SA/Sz 1491/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk (spr.), Sędzia NSA Iwona Tomaszewska, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 sierpnia 2004r. sprawy ze skargi "C.-P.-W." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na postanowienie Izby Skarbowej z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę Izba Skarbowa postanowieniem z dnia [...] r. o nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 165a § 1 oraz art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), utrzymała w mocy postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego, z dnia [...] r.., nr [...], odmawiające Spółce z o.o. "C.- P.-W." wszczęcia postępowania w sprawie dotyczącej umorzenia zaległości z tytułu opłat pobieranych każdorazowo od osób wchodzących do kasyna gry za okres od [...] r. do [...]r. w łącznej kwocie [...]zł. Z uzasadnienia ww. postanowienia wynika, że Pierwszy Urząd Skarbowy odmówił Spółce wszczęcia postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu opłat pobieranych każdorazowo od osób wchodzących do kasyna gry za okres od [...]r. do [...] r., uznając że Spółka, jako płatnik, nie jest uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o zastosowanie wskazanej ulgi. Powołując się na treść art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, z którego wynika, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, Urząd Skarbowy podkreślił, że zastosowanie tej ulgi może mieć miejsce wyłącznie na wniosek podatnika. Ponadto organ podatkowy wskazał, że spółka nie może być traktowana jako podatnik, albowiem stosownie do art. 8 Ordynacji podatkowej oraz art. 17 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach losowych, zakładach wzajemnych i grach na automatach (Dz. U. Nr 102, poz. 650 ze zm.) Spółka z o.o. "C.- P.-W." jest płatnikiem opłaty pobieranej każdorazowo od osób wchodzących do kasyna gry, a nie podatnikiem w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów. W zażaleniu na ww. postanowienie Urzędu Skarbowego, Spółka zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego interpretację gdyż, zdaniem skarżącej, wykonywanie przez nią "funkcji płatnika nie pozbawia jej przymiotu bycia podatnikiem uprawnionym do złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych powstałych z tytułu niewykonania przez podatnika obowiązków płatnika". Nadto, Spółka podniosła też zarzut naruszenia art. 217 § 2 w związku z art. 165 a § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego postanowienia wydanego przez Urząd Skarbowy. Zdaniem Spółki z ww. postanowienia nie wynika czy Urząd uznał, że nie jest ona stroną w sprawie czy też zachodzą inne okoliczności, powodujące brak możliwości wszczęcia postępowania. Wynika dalej z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, że Izba Skarbowa podzieliła w pełni stanowisko organu podatkowego I-szej instancji wskazując, że przepis art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania do płatnika. Taką interpretację powołanego przepisu każe stosować, zdaniem Izby redakcja całego przepisu art. 67 Ordynacji podatkowej, bowiem w § 6 ustanowiono, że § 4 pkt 3 i 4 tegoż artykułu stosuje się odpowiednio do umorzenia zaległości płatnika lub inkasenta. Przepis ten, zdaniem Izby Skarbowej, rozróżnia dwa pojęcia "płatnik" i "podatnik". "Płatnik" to zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna, nie mająca osobowości prawnej, obowiązana do obliczenia pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie do właściwego organu podatkowego. Zatem wykonywane przez płatnika czynności, jak wywodzi organ odwoławczy, mają charakter materialnotechniczny, polegający na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności podatkowej. Zakres odpowiedzialności podatkowej płatnika dotyczy jedynie tych czynności. Z powyższego wynika więc, że płatnik podejmuje wyłącznie określone czynności związane z uregulowaniami ustawowymi w zakresie poboru podatku należnego od podatnika, na którym ciąży zobowiązanie podatkowe wynikające z zaistnienia zdarzenia określonego w ustawie. Zdaniem Izby Skarbowej nie ulega wątpliwości, że w rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy nie ciążył bezpośrednio na Spółce, będącej, stosownie do art. 17 ust. 3 i 4 ustawy o grach losowych, zakładach wzajemnych i grach na automatach, jedynie płatnikiem należności z tytułu opłat pobieranych każdorazowo od osób wchodzących do kasyna gry. Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy stwierdził, że organ podatkowy I-szej instancji zasadnie odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zaległości obciążających spółkę, jako płatnika tych należności. Izba Skarbowa nie podzieliła również zarzutu Spółki, wskazującego na naruszenie art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, wskazując, że postanowienie Urzędu Skarbowego zawiera zarówno wskazanie podstawy prawnej jak i uzasadnienie faktyczne i prawne. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka z o.o. "C. P.-W.", domagając się uchylenia ostatecznego postanowienia Izby Skarbowej ponownie zarzuciła naruszenie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej rola płatnika nie pozbawia jej przymiotu bycia podatnikiem w rozumieniu art. 7 Ordynacji podatkowej, a więc podmiotu uprawnionego do złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu niewykonania przez podatnika obowiązków płatnika. Utożsamiając pojęcie "płatnik" i "podatnik", strona skarżąca podkreśliła, iż zaległość podatkowa z tytułu pobranych i nieodprowadzonych zaliczek ciąży bezpośrednio na podatniku, a nie pracownikach. Strona skarżąca wyjaśniła też, że nieodprowadzenie stosownych opłat spowodowane było defraudacją z kasyna Spółki ponad [...] zł przez pracownika kasyna, podczas pełnienia szczególnego nadzoru inspektorów Urzędu Kontroli Skarbowej nad działalnością kasyna. Ponadto w skardze podniesiono tak zarzut naruszenia art. 165a Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wszczęcia postępowania. Odpowiadając na skargę, Izba Skarbowa podała, że nie znajduje podstaw do zmiany zajętego w sprawie stanowiska, i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sad Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje: Na wstępie należy wskazać, iż stosownie do 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne. Skarga okazała się nieuzasadniona, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa. W myśl art. 67 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Jak wynika z treści ww. przepisu nie obejmuje on swoim podmiotowym zakresem płatników. Oznacza to, że ustawodawca nie przewidział możliwości występowania płatników z wnioskiem o umorzenie wymienionych należności. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej zdefiniowane wart. 7 i 8 Ordynacji podatkowej pojęcia "płatnika" i "podatnika" nie mogą być ze sobą utożsamione albowiem w prawie podatkowym są to kategorie całkowicie odrębne. I tak, bycie podatnikiem jest stanem obiektywnym, wynikającym z przepisów ustawy. Podatnikami mogą więc być bardzo różne podmioty, zaś wyróżnikiem jest to, czy w stosunku do tych podmiotów powstał obowiązek podatkowy w danym rodzaju podatku. Na płatniku nie ciąży obowiązek podatkowy lecz obowiązek obliczenia podatku, pobrania go od podatnika i wpłacenia na rachunek właściwego organu podatkowego. Jest więc on podmiotem pośredniczącym między organem podatkowym a podatnikiem, jakim w rozpatrywanej sprawie niewątpliwie była Spółka z o.o. "C. P.-W.". Zgodzić się też należy ze stanowiskiem organu odwoławczego, że rozpatrzenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych możliwe jest zasadniczo wyłącznie wówczas gdy wniosek taki składa w Urzędzie Skarbowym podatnik. Płatnikowi wniosek taki przysługuje wyłącznie w przypadkach przewidzianych w § 4 pkt 3 i 4, art. 67 i wynika to z regulacji zawartej wart. 67 § 6 Ordynacji podatkowej. Uznając zatem trafność stanowiska organów podatkowych, co do tego, że płatnikowi opłat pobieranych każdorazowo od osób wchodzących do kasyna gry nie przysługują uprawnienia podatnika wynikające z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej należy jednocześnie uznać, że zasadna była odmowa wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 151, poz. 1270).