SA/Sz 242/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący del. Sędzia NSA Krystyna Zaremba /spr./ Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk Protokolant: Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2004 r. sprawy ze skargi P. W. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wymiaru cła I. uchyla zaskarżoną decyzję II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...] Nr [...] wydaną w trybie odwoławczym utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] Nr [...] uchylającą decyzję zawartą w dokumencie SAD nr [...] z dnia [...] w części dotyczącej wartości celnej towaru sprowadzonego przez P. W. oraz wymiar cła i w tym zakresie ponownie orzekającą. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia przytoczono następującą argumentację. P.W., właściciel firmy V. w L. w dniu [...] zgłosił do odprawy celnej przywozowej dezodoranty i wody toaletowe sprowadzone ze Szwecji przedkładając wraz z dokumentem SAD d nr [...] m.in. fakturę zakupu nr [...] z dnia [...] wystawioną przez firmę I. A. O. na kwotę [...] SEK, w oparciu o którą określono wartość celną towaru i wymierzono należności celno - podatkowe. W dniu [...] przeprowadzono kontrolę postimportową w siedzibie firmy V. Kontrolujący nie stwierdzili nieprawidłowości w dokumentacji księgowej, a pełnomocnik importera oświadczył, że zakupione za granicą towary były sprzedawane w handlu hurtowym ze średnią marżą 300% z uwagi na kończący się termin przydatności do użycia. Polskie służby celne wystąpiły następnie do szwedzkiego Głównego Urzędu Ceł z wnioskiem o udzielenie pomocy w sprawach celnych w związku z podejrzeniem zaniżenia przez V. wartości celnej importowanych ze Szwecji kosmetyków ponieważ zwyczajowo w takich przypadkach stosowana jest marża w wysokości 50%. W wyniku czynności dochodzeniowych przeprowadzonych przez służby celne Szwecji ujawniono w dokumentacji księgowej eksportera fakturę o tym samym numerze i dacie co faktura przedstawiona przy odprawie celnej na kwotę [...] SEK. Zgodnie z opisem zawartym w fakturze dotyczyła ona zapłaty za usługi marketingowe, konsultingowe i doradcze. Dodatkowo w dokumentacji księgowej eksportera ujawniono fakturę nr [...] z dnia [...] wystawioną przez firmę S. D.A. zgodnie z którą firma ta dokonała sprzedaży eksporterowi firmie I. A. kosmetyków (wody toaletowe) na kwotę [...] SEK, a następnie w tym samym dniu odsprzedała je firmie V. po cenie dużo niższej tj. [...] SEK. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] wznowił postępowanie w sprawie, a następnie w dniu [...] wydał decyzję na podstawie której uchylił swoją decyzję zawartą w SAD nr [...] z dnia [...] i mając na uwadze otrzymane w wyniku weryfikacji dowody ponownie określił wartość celną importowanego towaru oraz wymiar cła. Organ celny I instancji przyjął, że wartość przedmiotowego towaru stanowi kwota [...] SEK na którą składa się suma kwot wyszczególnionych w fakturze załączonej do wniosku o wszczęcie postępowania celnego nr j/w z dnia [...] oraz w fakturze [...] z dnia [...] nadesłanej przez szwedzkie służby celne, a obejmująca płatność za usługi marketingowe, konsultingowe i doradcze. Dyrektor Urzędu Celnego uznał, że kwota na którą opiewa faktura nr [...] z dnia [...] przedstawione przez importera stanowi tylko część ceny transakcyjnej i dopiero suma wartości z tej faktury oraz faktury uzyskanej w wyniku weryfikacji w ramach pomocy międzynarodowej stanowi rzeczywistą wartość towaru. P.W. w odwołaniu od tego rozstrzygnięcia domagał się uchylenia decyzji organu I instancji zarzucając się, że została wydana z naruszeniem przepisów prawa. Zdaniem odwołującego się organ celny bezpodstawnie uznał za wiarygodną fakturę uzyskaną od szwedzkich służb celnych. W toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego organ I instancji nie uzyskał dowodów pozwalających przyjąć, że faktura opiewająca na wyższą kwotę została zaksięgowana przez eksportera. W odwołaniu zwrócono m.in. uwagę, że importowany towar stanowił końcówkę dużych partii magazynowych i w związku z tych jego cena była niższa od ceny tego samego rodzaju towaru, kupowanych w pełnych zestawach towarowych. Po rozpakowaniu okazało się również, że część dezodorantów i wód toaletowych nie nadawała się do sprzedaży z uwagi na zniszczone opakowanie lub zmętnienie albo wytrącenie osadów. Do odwołania załączono kserokopię oświadczenia eksportera z dnia [...] "Analizę średnich cen w odniesieniu do detalu wg faktur dosłanych przez stronę szwedzką" oraz kserokopie reklamacji dezodorantów i wód toaletowych nabytych od firmy "V." przez jej partnerów handlowych. W toku postępowania odwoławczego Prezes Głównego Urzędu Ceł