SA/Sz 2647/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.), Sędziowie NSA Sędzia WSA Alicja Polańska, Asesor WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant J. Zienkowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2004r. sprawy ze skargi Z.K. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie wymiaru cła u c h y l a zaskarżoną decyzję Z.K., właściciel Hurtowni w T. w dniu [...] r. zgłosił do odprawy celnej przywozowej owoce sprowadzone z Belgii przedkładając, wraz z JDA SAD nr [...], m. in. fakturę zakupu Nr [...] z dnia [...] r. wystawioną przez belgijską firmę "U." na kwotę [...] DM, w oparciu o którą określono wartość celną towaru i wymierzono należności celne, a towar dopuszczono do obrotu na polskim obszarze celnym. Warunki dostawy określono w polu Nr 20 JDA SAD. We wrześniu 1997 r. Urząd Celny uzyskał informację wraz z raportem belgijskich władz celnych, wskazującą na to, że wartość celna towaru została zaniżona wobec czego Dyrektor Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] r. wznowił postępowanie w sprawie, a następnie w dniu [...] r. wydał decyzję, mocą której uchylił swoją pierwotną decyzję zawartą w JDA SAD z [...] r., ustalił wyższą wartość celną towaru oraz wymierzył wyższe cło powołując się na przepisy art. 240 ( 1 pkt 5, art. 245 ( 1 pkt 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ oraz art. 4 ust.1 i 2, art. 26 ust.1, 6 i 8, art. 30 c ust. 1 pkt 5 ustawy z 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne /Dz. U. z 1994r. Nr 71, poz. 312 ze zm./. Podstawą wznowienia postępowania /i zwiększenia wymiaru cła/ było ujawnienie nowych okoliczności faktycznych i dowodów istotnych w sprawie istniejących w dniu pierwotnej odprawy, lecz nie znanych organowi celnemu. Uzyskano mianowicie raporty od belgijskiego Ministerstwa Finansów i Administracji Celnej stwierdzające, że w księgowości belgijskiego eksportera "U." ujawniono faktury sprzedaży opiewające na wyższą wartość aniżeli deklarowane przez polskie firmy importujące, a wśród nich fakturę Nr [...] z [...] r. dotyczącą w/w odprawy z [...] r. na kwotę [...] D.M. Kierownictwo belgijskiej firmy "U." w złożonych wyjaśnieniach potwierdziło, że na życzenie polskich importerów dokonywało podwójnego fakturowania wydając im, oprócz faktury oryginalnej, drugą fakturę pro-forma o niższej wartości, mającej służyć do ubezpieczenia towaru. W księgowości firmy "U." wszystkie wpłaty należności za towar pokrywają się z kwotami wynikającymi z właściwych faktur handlowych, co potwierdzają wyciągi z konta rozliczeniowego z odbiorcami. Organ I instancji uznał materiały z dochodzenia nadesłane przez belgijskie władze celne za w pełni wiarygodne powołując się na Protokół nr 6 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenia pomiędzy Rzeczypospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony /Dz. U. z 1994r. Nr 11, poz. 38/, zgodnie z którym wyniki dochodzenia uzyskane w ramach współpracy w formie dokumentów, sprawozdań itp. mogą być wykorzystywane w postępowaniu sądowym lub administracyjnym. W konsekwencji organ I instancji przyjął za podstawę ustalenia wartości celnej towaru i wymiaru cła wartość wynikającą z faktury zaksięgowanej przez belgijskiego eksportera. W odwołaniu Z.K. domagał się uchylenia decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania zarzucając, że wydana została z naruszeniem przepisów o postępowaniu oraz prawa materialnego. Skarżący zaprzeczył, by uczestniczył w procedurze podwójnego fakturowania stwierdzając, że zawsze otrzymywał od eksportera jedną tylko fakturę i według niej dokonywał zapłaty za towar za