolwiek więc w rozpatrywanej sprawie okolicznością nie kwestionowaną jest to, że w dniu [...]r. organ kontroli skarbowej wydał decyzję, określającą skarżącej Spółce wysokość zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] r., co zasadnym czyniło określenie przez tenże organ wysokości odsetek za zwłokę od tej zaległości, to podkreślenia jednak wymaga, że odsetki są należnością uboczną, ściśle związaną z istnieniem zaległości podatkowej, obowiązek zapłaty której to należności powstaje z chwilą powstania zaległości, zaś jego rozmiar zależny jest m.in. od rozmiarów samej zaległości. Zależność rozstrzygnięcia określającego wysokość odsetek za zwłokę od istnienia rozstrzygnięcia w sprawie określenia zaległości podatkowej oznacza, że pierwsze z tych rozstrzygnięć nie ma racji bytu w sytuacji, gdy drugie z nich, tj. decyzja określająca wysokość zaległości podatkowej, z jakiegokolwiek powodu wyeliminowana została z obrotu prawnego, czy to w trybie administracyjnym, czy też w następstwie kontroli sądu administracyjnego. Aczkolwiek regulacja art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej nie wyklucza wprost możliwości rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, o jakim w przepisie tym mowa, o wysokości odsetek w decyzji odrębnej od decyzji określającej zaległość podatkową, to jednakże za uzasadnioną uznać należy tezę, iż uzależnienie naliczania przez ten organ wysokości odsetek za zwłokę od uprzedniego wydania przezeń decyzji określającej zaległość podatkową (art. 21 § 3 i 4) oznacza, że intencją ustawodawcy jest, aby naliczenie w tym przypadku odsetek nastąpiło równocześnie z wydaniem tej decyzji i stanowiło element jej rozstrzygnięcia, będący prostą konsekwencją określenia zaległości podatkowej, brak jest bowiem racjonalnych przesłanek do uznania za trafną praktyki wydawania, niejednokrotnie w tejże samej dacie, dwóch odrębnych decyzji: jednej określającej wysokość zaległości podatkowej i drugiej określającej wysokość odsetek za zwłokę na dzień wydania pierwszej z nich. Biorąc w tych warunkach pod uwagę, że odrębnym wyrokiem Wojewódzkie- go Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 31.03.2004 r., sygn. akt SA/Sz. 1474/02, uchylona została ostateczna decyzja Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia [...]r., którą utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji, określającą skarżącej Spółce wysokość zaległości podatkowej za [...] r., za konieczne uznać również należało wyeliminowanie z obrotu prawnego ostatecznej decyzji tego organu odwoławczego w zakresie dotyczącym odsetek od tej zaległości (art. 145 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.