SA/Sz 552/02

Dnia [...] r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. w składzie następującym: Przewodniczący del. Sędzia NSA M.D./spr/ Sędzia WSA A.P. Asesor WSA K.M. Protokolant: st.sekr. G.P. po rozpoznaniu w dniu [...] r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Izby Skarbowej w S. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległe zobowiązanie podatnika o d d a l a skargę Decyzją z [...]. Nr [...] Pierwszy Urząd Skarbowy w K. na podstawie art. 108, art. 207, art. 377 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137 poz. 926 ze zm./, art. 47 ust. 2 w związku z art. 40 ustawy z 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. Nr 108 z 1993r. poz. 486 ze zm./ orzekł o odpowiedzialności W. S. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług Przedsiębiorstwa Usługowo-Handlowego "P." Spółka z o.o.w K. za miesiące [...]. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że zgodnie z art. 47 ust.2 ustawy z 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. Nr 108, poz. 486 ze zm./, który to przepis ze względu na treść art. 332 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm./ ma w tym przypadku zastosowanie, wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada całym swoim majątkiem za zobowiązania spółki z tytułu podatków w takiej części, w jakiej ma prawo uczestniczyć w podziale zysków. Według tego organu W. S. uczestniczył w podziale zysku w 1/3. Zaległość Spółki z o.o. w zakresie podatku VAT [...]. wynosi [...] zł, 1/3 tej kwoty stanowi [...] zł. Przyczyną przeniesienia odpowiedzialności za zaległości Spółki był fakt jej likwidacji z dniem [...]r., brak uregulowania zobowiązań oraz brak jakiegokolwiek majątku. Oceniając, czy zachodzą przewidziane w art. 40 ust.2 ustawy podstawy do odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności organ ten stwierdził, że przedstawiona przez stronę sytuacja ekonomiczna i gospodarcza Spółki, która w konsekwencji doprowadziła do jej likwidacji nie może być decydującą przesłanką do umorzenia postępowania. Organ ten wskazał przy tym na konstrukcję podatku VAT, a także na to, że w złożonym wniosku o ogłoszenie upadłości Spółka nie podnosiła kwestii braku uregulowania należności za sprzedane usługi, a jedynie nie przekazywanie zgodnie z umową w pełni funduszu płac i składek ZUS. Świadczyć to może o tym, że należne budżetowi środki finansowe zostały przeznaczone na inne potrzeby. W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu podniosła, że zgodnie z § 15 i 24 umowy spółki podział zysku lub pokrycie strat pozostawiono do wyłącznej kompetencji zgromadzenia wspólników, który w drodze odpowiednich uchwał mogli przeznaczyć zysk na dywidendy dla udziałowców, na odpisy na kapitał zapasowy i kapitały rezerwowe, na inwestycje. W wykonaniu tych postanowień umowy Spółki Zgromadzenie Wspólników podjęło [...] . uchwałę Nr [...] o wyłączeniu od podziału między wspólników czystego zysku planowanego do osiągnięcia z prowadzonej w [...] r. działalności gospodarczej i przeznaczenie go na pokrycie straty za [...] r. oraz na inwestycje niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Wobec tego zdaniem strony zysk planowany do osiągnięcia w [...]. z góry został wyłączony od podziału, a tym samym strona jako wspólnik uwolniona została z odpowiedzialności. Izba Skarbowa w S. Ośrodek zamiejscowy w K. decyzją z [...] . Nr [...] podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 332 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ w związku z art. 40 ust.1 i 3 i art. 47 ust.2 ustawy z 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. z 1993r. Nr 108, poz. 486 ze zm./ utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że istniały podstawy z art. 47 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych do orzeczenia o odpowiedzialności W. S. za zobowiązania Spółki z o.o. "P." w części odpowiadającej jego prawu do udziału w podziale zysku. Spółka ta posiadała zaległość podatkową w podatku VAT za [...]. w kwocie [...] zł. Postępowanie upadłościowe zostało umorzone, zaś [...]. Spółka uległa likwidacji. Przepis art. 47 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych wg tego organu ustanawia odpowiedzialność wspólników spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe tych Spółek, bez żadnych szczególnych przesłanek, warunków, określając tylko zakres tej odpowiedzialności w takiej części w jakiej poszczególni wspólnicy mają prawo uczestniczyć w podziale zysku. Odnośnie zarzutu strony, że zysk został wyłączony od podziału organ ten wskazał, że zapisy § 15 i 24 umowy Spółki pozostawiające do wyłącznej kompetencji zgromadzenia wspólników podział zysku lub pokrycie strat poprzez przeznaczenie zysku na dywidendy dla udziałowców, odpisy na kapitał zapasowy i kapitały rezerwowe, na inwestycje nie można traktować jako wprowadzenie nowej zasady przez organ Spółki w ogóle wyłączającej zysk od podziału między wspólników. Takie wyłączenie może nastąpić tylko na mocy postanowień umowy Spółki. Wyłączenie zysku od podziału na mocy umowy kreuje pewną trwałą sytuację normatywną oddziałującą na przyszłość i odnoszącą się do każdorazowego rocznego zysku. W prawie rozporządzenia czystym zyskiem zawarte jest takie rozporządzenie, które polega w danym roku obrachunkowym na pozostawieniu zysku w całości spółce, czego skutkiem jest uniemożliwienie podziału zysku między wspólników jednorazowo, za miniony okres. Według tego organu nie zachodzą również przesłanki określone w art. 40 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych do odstąpienia od przeniesienia