pośrednictwem banku, każda faktura posiada potwierdzenie banku o kwocie dokonanego przelewu, a wszystkie te czynności odzwierciedla dokumentacja księgowa jego firmy. Skarżący zarzuca, że bezkrytycznie organ celny uznał za wiarygodną dokumentację księgową belgijskiego eksportera bez przekonywającego wyjaśnienia przyczyn podwójnego fakturowania oraz wykazania wpłat różnic kwotowych należności. Skarżący podnosi, że ceny wynikające z faktur posiadanych przez belgijskiego eksportera byłyby niemożliwe do zaakceptowania w Polsce, gdyż za taką cenę nie dałoby się sprzedać towaru na polskim rynku. Zdaniem skarżącego belgijska firma, skoro prowadziła dokumentację nierzetelnie, nie jest wiarygodna, a tworzenie fikcyjnej dokumentacji mogło mieć na celu zniszczenie konkurenta lub zatajenie procederu legalizowania pieniędzy niewiadomego pochodzenia. Skarżący podniósł, że konieczne było przesłuchanie go w charakterze strony i dowód ten zawnioskował. Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia 21 [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że ustalenia z dochodzenia przekazane przez belgijskie służby celne stanowiły wiarygodną podstawę do uznania, że skarżący zaniżył wartość celną towaru posługując się fakturą pro-forma /fikcyjną/ podczas gdy rzeczywistą wartość transakcyjną towaru dokumentuje faktura zaksięgowana u belgijskiego eksportera. Organ odwoławczy powołał się nadto na końcowe ustalenia raportu belgijskich władz celnych z [...] r., uzyskane w postępowaniu odwoławczym, z którego wynika, że w przypadku kilku polskich odbiorców faktury o zaniżonej wartości zostały zapłacone przelewami bankowymi, natomiast różnicę do wartości z faktur rzeczywistych płacono gotówką. Na potwierdzenie tego stanu rzeczy przesłano przelewy i pokwitowania wpłat gotówkowych, w tym także dotyczące Z.K. Firma "U." musiała zapłacić grzywnę za wystawianie fałszywych faktur /o zaniżonej wartości/ oraz grzywnę za fałszywe deklaracje eksportowe Ex1. Załączone do sprawozdania wyciągi z księgowości eksportera zawierające m.in. płatności za towar, bankowe dowody zapłaty oraz protokoły przesłuchania kierownictwa eksportera zostały potwierdzone przez belgijskie władze celne jako zgodne z oryginałem. Wszystko to w ocenie organu odwoławczego pozwala na stwierdzenie, że przedłożony do odprawy [...] r. rachunek nie odzwierciedla rzeczywistej wartości transakcyjnej towaru, wobec czego zasadne było ustalenie wartości celnej towaru oraz wymiaru cła w oparciu o fakturę zaksięgowaną u eksportera. Wyjaśnienia i twierdzenia skarżącego, odmienne od ustaleń belgijskich służb celnych, w ocenie organu odwoławczego, nie są wiarygodne gdyż pochodzą od osoby zainteresowanej korzystnym dla siebie rozstrzygnięciem. Z tego też względu organ uznał, że nie zachodzi potrzeba przesłuchania skarżącego w charakterze strony na podstawie art. 199 Ordynacji podatkowej. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Z.K. się uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie przepisów o postępowaniu tj. art. 121 § 1 , art. 122, art. 157, art. 190, art. 191 i art. 199 Ordynacji podatkowej polegające w szczególności na niedokładnym wyjaśnieniu wszystkich istotnych okoliczności sprawy, przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, a także pominięcie dowodu z przesłuchania strony. Skarżący podważa istnienie rzekomego dowodu wpłaty gotówkowej na rzecz "U." i twierdzi, że nigdy takich wpłat nie dokonywał. Skarżący obstaje przy dotychczasowym swoim stanowisku wyrażonym w odwołaniu i podnosi, że w celu należytego wyjaśnienia sprawy organy celne powinny były dokonać np. porównania cen dalszej