III SA 1426/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia WSA Bożena Dziełak,, Asesor WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 października 2004 r. sprawy ze skargi Towarzystwa [...] S.A. w Z. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia w sprawie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę W dniu [...] października 2000r. "Towarzystwo [...]" S.A. w Z., dalej zwane Towarzystwem, wniosło zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] października 2000r., [...], w części dotyczącej obciążenia dłużnika kosztami egzekucyjnymi (opłata manipulacyjna i zajęte wierzytelności). W uzasadnieniu podano, że środek ten wnosi z ostrożności procesowej, gdyż wniosek o umorzenie kosztów został załatwiony negatywnie. Nie można przecież naliczać kosztów egzekucyjnych od przeksięgowania środków pieniężnych znajdujących się na koncie Urzędu, błędem jest więc zajęcie tych środków przez Urząd i nazwanie ich wierzytelnością. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z dnia [...] listopada 2000r., nr [...], które wydane zostało w trybie art. 33 i 34 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991r. Nr 36, poz. 161 ze zm.), powoływanej dalej jako u.p.e.a., uznał zarzuty za nieuzasadnione. Izba Skarbowa postanowieniem z dnia [...] grudnia 2000r., nr [...], utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W dniu [...] maja 2002r. Minister Finansów, postanowieniem nr [...] stwierdził nieważność ww. postanowienia Izby, ponieważ treść wystąpienia Strony świadczyła, iż wniesiono skargę na czynności egzekucyjne w trybie art. 54 u.p.e.a. Towarzystwo kwestionowało postępowanie egzekucyjne, powodujące naliczanie kosztów egzekucyjnych, nie podnosząc jakiegokolwiek zarzutu, o którym mowa w art. 33 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w Z. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2002r. nr [...] uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] listopada 2000r., nr [...] i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. w dniu [...] lipca 2002r. wydał postanowienie, nr [...], na mocy którego uznał zarzuty podniesione w skardze za nieuzasadnione. Natomiast w dniu [...] sierpnia 2002r. wydał kolejne postanowienie (po wniesieniu zażalenia przez Towarzystwo) nr [...], w którym uchylił własne postanowienie z dnia [...] lipca 2002r. oraz orzekł o uznaniu podniesionych zarzutów za nieuzasadnione i oddalił skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Z., po rozpatrzeniu zażalenia Strony z dnia [...] sierpnia 2002r. i przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, postanowieniem z [...] października 2002r. nr [...], uchylił w całości postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] sierpnia 2002 r. i orzekł o oddaleniu skargi w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...]. W podstawie prawnej wskazano art. 138 § 1 pkt 2, art. 144 k.p.a., art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 6 września 2001r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 125, poz. 1368) oraz art. 18 w związku z art. 54 u.p.e.a. W uzasadnieniu stwierdzono, że organ pierwszej instancji naruszył przepis art. 132 k.p.a., gdyż mimo nie uwzględnienia odwołania w całości uchylił własne postanowienie, nie rozstrzygając jednocześnie o oddaleniu skargi na czynności egzekucyjne. Wyjaśniono również spółce mechanizmy wynikające z przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne na podstawie art. 154 § 4 u.p.e.a. Stwierdzono również, że powstanie kosztów egzekucyjnych jest konsekwencją przeprowadzenia czynności egzekucyjnych. Skoro organ egzekucyjny - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z. w oparciu o tytuły wykonawcze nr [...] przeprowadził w dniu [...] października 2000r. postępowanie egzekucyjne, to wszczęcie egzekucji spowodowało skutki prawne wynikające z art. 163 § 1 u.p.e.a. obowiązującego w tym stanie prawnym. Zasadne było więc naliczanie kosztów egzekucyjnych. W dniu [...] grudnia 2002r. Towarzystwo wystąpiło z wnioskiem o stwierdzenie nieważności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] października 2002r. W uzasadnieniu ograniczyło się wyłącznie do podnoszenia zarzutów dotyczących prowadzonego postępowania zabezpieczającego, tj. rażącego naruszenie art. 159 § 2 u.p.e.a., gdyż przepis ten nakładał na organ egzekucyjny obowiązek wydania postanowienia o przedłużeniu zabezpieczenia, w przypadku gdy zabezpieczenie trwało dłużej niż 3 miesiące. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] lutego 2003r., nr [...] odmówił stwierdzenia nieważności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] października 2002r. W podstawie prawnej podano art. 157 § 1 i 2, art. 156 § 1 pkt 2 w związku z art. 126 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. W uzasadnieniu stwierdzono, że Strona nie podniosła zarzutów odnoszących się do kwestionowanego rozstrzygnięcia, koncentrując się jedynie na występujących, jej zdaniem, nieprawidłowościach w postępowaniu zabezpieczającym. W przedmiocie zabezpieczenia wypowiadał się natomiast Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu w wyroku z dnia 18 czerwca 1999r., sygn. akt I SA/Po 2030/98 (oddalił skargę Towarzystwa). Minister wyjaśnił również, kiedy dochodzi do naruszenia rażącego naruszenia prawa. Strona w dniu [...] marca 2003r. zwróciła się z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy, twierdząc iż organ administracyjny nie odniósł się do zarzutów zawartych w wystąpieniu z dnia [...] grudnia 2002r. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] maja 2003r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, podtrzymując jego podstawę faktyczną i prawną. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Skarżąca wniosła o uchylenie postanowień Ministra Finansów obu instancji z dni: [...] maja 2003r. oraz [...] lutego 2002r., jako rażąco naruszających art. 159 § 2 u.p.e.a. Przyjęto bowiem, że decyzja o zabezpieczeniu należności podatkowych z dnia [...] czerwca 1996r., nr [...], wydana w trybie art. 21 ust. 2 i 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993r. Nr 108, poz. 486 ze zm.), "nie wymaga przedłużenia obowiązywania zabezpieczenia i obowiązuje do dnia wydania decyzji wymiarowej, prawo to zostało usankcjonowane w Ordynacji podatkowej w art. 33." W ocenie Skarżącej przepis art. 159 § 2 u.p.e.a. jest przepisem szczególnym w odniesieniu do regulacji zawartych w Ordynacji podatkowej, a to powoduje, że zabezpieczenie może trwać jedynie tyle, ile określa wyżej zacytowany przepis. Tym samym kwoty znajdujące się w dyspozycji Urzędu Skarbowego nie stanowiły, w chwili wydania tytułów egzekucyjnych wykonujących decyzje wymiarowe z dnia 25 września 2000r., kwot zabezpieczeniowych, lecz była to nadpłata znajdująca się w posiadaniu organu podatkowego. W uzasadnieniu podniesiono ponadto, iż istotą sporu był fakt, czy organy podatkowe mogły dokonać egzekucji należności podatkowych i kosztów egzekucyjnych, w sytuacji gdy dokonały w 1996r. zabezpieczenia, poprzez zajęcie środków płatniczych na koncie Urzędu Skarbowego, przed wydaniem decyzji wymiarowych, bez uwzględnienia treści art. 159 u.p.e.a. Zdaniem strony skarżącej działanie organów podatkowych stanowiło rażące naruszenie prawa, gdyż organ podatkowy nie miał prawa do dysponowania z tytułu zabezpieczenia środkami podatnika przez okres czterech lat. Art. 159 § 2 u.p.e.a. nie dopuszcza, aby zabezpieczenie, środek o charakterze wyjątkowym, trwał ponad okres wyznaczony ustawą, gdyż zabezpiecza on należność podatkową nie wymagalną. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonych postanowieniach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotowa sprawa została rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). Przepis ten stanowi, że sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd zauważa, że stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej u.p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a - c u.p.p.s.a.). Sąd badał legalność postanowień Ministra Finansów wydanych w trybie nadzwyczajnym, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia ich nieważności, unormowane w rozdziale 13 Działu II k.p.a. Instytucja stwierdzenia nieważności ostatecznych rozstrzygnięć stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Postępowanie w tym trybie jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 156 § 1 k.p.a. Oznacza to, że w postępowaniu o stwierdzenie nieważności organ administracyjny ma obowiązek przeanalizować czy nie zostały spełnione kryteria zawarte w tym przepisie, ze szczególnym naciskiem na rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a.), gdyż strona tę przesłankę wskazała we wniosku o stwierdzenie nieważności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Z., którym oddalono skargę na czynności egzekucyjne. Katalog przypadków warunkujących stwierdzenie nieważności ostatecznych rozstrzygnięć zakreśla również ramy kontroli powierzonej Sądowi administracyjnemu. W związku z tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie miał obowiązek zbadać legalność zaskarżonego postanowienia Ministra Finansów oraz poprzedzającego go postanowienia tego organu z dnia [...] lutego 2003 r., za podstawę przyjmując powołane wyżej przepisy. W ocenie składu orzekającego w sprawie nie wystąpiły naruszenia prawa umożliwiające wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonych do Sądu aktów. Prawidłowe