odpowiedzialności na stronę jako wspólnika za zobowiązania podatkowe Spółki. Powyższa decyzja ostateczna zaskarżona została przez W. S. do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w S. z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej skarżący zarzuca naruszenie przy ich wydaniu przepisów art. 47 ust. 1 ustawy z 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych i art. 191 § 1-3 Kodeksu handlowego poprzez ich błędną interpretację i zastosowanie. Nie kwestionując istnienia zaległości podatkowych Spółki, której był udziałowcem, skarżący nie zgadza się jednak ze stanowiskiem organów podatkowych, że podjęta przez zgromadzenie wspólników uchwała o wyłączeniu z podziału zysku za 1997 r. sama przez się nie wyłącza ich odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, o ile wyłączenie tego zysku od podziału nie wynika wprost z umowy spółki. Wywodzi on, że skoro w myśl postanowień art. 191 § 1 i 2 Kodeksu handlowego umowa spółki zastrzegała prawo rozporządzania czystym zyskiem zgromadzeniu wspólników, precyzując przy tym cele, na jakie zysk może być przeznaczony, to podjęcie przez to zgromadzenie uchwały o wyłączeniu od podziału zysku za dany rok zwalnia wspólników od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w S. - Ośrodek Zamiejscowy w K. wniosła o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. uznał, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do regulacji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawione przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Uchylając z dniem 1.01.1998 r. obowiązywanie ustawy z dnia 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (art. 343 § 1 pkt 3), ustawa z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) zawarła jednakże w art. 332 regulację, wedle której do odpowiedzialności osób trzecich, o których mowa w uchylonej ustawie o zobowiązaniach podatkowych, z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie Ordynacji podatkowej stosuje się przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W myśl art. 40 ust. 1 ustawy z 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U. z 1993 r., Nr 108, poz. 926 ze zm.), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają również osoby trzecie, jeżeli zachodzą przewidziane w ustawach okoliczności. O odpowiedzialności tych osób orzeka organ podatkowy w odrębnej de-cyzji. Odpowiedzialność osoby trzeciej nie obejmuje jednak kosztów egzekucyjnych oraz odsetek za zwłokę powstałych przed terminem płatności określonym w decyzji o odpowiedzialności podatkowej tej osoby. Jedna z okoliczności przewidzianych wymienioną wyżej ustawą dla odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatnika określona została w przepisie jej art. 47 ust. 2, wedle którego za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają całym swoim majątkiem jej wspólnicy w takiej części, w jakiej mają oni prawo uczestniczyć w po-dziale zysku. W rozpatrywanej sprawie jest okolicznością przez skarżącego nie kwestionowaną, że w okresie istnienia Spółki z o.o. "P" z siedzibą w K. był on jej wspólnikiem, mając - stosownie do umowy spółki - prawo do uczestniczenia w podziale zysku odpowiednio do posiadanych udziałów w kapitale zakładowym (30 %). Okoliczność, że umowa spółki zgromadzeniu wspólników zastrzegła rozporządzanie czystym zyskiem, w sytuacji gdy w umowie tej czystego zysku spółki od podziału nie wyłączono, nie oznacza wyłączenia majątkowej odpowiedzialności wspólników za jej zaległe zobowiązania. O tym, czy wspólnicy mają prawo uczestniczenia w podziale zysku decyduje ze względu na treść art. 191 § 1 Kh umowa spółki, a nie uchwała zgromadzenia wspólników podjęta w trybie art. 191 § 2 Kh. Zgodnie z art. 191 § 1 Kh wspólnicy mają prawo do czystego zysku wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli w myśl umowy Spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału. Prawo to przysługuje albo w części odpowiadającej udziałowi wspólnika w spółce, albo w części określonej w umowie spółki /art.191 § 3 Kh/. Jeżeli umowa spółki wyłącza czysty zysk od podziału, prawo do niego stanowi mienie Spółki. Zastrzeżenie w umowie Spółki stosownie do treści art. 191 § 2 Kh. uchwale wspólników prawa do rozporządzania czystym zyskiem może mieć miejsce tylko wówczas, gdy zysku nie wyłączono, od podziału, czyli prawo do zysku należy do mienia wspólników. Gdyby prawo do zysku - na skutek wyłączenia od podziału - stanowiło mienie spółki, do rozporządzania nim zbędne byłoby upoważnienie zgromadzenia wspólników, które jako organ Spółki może nim dysponować w jej imieniu. Pogląd taki zaprezentowany został w uchwale Siedmiu Sędziów NSA z 18 listopada 2002r. sygn. ATK FPS 9/02. Sąd rozpoznający tę sprawę, pogląd ten w całości podziela. Zasadnie zatem organy podatkowe obu instancji uznały, że rozporządzenie uchwałą zgromadzenia wspólników czystym zyskiem za [...] r. w taki sposób, że pozostawiony on został w całości w Spółce, nie stoi na przeszkodzie w orzeczeniu odpowiedzialności skarżącego wspólnika za jej zaległe zobowiązania. Wyłączenie takie mogłoby mieć miejsce jedynie wówczas, gdyby z samej umowy spółki wynikało, że jej czysty zysk, wynikający z każdego bilansu rocznego, wyłączony jest od podziału między wspólników, bowiem tylko wówczas wspólnicy pozbawieni byliby prawa do udziału w podziale tego zysku. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna niezgodna jest z prawem, a w szczególności z przepisem art. 47 ust. 2 ustawy z 19.12.1980 r. o zobowiązaniach podatkowych, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 153, poz. 1270).