odsprzedaży sprowadzonych towarów oraz porównania z cenami innych identycznych lub podobnych sprowadzonych w zbliżonym czasie przez innych importerów. Uznanie wyników dochodzenia belgijskich służb celnych za jedynie wiarygodny dowód bez przeprowadzenia innych dowodów, w tym z przesłuchania skarżącego w charakterze strony, świadczy o przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów. Skarżący powołuje się także na protokół kontroli UKS w T., pominięty w postępowaniu celnym, który potwierdza, że podstawą ustalenia cen sprzedaży importowanych owoców w kraju /po doliczeniu marży/ były ceny wynikające z otrzymanych przez niego faktur. W odpowiedzi na skargę Prezes GUC wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Fakt ujawnienia przez belgijskie służby celne u eksportera faktur i innych dokumentów księgowych, z których wynikała wyższa wartość transakcyjna, a tym samym wyższa wartość celna towaru aniżeli wykazana przez importera w dokumentach przedłożonych do odprawy celnej, stanowił formalną podstawę wznowienia postępowania przewidzianą w art. 240 ( 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, bowiem ujawnione faktury nie były znane organowi w chwili wydania decyzji konieczne więc było przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu wyjaśnienia rzeczywistego stanu rzeczy. Uchylenie pierwotnej decyzji i ponowne orzeczenie do istoty sprawy zależne jednak było od niebudzących wątpliwości ustaleń i stwierdzenia istnienia przesłanek wznowienia /art. 245 ( 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej/. Za nieuzasadnioną należy uznać ocenę organów celnych, że informacje oraz dokumenty, potwierdzone za zgodność z oryginałem, uzyskane od belgijskich władz celnych w trybie przewidzianym w Protokole 6 UE, mają charakter wiarygodnych dowodów o niepodważalnej mocy dowodowej. Faktury, dowody wpłat, wyciąg z konta belgijskiego eksportera są to dokumenty księgowe pochodzące od tej firmy /a nie od Ministra/ i przez nią wystawione w celu udokumentowania transakcji handlowej między stronami umowy handlowej. Potwierdzenie za zgodność z oryginałem kserokopii tych dokumentów handlowych przez Ministerstwo nie nadaje im waloru zwiększonej wiarygodności, potwierdza jedynie, że tej treści dokumenty znajdują się u eksportera. Znaczenia takiego nie ma także raport belgijskiego Ministerstwa będący odpowiedzią na postawione pytania oraz własną jego oceną zebranych dowodów, ani też - co oczywiste - zeznania przedstawicieli belgijskiego eksportera. Informacje i dokumenty uzyskane od zagranicznych służb celnych w trybie określonym Protokołem 6 U.E. - zgodnie z art. 11 pkt 2 i 3 - mogą być wykorzystywane w postępowaniu administracyjnym prowadzonym przez polskie organy celne, co nie oznacza ich niepodważalności, lecz podlegają one ocenie wiarygodności i znaczenia dowodowego na ogólnej zasadzie równiej mocy środków dowodowych wyrażonej w art. 180 ( 1 zd. 1 Ordynacji podatkowej. Ocena dowodów dokonana przez organy celne w rozpatrywanej sprawie narusza powyższą zasadę równej mocy środków dowodowych jak również narusza granicę swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu uzasadniającym zarzut dowolności ocen. W okolicznościach faktycznych sprawy faktem niezaprzeczalnym jest to, że eksporter belgijski wystawił podwójne faktury na jedną sprzedaż, przy czym jedna z nich jest fałszywa. Wbrew stanowisku zaskarżonej decyzji sprawozdanie z dochodzenia nadesłane przez belgijskie służby celne nie dostarcza przekonywających podstaw do stanowczego stwierdzenia, że fałszywa jest faktura przedstawiona przez importera polskiego do odprawy