jest stanowisko Ministra Finansów, wyrażone w postanowieniach obu instancji, że nie doszło do rażącego naruszenia przepisu, na który powołuje się Strona skarżąca, art. 159 § 2 u.p.e.a. Unormowanie to nie miało zastosowania przy wydawaniu postanowienia, którego stwierdzenia nieważności domagało się Towarzystwo. Powoływanie się więc w skardze do WSA w Warszawie na naruszenie tego przepisu świadczy o tym, że Strona usiłuje po raz kolejny przenieść spór na zagadnienia związane z zabezpieczeniem należności. Czyni to jednak w sposób niewłaściwy, myląc przedmioty postępowania i środki prawne, które mają służyć określonym celom. Instytucja skargi na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 u.p.e.a., a w tym przypadku w zakresie obciążenia Towarzystwa kosztami egzekucyjnymi, nie stanowi kolejnego środka prawnego, który może przyczynić się do wyeliminowania z obrotu prawnego aktów w przedmiocie zabezpieczenia należności. W doktrynie i judykaturze podkreśla się, że w skardze na czynności egzekucyjne można podnieść okoliczności, które nie są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia, bo jej celem jest usunięcie nieprawidłowości w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym (por. r. Hauser, Z. Leoński Egzekucja administracyjna. Komentarz do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Warszawa 1995r., s 87, wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dni: 14 czerwca 1996r., sygn. akt I SA/Kr 206/96, LEX nr 29274, 17 kwietnia 2000r., sygn. akt III SA 827/99, LEX nr 43032). Można ją wnieść także w toku postępowania, na ściśle określoną czynność. Skoro Towarzystwo, reprezentowane przez fachowego pełnomocnika, w skardze na czynności egzekucyjne, zwanej zarzutami, kwestionuje zasadność obciążania strony kosztami egzekucyjnymi, to co najmniej niezrozumiałe jest wskazywanie, jako naruszonego i to w sposób rażący przepisu art. 159 § 2 u.p.e.a., który w brzmieniu obowiązującym w chwili dokonywania zabezpieczenia odnosił się do przedłużenia terminu zabezpieczenia. Sąd zauważa także, że bezpodstawny jest też zarzut, iż Minister Finansów nie ustosunkował się do tego zarzutu Strony w swych postanowieniach. Organ ten zarówno w pierwszej, jak i drugiej instancji stwierdził, że zarzuty na postępowanie zabezpieczające były przedmiotem odrębnego postępowania, które poddane zostało kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przypomnieć należy, że z akt administracyjnych nadesłanych przez Ministra Finansów wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu zajmował się także kontrolą legalności postanowienia Izby Skarbowej w Z. z dnia [...] grudnia 2000r. w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych i w wyroku z dnia 22 października 2002r., sygn. akt I SA/Po 243/01 oddalił skargę Spółki. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wykraczając na podstawie art. 134 u.p.p.s.a. poza granice skargi, stwierdza, że prawidłowe jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Z. zawarte w postanowieniu, którego stwierdzenia nieważności domaga się Towarzystwo, że w świetle przepisu art. 163 § 1 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym w dniu wystawiania tytułów wykonawczych, czyli w dniu [...] października 2000r. do opłat za czynności zabezpieczające i wydatków związanych z postępowaniem zabezpieczającym, jeśli postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte, należało stosować przepisy art. 64 u.p.e.a. Skoro organ egzekucyjny wystawił tytuł wykonawczy, to zasadne było obciążenie zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi, do których zaliczyć należy w świetle przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 lipca 1990r. w sprawie opłat za czynności egzekucyjne oraz sposobu prowadzenia publicznej licytacji i trybu postępowania przy przechowywaniu i egzekucyjnej sprzedaży niektórych rodzajów ruchomości (Dz. U. Nr 47, poz. 281 ze zm.) zarówno opłatę manipulacyjną (§ 1 ust. 2 rozporządzenia), jak też opłatę za zajęcie wierzytelności pieniężnych (§ 1 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia). W związku z tym nie można mówić, że zaszła którakolwiek z przesłanek wymienionych w przepisie art. 156 § 1 k.p.a., który miał zastosowanie w sprawie na podstawie art. 18 u.p.e.a. Zgodne z prawem jest również rozpoznanie sprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej w trybie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym w dniu złożenia wniosku. Umożliwiał to przywołany przez ten organ art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 6 września 2001r. W świetle powyżej przedstawionych rozważań zasadne było oddalenie skargi na podstawie art. 151 u.p.p.s.a. w związku z art. 132 i 134 tej ustawy.