wystąpił do szwedzkich służb celnych z wnioskiem o przesłuchanie eksportera - D. B. na okoliczność zaniżenia wartości celnej towaru przez firmę V. Organ odwoławczy po uzupełnieniu materiału dowodowego nie znalazł podstaw do zakwestionowania decyzji Dyrektora Urzędu Celnego. Stwierdził, że z dokumentów przesłanych przez szwedzkie służby celne i zeznań właściciela firmy szwedzkiej wynika, że importer zaniżył wartość celną towaru. Ustosunkowując się do podnoszonych w toku postępowania zarzutów P. W. co do dowodu z zeznań D. B., przyznano, że protokół z przesłuchania z dnia [...] nie zawiera wprawdzie pytań zadawanych eksporterowi przez prowadzącego - przesłuchanie funkcjonariusza, ale w ocenie organu II instancji przesłuchiwany wypowiedział się odnośnie faktur przedstawionych przez importera oraz faktur ujawnionych w siedzibie jego firmy. Zeznał bowiem m.in., iż "nie jest wykluczone, że fakturę [...], która dotyczy wynagrodzenia za usługi konsultingowe należy połączyć z fakturą [...]". Jeśli chodzi o zarzut, że zeznania zawierają sprzeczności co do faktu podwójnego fakturowania, to organ odwoławczy stwierdził, że z protokołu przesłuchania wynika, że fakt podwójnego fakturowania transakcji sprzedaży miał miejsce wtedy, gdy przedmiotem transakcji sprzedaży były kosmetyki uprzednio zakupywane przez eksportera od firmy "S. D.A.". Na pytanie, czy nie jest to zaniżenie fakturowania eksporter odpowiedział, że "zależy to od punktu widzenia, on nie traktuje tego jako zaniżonego fakturowania, a uważa, że jego ideą handlową było wejście na polski rynek gdzie chciał zarówno kupować jak i sprzedawać inne produkty". Szwedzka firma S. D. sprzedawała dezodoranty i wody toaletowe firmie I. A., a ta ostatnia po dokonaniu przefakturowania odsprzedawała zakupiony towar kontrahentowi z Polski. Organ odwoławczy nie kwestionuje faktu dokonania przez odwołującego zapłaty za importowany towar w kwocie wyszczególnionej w fakturze załączonej do wniosku o wszczęcie postępowania celnego (w toku postępowania odwoławczego przedłożono dokumenty bankowe dotyczące przekazu środków pieniężnych za granicę w związku z zakupem towaru), ale uznaje, że nie była to pełna płatność. Istnieje przecież zawsze możliwość zapłaty za importowany towar gotówką lub przy użyciu innego rachunku bankowego założonego w innym banku. Jeśli chodzi o brak podpisu na fakturze nadesłanej przez szwedzkie władze celne (podniósł to importer w toku postępowania wyjaśniającego) - to stwierdzić należy, że podpis na fakturze nie stanowi niezbędnego elementu takiego dokumentu. Organ odwoławczy na poparcie tego stwierdzenia powołał się na uregulowanie znajdujące się w ustawie z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości oraz na zarządzenie Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] w sprawie wniosków o wszczęcie postępowania celnego. Podkreślono również, że odwołujący się nie przedstawił dowodów na potwierdzenie, że niska cena towaru była związana z faktem, że stanowił on końcówki dużych partii magazynowych jak również, że niską cenę należałoby łączyć z faktem kończenia się terminu przydatności do ich użycia. Wprawdzie P. W. nadesłał reklamacje nabywców importowanych kosmetyków oraz trzy dowody rzeczowe w postaci niepełnowartościowych dezodorantów - ale nie przedłożył organom celnym dokumentów, z których wynikałoby, że o brakach tych informowany jest eksporter. Na pewno na podstawie tych reklamacji nie można przyjąć, że na polski obszar celny wprowadzony był niepełnowartościowy towar (reguła), a tylko wyjątkowo dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym towar spełniał wszystkie wymogi jakościowe. Odnosząc się do wniosku zawartego w odwołaniu o przeprowadzenie dowodu z wyjaśnień importera na okoliczność określenia prawdziwej przyczyny wystawienia przez szwedzką stronę faktur z zawyżonymi cenami, Prezes Głównego Urzędu Ceł stwierdził, że zgodnie z przepisami dotyczącymi postępowania administracyjnego organ nie jest związany w gromadzeniu materiału dowodowego wnioskami stron lecz sam zakreśla granice prowadzonego postępowania kierując się własnym rozeznaniem i przekonaniem co do konieczności udowodnienia pewnych faktów. Reasumując, organ odwoławczy ocenił, że z uwagi na ustalenia administracji celnej Królestwa Szwecji, prawidłowe było określenie wartości celnej importowanego towaru w oparciu o fakturę ujawnioną w siedzibie eksportera. P. W. zaskarżył powyższą decyzję do Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzucając naruszenie przepisów art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa oraz przepisów art. 23 ust. 1 i art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989r. Prawo