celnej, gdyż równie dobrze można by postawić zarzut, że to faktura zaksięgowana u belgijskiego eksportera jest fałszywa. Nie można bowiem wykluczyć, że eksporter mógł być zainteresowany tworzeniem fikcyjnej dokumentacji np. dla ukrycia procederu legalizacji pieniędzy niewiadomego pochodzenia; celowi temu mogły służyć wpłaty gotówkowe różnicy kwotowej do kasy, zwłaszcza że - trzeba to podkreślić - dowody wpłat gotówkowych nie wskazują osoby wpłacającego. Podobnie, jako wątpliwą co do znaczenia dowodowego, należy ocenić ewidencję księgową eksportera. Taki stan rzecz nakładał na organy celne obowiązek wnikliwego wyjaśnienia sprawy z wykorzystaniem wszelkich innych możliwych środków dowodowych w celu ustalenia w sposób nie budzący wątpliwości, która z obu faktur odzwierciedla rzeczywistą wartość towaru. Istotne w tym zakresie byłoby skontrolowanie ewidencji księgowej skarżącego w celu ustalenia, która z faktur została przez niego zaksięgowana, w jakiej wysokości wykazano koszty nabycia towaru oraz jaka była forma płatności, a także jak była ukształtowana cena dalszej odsprzedaży towaru odbiorcom detalicznym. W aktach administracyjnych /wspólnych/ na k. 466 znajduje się postanowienie Prokuratora Rejonowego w T. z 10 grudnia 1998 r. o umorzeniu śledztwa p-ko Z.K., podejrzanemu o popełnienie przestępstwa z art. 80 § 1 kk i art. 94 § 1 uks polegającego na przedkładaniu do odprawy celnej faktur o zaniżonej wartości, wobec stwierdzenia, że nie popełnił on zarzucanego mu czynu. W uzasadnieniu wskazano m.in. na podstawie zeznań gł. księgowej Hurtowni, że nie było możliwe, by skarżący brał gotówkę z kasy na opłacenie faktur o wyższej wartości, bowiem jest to duża różnica cen, a kalkulacja sprzedaży towaru odbywała się na podstawie cen niższych. Dalej Prokurator powołuje się na analizę dokumentów księgowych Hurtowni i konstatuje, że gdyby Hurtownia kupowała towar w cenach ujętych w fakturach przesłanych przez stronę belgijską, to sprzedawałaby go ze znaczną stratą, a tymczasem wykazała dochód. Ustalenia z postępowania karnego nie są wprawdzie wiążące w postępowaniu celnym, stanowią jednak wskazówkę co do kierunku i zakresu własnych czynności wyjaśniających, której w żadnym razie nie można było zlekceważyć, zwłaszcza że przy braku jednoznacznych dowodów co do udziału skarżącego w procederze podwójnego fakturowania, bez "wglądu" w księgowość firmy skarżącego nie można było stwierdzić, że rzeczywista treść transakcji przebiegała zgodnie z dokumentacją eksportera. Wymiernym dowodem w sprawie byłoby także wnioskowane przez skarżącego porównanie cen owoców i warzyw sprowadzanych w tym samym czasie przez innych importerów od innych eksporterów. Bezkrytycznie oceniono także zeznania przedstawicieli firmy belgijskiej jako wiarygodne bez przesłuchania skarżącego, choć był on stroną transakcji i powinien mieć możliwość wypowiedzenia się co do jej przebiegu na równych zasadach. W świetle powyższego za uzasadnione należy uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej nakazujących podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy /art. 122/, przeprowadzenia wszystkich dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy /art. 180 ( 1/, wszechstronnego rozważenia całego materiału dowodowego /art. 187/ uwzględnienia wniosków dowodowych dotyczących okoliczności mających istotne znaczenie w sprawie /art. 188/ oraz obiektywną ocenę przeprowadzonych dowodów /art.191/ - w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z tych przyczyn zaskarżona decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 1 i 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.