SA/Sz 630/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędzia NSA M. Jaździński, Asesor WSA K. Maczewski (spr.), Protokolant Anna Malinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2004r. sprawy ze skargi Spółki Akcyjnej "K." w Ł. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia odsetek od zaległości podatkowych o d d a l a skargę.- Pismem z dnia [...] r. Spółka Akcyjna "K." z siedzibą w Ł. złożyła wniosek o umorzenie 75 % odsetek za zwłokę, określonych w wysokości [...] zł decyzją Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...], w związku z zaległością w podatku od towarów i usług za wrzesień 1998 r. Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] r. nr [...], powołując się na przepis art. 208 § 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ umorzył postępowanie w sprawie, po stwierdzeniu, że wskutek przerachowania /zgodnie z dyspozycją Spółki/ nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych, wynikającej z zeznania rocznego za 2000 r. oraz wpłatom dokonanym przez Spółkę w dniach [...] r. i [...] r., zaległość w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 1998r. wygasła wraz z odsetkami za zwłokę. Z tego powodu - zdaniem Urzędu - postępowanie podatkowe w sprawie umorzenia odsetek za zwłokę stało się bezprzedmiotowe, gdyż "zarówno na dzień złożenia przedmiotowego wniosku jak i na dzień wydania niniejszej decyzji brak jest zaległości podatkowej obciążającej stronę". Zgodnie bowiem z przepisem art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa /w całości lub w części/ wskutek zapłaty podatku, w tym również potrącenia oraz zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych lub bieżących zobowiązań podatkowych, zaniechania poboru podatku, a także umorzenia zaległości podatkowych. Wnosząc o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji Spółka w odwołaniu z dnia [...] r. podniosła, iż unormowania zawarte w art. 55 i art. 75 Ordynacji podatkowej nie dają jej możliwości swobodnego dysponowania nadpłatą w przypadku istnienia zaległości podatkowych, a nieuregulowanie przez nią pozostałej części zaległości spowodowałoby wszczęcie egzekucji i przymusowe ściągnięcie należności przez organ podatkowy. W związku z tym, Spółka zarzuciła naruszenie przez Urząd Skarbowy prawa materialnego, tj. art. 67 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię zawężającą stosowanie tego przepisu tylko do niezapłaconych odsetek, podkreślając także, iż odsetki powstały wyłącznie wskutek opieszałości Urzędu w załatwieniu sprawy dotyczącej podatku VAT. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzją , uznając, że organ pierwszej instancji nie mógł wydać decyzji merytorycznej w sprawie umorzenia odsetek w sytuacji, gdy na dzień wydania decyzji nie istniała już zaległość podatkowa oraz należne od niej odsetki za zwłokę, bowiem należności te wygasły w całości wskutek zapłaty podatku przez Spółkę oraz, traktowanego równorzędnie z zapłatą, zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r. skarżąca Spółka zaskarżonej decyzji zarzuca naruszenie prawa materialnego: art. 67 § 1, art. 59 § 1 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną wykładnię i niezasadne przyjęcie, że zapłata odsetek wyłącza wniosek o umorzenie części należności. Stawiając ten zarzut skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że odsetki, o których umorzenie Spółka wnioskowała, powstały wskutek opieszałości Urzędu Skarbowego, bowiem kontrolę Spółki przeprowadził on w dniach [...]-[...] r. i [...] r., natomiast decyzję w tej sprawie wydał dopiero w dniu [...] r. Zdaniem Spółki, sprawa nie była skomplikowana, nie wymagała specjalnych wyjaśnień ani innych działań, które uzasadniałyby ponad dwuletnie postępowanie, gdyby zatem Urząd działał prawidłowo i wydał decyzję w rozsądnym terminie Spółka byłaby zobowiązana do zapłaty znacznie niższej kwoty odsetek. Z tych właśnie powodów Spółka wystąpiła do Urzędu Skarbowego o umorzenie 75 % naliczonych odsetek, tj. kwoty [...] zł. Spółka podnosi też, iż spełnienie przez nią obowiązku, tj. uregulowanie zaległości podatkowych, nie może być przez organy podatkowe wykorzystywane przeciwko niej, poprzez pozbawienie Spółki możliwości wystąpienia z wnioskiem o umorzenie należności podatkowej. Zapłata zaległości podatkowych nie może zatem stanowić podstawy do umorzenia postępowania wszczętego na podstawie art. 67 Ordynacji podatkowej tym bardziej, że z uwagi na natychmiastową wykonalność decyzji podatkowych, podatnik nie wykonując takiej decyzji narażałby się na wszczęcie przeciwko niemu postępowania egzekucyjnego i dodatkowe koszty z tym związane. Zaskarżona decyzja Izby Skarbowej - zdaniem skarżącej - narusza więc przepisy art. 67 § 1, 59 § 1 oraz 208 