celne. W uzasadnieniu skargi zarzucono niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, a także pominięcie dowodu z przesłuchania strony. Skarżący podniósł m.in., że nie wyjaśniono zasadniczej kwestii, które faktury były podstawą wpisu do ewidencji księgowej prowadzonej przez stronę szwedzką; jakie były przyczyny podwójnego fakturowania. Prezes Głównego Urzędu Ceł w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Z dniem 1 stycznia 2004r. na podstawie art. 85 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1271 ze zm.) w miejsce Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który stosownie do przepisu art. 97 w/w ustawy orzeka w sprawach, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego i postępowanie nie zostało zakończone przed dniem 1 stycznia 2004r. stosując przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. Nr 153 poz. 1270) o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Fakt ujawnienia przez szwedzkie służby celne u eksportera faktury z której wynikała wyższa wartość transakcyjna, a tym samym wyższa wartość aniżeli wykazana przez skarżącego importera w dokumentach przedłożonych do odprawy celnej stanowił formalną podstawę wznowienia postępowania przewidzianego w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, ponieważ ujawniony dokument nie był znany organowi w chwili wydania decyzji i zasadne było zatem przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu wyjaśnienia rzeczywistego stanu rzeczy. Uchylenie pierwotnej decyzji i ponowne orzeczenie co istoty sprawy zależne było jednak od niebudzących wątpliwości ustaleń i stwierdzenia istnienia przesłanek wznowienia (art. 245 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Zastrzeżenia Sądu w rozpoznawanej sprawie budzi stanowisko organów celnych, że informacje oraz dokumenty uzyskane od szwedzkich służb celnych w trybie przewidzianym w Protokole 6 UE mają charakter wiarygodnych dowodów i niepodważalnej mocy dowodowej. Wyniki dochodzenia przeprowadzonego przez zagraniczne służby celne mogą być oczywiście wykorzystywane w postępowaniu administracyjnym prowadzonym przez polskie organy, ale podlegają one ocenie wiarygodności na ogólnej zasadzie równej mocy środków dowodowych wyrażonej w art. 180 § 1 zd. 1 Ordynacji podatkowej. Ocena dowodów dokonana przez organy orzekające w niniejszej sprawie narusza powyższą zasadę jak również narusza granicę swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej) w stopniu uzasadniającym zarzut dowolności ocen. Dokumentacja ujawniona u eksportera : faktura o takim samym numerze i tej samej dacie co faktura załączona do wniosku o wszczęcie postępowania celnego lecz opiewająca na znacznie wyższą wartość - nie pozwala zdaniem Sądu na jednoznaczne przyjęcie, że polski importer zaniżył wartość celną towaru. Nie można bowiem wykluczyć, że podmiot zagraniczny mógł być zainteresowany tworzeniem fikcyjnej dokumentacji zawyżającej wartość sprzedanego towaru. Zeznanie szwedzkiego eksportera, które nie są wewnętrznie spójne również nie wyjaśniają która z obu faktur odzwierciedla rzeczywistą wartość towaru. Zastrzeżenia zresztą budzi bezkrytyczne przyjęcie tych zeznań jako wiarygodnych przez organ odwoławczy bez konfrontacji ich z zeznaniami skarżącego, jako strony transakcji handlowej. W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżący podniósł, że z materiałów dochodzenia przeprowadzonego przez szwedzką administrację celną nie wynika, że ujawniona faktura, została zaksięgowana przez eksportera. Na pewno istotne dla rozstrzygnięcia sprawy byłoby skontrolowanie ewidencji księgowej prowadzonej przez szwedzką firmę celem ustalenia, która z dwóch omawianych faktur została zaksięgowana przez eksportera, w jakiej wysokości wykazano koszt sprzedaży towaru oraz w jakiej wysokości i w jakiej formie skarżący faktycznie dokonał zapłaty za nabyty towar. Dlatego mając powyższe na względzie, za uzasadnione należało uznać zarzut skargi dotyczące naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej nakazującej podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy (art. 122), przeprowadzenia wszelkich dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy (art. 180 § 1), wszechstronnego rozważenia całego materiału dowodowego (art. 187), uwzględnienie wniosków dowodowych dotyczących okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie (art. 188) oraz obiektywną ocenę przeprowadzonych dowodów (art. 191) - w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270) Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania postanowiono w myśl art. 200 w/w ustawy, a stosownie do art. 152 stwierdzono o zakazie wykonywania zaskarżonej decyzji.