III SA 1392/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Krystyna Chustecka (spr.), Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak - Osetek, Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi P. B., Z. B., D. B. i M. G. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2003 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżących kwotę 3600,10 zł (trzy tysiące sześćset złotych dziesięć groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA 1392/03 U Z A S A D N I E N I E Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w W. uchyliła w całości decyzję [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] lipca 1995 r., Nr [...] i określiła P. B., Z. B., D. B. oraz M. D. G. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1993 r. z tytułu działalności gospodarczej, stosunku pracy oraz umów zleceń przy nie uznaniu za dowód prowadzonych ksiąg przychodów i rozchodów. W uzasadnieniu decyzji powołano się na wyniki kontroli podatkowej przeprowadzonej za rok 1993, według których P. i G. B. zaniżyli dochód w zeznaniu PIT-31 o wspólnych dochodach małżonków, uzyskany przez P. B. - jedynego właściciela Rozlewni Gazu [...]. Wskazano, że organ I instancji zakwestionował prowadzone przez skarżącego P.B. w 1993 r. księgi przychodów i rozchodów - z uwagi na ich nierzetelność - i pominął ten dowód w postępowaniu podatkowym na podstawie art. 169 § 1 k.p.a. W toku kontroli stwierdzono, że podatnik nie zaewidencjonował przychodu z tytułu sprzedaży 97611 kg gazu w cenie 5.283 zł/kg na kwotę 515.678.913 zł oraz przychodu z tytułu sprzedaży 1210 szt. butli gazowych na kwotę 525.552.307 zł, który oszacowano na podstawie średniej marży stosowanej przez stronę w 1993 r. Tym samym naruszony został § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 99, poz. 496 z późn. zm.). Przy wydawaniu decyzji w przedmiocie zakupu i sprzedaży w 1993 r. butli gazowych Izba Skarbowa uwzględniła wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 lipca 1999r., sygn. akt I SA/Lu 1739/98 stwierdzając, że nie znalazła uzasadnienia zwiększenia przychodu o wartość 1210 szt. butli gazowych na kwotę 355.776.300 zł. W zakresie ustalonego przez organ I instancji przychodu z tytułu niezaewidencjonowanej sprzedaży 97.611 kg gazu w kwocie 515.678.913 zł organ odwoławczy stwierdził, że brak jest udokumentowania sprzedaży gazu w ilości 109.324 kg. Opierając się na dokumentach źródłowych znajdujących się w aktach sprawy, m.in. opiniach i ekspertyzach dotyczących możliwości występowania ubytków gazu propan-butan w Rozlewni w A. Izba Skarbowa uznała sprzedaż pozostałej ilość gazu - 97.611 kg - za sprzedaż niezaewidencjonowaną. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący - reprezentowany przez pełnomocnika - wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w W. oraz zasądzenie kosztów postępowania. Rozstrzygnięciu organu podatkowego II instancji zarzucił naruszenie art. 189 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) - dalej : ord. pod., poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i oparcie rozstrzygnięcia jedynie na części materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie (m.in. w oparciu o jedną opinię, bez analizy całego materiału dowodowego) oraz art. 180 § 1 ord. pod. polegające na zaniechaniu przeprowadzenia dowodu z akt sprawy [...] Sądu Rejonowego w R., w której to sprawie Sąd ustalił, że nie doszło do sprzedaży gazu poza ewidencją, lecz do zawinionych przez podatnika ubytków gazu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył co następuje : Przedmiotowa sprawa została rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd ponadto zauważa, że stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia, np. przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) lub c) powołanej ustawy). Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd uznał za uzasadnione zarzuty Skarżących dotyczące naruszenia przepisów postępowania ,dotyczące sposobu gromadzenia i oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. W szczególności z akt sprawy wynika, że Sąd Rejonowy w R. [...] wyrokiem z dnia [...] kwietnia 1998 r., sygn. akt [...] uznał skarżącego P. B. winnym, że w okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 1993 r. jako właściciel rozlewni Gazu [...] i osoba odpowiedzialna za rozliczenia podatkowe ze Skarbem Państwa nierzetelnie prowadził podatkowe księgi przychodów i rozchodów przez to, że obciążył koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez siebie w 1993 r. działalności gospodarczej wydatkami nie stanowiącymi kosztów uzyskania przychodów uszczuplając przez to Skarb Państwa na kwotę nie mniejszą niż 15073 zł. Należy zgodzić się z prezentowanym w uzasadnieniu skargi stanowiskiem strony, że powyżej wskazanym wyrokiem Sąd Rejonowy uznał, że skarżący nie dopuścił się zarzucanego mu przestępstwa niezaewidencjonowanej sprzedaży gazu propanu - butanu. W świetle akt sprawy znajduje przy tym potwierdzenie podnoszona przez skarżących okoliczność, iż w toku postępowania wyjaśniającego nie zgromadzono żadnych dowodów na okoliczność dokonywania poza ewidencją sprzedaży gazu. Ze względu na powyższe przyjęcie w rozliczeniu podatku dochodowego przychodu niezaewidencjonowanego ze sprzedaży gazu ,jako nie znajdujące oparcia w zebranym w sprawie materiale dowodowym nastąpiło z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów ,co ma według oceny Sądu, istotny wpływ na wynik sprawy. Nie kwestionowana jest zasada, że organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ ten przy ocenie wiarygodności i mocy dowodów nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów, lecz dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na wszechstronnym rozważeniu zebranego materiału dowodowego. Powyższa zasada oznacza, że przepisy prawa nie zawierają kryteriów formalnych, według których organ podatkowy powinien dokonywać oceny wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Zasada swobodnej oceny dowodów nie uprawnia jednak organu podatkowego do oceny dowodów w sposób dowolny. W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się na pewne reguły, które powinny być przestrzegane, aby nie zostały przekroczone granice dowolności. Organ ma obowiązek opierać się na całym zebranym w sprawie materiale dowodowym, oceniając na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona. Powinien więc wziąć pod uwagę wszystkie zebrane w sprawie materiały w ich wzajemnej łączności, bez pomijania któregokolwiek z nich. Natomiast wyciągane z nich wnioski powinny odpowiadać zasadom logiki oraz nie powinny być sprzeczne z innymi zgromadzonymi dowodami. Przekroczenie powyższych zasad stanowi naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie,w którym przyjmuje się, że organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów winien kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy oraz wszechstronności oceny . Izba Skarbowa w uzasadnieniu zaskarżonej przyznaje "że brak jest udokumentowania sprzedaży gazu w ilości 109 324 kg " i stwierdzenie to faktycznie dotyczy w ogóle sprzedaży tej ilości gazu , w więc sprzedazy zaewidencjonowanej i niezaewidencjonowanej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, jeżeli zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, należy rozważyć możliwość przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w tym zakresie . Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy w zw z art. 152 i art. 200 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.