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem oparta została jedynie na dosłownej wykładni językowej tych przepisów, nie uwzględniając wykładni celowościowej i systemowej oraz pomijając "oczywistą sprzeczność we własnym rozumowaniu". Na poparcie swego stanowiska skarżąca Spółka powołuje się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 lutego 2002r., wydany na skutek rewizji nadzwyczajnej Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego /sygn. akt III RN 198/00/, zgodnie z którym, zapłacenie przez stronę podatku w czasie toczącego się postępowania odwoławczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 97 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Skarżąca Spółka złożyła taki wniosek w dniu [...] r. wnosząc o umorzenie 75 % odsetek określonych przez Urząd Skarbowy od zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień 1998 r. Wcześniej jednak, tj. w dniu [...] r. zobowiązanie podatkowe Spółki wygasło w całości wraz z odsetkami za zwłokę wskutek dokonania przez Spółkę wpłaty ostatniej części zaległości podatkowej wraz z odsetkami, zgodnie z przepisem art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wcześniejsze wygaśnięcie zobowiązania podatkowego oznaczało, że postępowanie wszczęte na podstawie wniosku Spółki o umorzenie części odsetek było bezprzedmiotowe już w chwili jego wszczęcia i dlatego zasadne było jego umorzenie. Zarzut skarżącej Spółki, iż zaskarżona decyzja ostateczna, utrzymująca w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji narusza powołane wyżej przepisy art. 67 § 1, art. 59 § 1 oraz art. 208 Ordynacji podatkowej nie jest trafny. Stanowisko zajęte przez organy podatkowe nie jest też niezgodne z powoływanym przez skarżącą wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 6 lutego 2002r. /sygn. akt III RN 198/00/. Zauważyć bowiem należy, że stan faktyczny w sprawie rozpoznawanej przez Sąd Najwyższy w sposób istotny różni się od stanu faktycznego w niniejszej sprawie. W sprawie, w której zapadł wyrok Sądu Najwyższego, podatnik zapłacił podatek określony decyzjami organu pierwszej instancji po wystąpieniu z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych i po złożeniu odwołań od niekorzystnych decyzji Urzędu Skarbowego, w czasie trwającego postępowania odwoławczego, zanim zapadło rozstrzygnięcie w tej sprawie. Takiego stanu faktycznego dotyczy więc teza uzasadnienia tego wyroku, iż "zapłacenie przez stronę podatku w czasie toczącego się postępowania odwoławczego nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej /art. 67 § 1 i art. 208 § 1 w związku z art. 244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa - Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.". W wyroku tym Sąd Najwyższy podzielił też pogląd wyrażony w dwóch wyrokach tego Sądu z dnia 9 listopada 1995 r. /III ARN 50/95 oraz III ARN 51/95/, że wyegzekwowanie należności podatkowej z rachunku bankowego strony w trakcie toczącego się postępowania, którego przedmiotem jest umorzenie tej należności, nie powoduje bezprzedmiotowości tego postępowania, Wszystkie te wyroki Sądu Najwyższego dotyczą więc sytuacji, w których wyegzekwowanie podatku lub jego zapłata przez podatnika dokonana została w czasie trwającego już postępowania podatkowego dotyczącego umorzenia tego zobowiązania podatkowego, dlatego Sąd Najwyższy uznał, iż postępowanie takie powinno być zakończone wydaniem merytorycznej decyzji. Inna jest jednak sytuacja, gdy postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązania podatkowego zostało wszczęte wnioskiem podatnika złożonym w czasie, gdy to zobowiązanie już nie istniało, wskutek zapłaty podatku przez podatnika. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, gdyż skarżąca wystąpiła o umorzenie zaległości podatkowej /części odsetek/ już po zapłacie podatku. W takim przypadku brak jest podstaw prawnych pozwalających na uznanie, iż organy podatkowe powinny prowadzić postępowanie w przedmiocie umorzenia zaległości, która nie istniała już w chwili składania wniosku o jej umorzenie i zakończyć to postępowanie wydaniem decyzji merytorycznej. Nie można więc się zgodzić z zarzutem skarżącej dokonania przez organy podatkowe błędnej wykładni art. 67 § 1, art. 59 § 1 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, skoro postępowanie wszczęte na wniosek skarżącej z dnia [...] r. już w tym czasie było bezprzedmiotowe - po wygaśnięciu zobowiązania podatkowego wskutek jego uregulowania przez skarżącą w dniu [...] r. Uznając zatem, że zaskarżona decyzja ostateczna nie narusza przepisów prawa materialnego ani też nie uchybia przepisom postępowania, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej /art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 152, poz. 1270/.