SA/Sz 1722/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Asesor WSA Kazimierz Maczewski (spr.),, Sędzia NSA Krystyna Zaremba, Protokolant Krzysztof Kapelczak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 grudnia 2004r. sprawy ze skargi S. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odsetek od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r. o d d a l a skargę Decyzją z dnia [...] r. znak [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Przedsiębiorstwu "S." S. A. z siedzibą w S. przy ul. [...] - obecnie z siedzibą w W. przy ul. [...] - wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w wysokości [...] zł oraz zaległość z tego tytułu w wysokości [...] zł. Następstwem określenia zaległości podatkowej było określenie decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r., znak [...] - wydaną na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 i ust. 3 oraz art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (j. t. Dz. U. z 1999 r. Nr 54, poz. 572 ze zm.), art. 51 § 1 i § 4, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz § 10 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 04.05.2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 40, poz. 463) w związku z art. 63 § 2 Ordynacji podatkowej - wysokości odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu wymienionego podatku wyliczonych na dzień [...] r. w kwocie [...] zł. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie do Izby Skarbowej, w którym zakwestionowała prawo organu kontroli skarbowej do wydania decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę w sytuacji, gdy istnieje nierozstrzygnięta prawnie kwestia wysokości zobowiązania. W uzasadnieniu odwołania Spółka podniosła, że zgodnie z art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej odsetki za zwłokę naliczane są od zaległości podatkowych, natomiast w myśl art. 51 § 1 tej ustawy zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności, a skoro z przepisu art. 6 tejże ustawy wynika, że podatkiem jest świadczenie wynikające z ustawy podatkowej, to o istnieniu zaległości podatkowych można mówić dopiero po uprawomocnieniu się decyzji określającej wysokość podatku. Po rozpatrzeniu sprawy w wyniku wniesionego odwołania, decyzją z dnia [...] r. nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, § 10 ust. 1 pkt 1 i 2, § 11 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 04.05.2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 40, poz. 463), Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że odsetki za zwłokę określone zostały prawidłowo i z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa, a zarzuty Spółki nie są zasadne, ze względu na wynikający z przepisu art. 54 § 4 Ordynacji podatkowej obowiązek wydania przez organ kontroli skarbowej decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę, w sytuacji wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji ostatecznej, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, w postaci naruszenia art. 53 Ordynacji podatkowej przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, na skutek nieprawidłowego przyjęcia, że przepis ten uprawnia do określenia odsetek od zaległości podatkowej w odrębnej decyzji. Skarżąca powołała się przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie z dnia 13.11.2001 r. (Sygn. akt SA/Sz 1064/00), w którym stwierdzono, że "brak jest racjonalnych przesłanek do uznania za trafną praktyki wydawania - niejednokrotnie w tejże samej dacie - dwu odrębnych decyzji; jednej określającej wysokość zaległości podatkowej lub kategorii z nią związanych oraz drugiej określającej wysokość odsetek za zwłokę na dzień wydania pierwszej z nich." Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Wobec powyższego niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który właściwy jest do rozpoznawania skarg wniesionych przed tą datą do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie. Skarga nie jest uzasadniona, nie istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy, lub z naruszeniem przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) "od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę.", natomiast zgodnie z § 4 tego artykułu "w przypadkach przewidzianych w art. 21 § 3 i 4, art. 28 § 2 oraz art. 30 § 1 odsetki za zwłokę nalicza organ podatkowy, określając ich wysokość na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, decyzji o zwrocie wynagrodzenia lub decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika (inkasenta)." W niniejszej sprawie organ kontroli podatkowej na podstawie wskazanego art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej określił skarżącej Spółce wysokość zaległości podatkowej, wobec czego organ ten był również uprawniony a zarazem zobowiązany do naliczenia odsetek za zwłokę od tej zaległości. Sąd nie podzielił poglądu skarżącej Spółki, że zaskarżona decyzja, utrzymująca w mocy decyzję organu kontroli skarbowej, została wydana z naruszeniem prawa materialnego, tj. powołanego wyżej art. 53 Ordynacji podatkowej, które miało wpływ na wynik sprawy - przez wydanie odrębnej decyzji określającej wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej, zamiast w decyzji określającej zaległość podatkową. Zdaniem Sądu przepisy Ordynacji podatkowej - w tym art. 53 - nie określają sposobu rozstrzygnięcia w tym zakresie, nie został bowiem ustanowiony w przepisach tej ustawy prawny nakaz określenia odsetek za zwłokę wyłącznie w decyzji wymiarowej, zarazem też brak w ustawie zakazu wydania odrębnej decyzji odsetkowej. Oznacza to, że przepisy Ordynacji podatkowej dopuszczają obie możliwości rozstrzygania tej kwestii, zarówno w decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, jak i w odrębnej decyzji tzw."odsetkowej". Wydanie zatem odrębnej decyzji określającej wysokość odsetek nie narusza prawa i nie miało to żadnego wpływu na wynik sprawy. Wobec faktu, że skarżąca Spółka nie kwestionowała przedmiotu rozstrzygnięcia, tj. określonej kwoty odsetek, uznać więc należało, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Nie zmienia tej oceny fakt, iż decyzja określająca wysokość zaległości podatkowej, stanowiąca podstawę faktyczną do wydania decyzji o naliczeniu odsetek, nie jest w chwili wydawania decyzji "odsetkowej" prawomocna i może zostać zmieniona lub uchylona w postępowaniu odwoławczym (albo sądowym), zwłaszcza, że - zgodnie z art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej - wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania. Powyższej oceny nie zmienia również pogląd wyrażony w powołanym przez skarżącą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie z dnia 13.11.2001 r. (Sygn. akt SA/Sz 1064/00), bowiem z wyroku tego wynika jedynie sugestia, iż nie istnieją racjonalne przesłanki do uznania za trafną praktyki wydawania - niejednokrotnie w tejże samej dacie - dwu odrębnych decyzji; jednej określającej wysokość zaległości podatkowej lub kategorii z nią związanych oraz drugiej określającej wysokość odsetek za zwłokę na dzień wydania pierwszej z nich. Pogląd taki - wobec braku odpowiedniego przepisu ustawy - nie może jednak stanowić samodzielnej podstawy do stwierdzenia, że wydanie odrębnej decyzji określającej wysokość odsetek stanowi naruszenie prawa. Mając powyższe na względzie skargę należało oddalić (art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).