SA/Sz 900/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska /spr./ Sędziowie Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk Protokolant Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2004r. sprawy ze skargi S M R "R" Spółka z o.o. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. o d d a l a skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Izba Skarbowa , utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], z dnia [...] r., odmawiającą S. M. R. "R" Spółka z o.o. w [...] uchylenia ostatecznej decyzji Inspektora UKS z 24 maja 2002r. adresowany do H.-P.S. "R" - S. M. R. w [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000r. stwierdzając, że powołana przez wnioskodawcę przesłanka wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w sprawie nie zachodzi. Ustalono następujący przebieg zdarzeń: Inspektor Kontroli, działając na podstawie upoważnienia wydanego przez Dyrektora UKS w [...], w dniach od 12 lutego 2002r. do 7 maja 2002r. przeprowadził kontrolę skarbową w H.-P. S. "R" - S. M. R. w [...]. Upoważnienie do przeprowadzenia kontroli wraz z zawiadomieniem o wszczęciu postępowania kontrolnego zostały doręczone i podpisane przez Prezesa zarządu kontrolowanej Spółdzielni, M. Z. oraz A. R., likwidatora Spółdzielni. Osoby te podpisały oświadczenia, że będą uczestniczyć w czynnościach kontrolnych. W dniu 7 maja 2002r. prezes Spółdzielni M. Z. oraz likwidator A. R.-F. zostali zapoznani z protokołami z czynności kontrolnych, lecz z odmówili ich podpisania , ale potwierdzili odbiór tych protokołów, a w dniu 8 maja 2002r. wnieśli zastrzeżenia do protokołu Nr 3 dotyczącego naliczenia podatku od towarów i usług. Pisemna odpowiedź na te zastrzeżenia sporządzona przez kontrolującego w formie adnotacji została przesłana na adres Spółdzielni "R", lecz została zwrócona z adnotacją poczty "odmówiono przyjęcia przesyłki twierdząc, że zakład zlikwidowany". W dniu 17 maja 2002r. kontrolujący sporządził adnotację o zapoznaniu kontrolowanego z treścią dokumentów i ustaleniami kontroli, lecz prezes Spółdzielni M. Z. i likwidator A. R.-F. odmówili jej podpisania twierdząc, że jest skierowana do niewłaściwego adresata. W dniu 24 maja 2002r. Inspektor Kontroli wydał decyzje określające zobowiązanie podatkowe H.-P. Spółdzielni "R" S. M. R. w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r. oraz zaległości podatkowe z tego podatku i ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w tym podatku. Decyzje te zostały wysłane na adres Spółdzielni "R", lecz w dniu 3 czerwca 2002r. zostały zwrócone z adnotację poczty o odmowie przyjęcia przesyłki z powodu likwidacji spółdzielni. Na podstawie art. 153 Ordynacji podatkowej uznano, że decyzje zostały doręczone w dniu odmowy przyjęcia przesyłki tj. 28 maja 2002r. Wobec bezskutecznego upływu terminu do wniesienia odwołań, powyższe decyzje stały się ostateczne. Wznowienie postępowania w w/w sprawach nastąpiło na wniosek Składnicy M. R. "R" Spółka z o.o. w [...] z 19 lipca 2002r., w którym podniosła, że została pozbawiona udziału w postępowaniu, choć zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej była następcą prawnym Spółdzielni po przejęciu tej majątku. Jako datę wstąpienia w prawa i obowiązki Spółdzielni Spółka wskazała dzień 21 czerwca 2001r., w którym został zawarty akt notarialny pomiędzy Spółdzielnią "R" a wskazanymi osobami fizycznymi o zawiązaniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością S.M.R. "R", w którym to akcie Spółdzielnia "R" na pokrycie swoich udziałów wniosła aportem cały swój majątek w postaci przedsiębiorstwa. Spółka z o.o. "R" została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 12 grudnia 2001r. I dlatego, zdaniem wnioskodawcy, wydane decyzje są adresowane do niewłaściwego podmiotu. Odmawiając uchylenia objętych wznowionym postępowaniem decyzji, organy obu instancji zgodnie stwierdziły, że decyzje prawidłowo zostały wydane wobec Spółdzielni "R" z zapewnieniem jej pełnego udziału w postępowaniu, bowiem była ona wówczas pełnoprawnym podatnikiem podlegającym obowiązkom podatkowym. Dopiero po zakończeniu postępowania kontrolnego i po doręczeniu decyzji nastąpiła zmiana jej bytu prawnego. Postanowieniem Sądu Rejonowego w [...] z 19 czerwca 2002r. dokonano najpierw wpisu w rejestrze przedsiębiorców o likwidacji Spółdzielni, a następnie postanowieniem z dnia 8 lipca 2002r. dokonano wykreślenia Spółdzielni "R" z Krajowego Rejestru Sądowego. Dopiero z chwilą wykreślenia z KRS Spółdzielnia utraciła byt prawny. Tym samym za nieuzasadnione uznano stanowisko Spółki z o.o. "R" co do wcześniejszego jej następstwa prawnego po Spółdzielni "R". W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego /21 kwietnia 2003r./ Spółka domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej z [...] r. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora UKS zarzucając naruszenie prawa, a w szczególności art. 93 Ordynacji podatkowej oraz innych przepisów tej ustawy dotyczących postępowania. Skarżąca Spółka podtrzymuje stanowisko, że z chwilą wniesienia przez Spółdzielnię "R" aportu do Spółki z o.o. "R" w postaci całego jej majątku, Spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Spółdzielni i powinna być stroną postępowania podatkowego oraz adresatem decyzji podatkowych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny, będąc właściwym do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271/ zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Odmowa uchylenia decyzji ostatecznych z 25 maja 2002r. wydanych wobec Spółdzielni "R" zgodne jest z art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie było bowiem podstaw z art. 240 § 1 pkt.4 tej ustawy, do ich uchylenia. Stroną postępowania oraz adresatem decyzji wymiarowych była bowiem Spółdzielnia "R", która była wówczas istniejącym podmiotem prawnym i miała zapewniony pełny udział w postępowaniu podatkowym. Byt prawny Spółdzielnia "R" utraciła dopiero z dniem 8 lipca 2002r. z chwilą wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego. Potwierdzeniem tego jest art. 11 i art. 126 Prawa Spółdzielczego /Dz.U. z 1995r. Nr 54, poz. 288 ze zm./, z których wynika jednoznacznie, że byt prawny spółdzielni związany jest z jej wpisaniem a następnie wykreśleniem w Krajowym Rejestrze Sądowym. Czynność zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wniesienie w formie aportu na pokrycie udziałów całego majątku Spółdzielni nie spowodowało ustania bytu prawnego Spółdzielni. Nie było to także przekształcenie, ani połączenie się osób prawnych, o którym mowa w art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, ani też przejęcie majątku Spółdzielni przez Spółkę, o którym mowa w art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej. Zawiązanie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i wniesienie wkładu na pokrycie udziałów nie stanowi o przejęciu majątku w rozumieniu art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, nie jest to bowiem czynność powodująca zmianę ustrojową Spółdzielni, która do czas wykreślenia z KRS zachowała swój byt prawny. Tym samym postępowanie kontrolne jak i wydane decyzje wobec Spółdzielni "R" był prawidłowe i zgodne z przepisami. Spółka z o.o. "R" nie była stroną tego postępowania, tym samym bezzasadny jest zarzut pozbawienia jej udziału w tym postępowaniu. Z tych wszystkich względów skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a.