III SA 1987/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Asesor WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu w dniu 3 sierpnia 2004 r. sprawy ze skargi [...] "B" Sp. z o.o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia należności pieniężnych w podatku dochodowym od osób prawnych oddala skargę # SWYROK Sentencja - Wyrok Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lipca 2003r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia [...] B. Spółka z o.o., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2002r. Nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów na postanowienie o zabezpieczeniu zaległości podatkowych poprzez wpis hipoteki przymusowej. Z motywów postanowienia wynika, że wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2001r. Urząd Skarbowy W. wystąpił do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych o wpis w dziale[...] księgi wieczystej, urządzonej dla nieruchomości położonej w W. ul. [...], stanowiącej własność Spółki z o.o. "B", hipoteki przymusowej na rzecz Skarbu Państwa na kwotę [...] zł z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1993. W dniu [...] kwietnia 2001r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. , na podstawie art. 157 w związku z art. 164 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wydał postanowienie nr [...] o dokonaniu zabezpieczenia należności w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993r., objętych tytułem wykonawczym nr [...], na majątku zobowiązanej Spółki poprzez wpis hipoteki przymusowej. Na powyższe postanowienie zobowiązana wniosła zarzuty na podstawie art. 33 pkt 1 i 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, wnosząc o uchylenie postanowienia o zabezpieczeniu i oddalenie wniosku o zabezpieczenie z uwagi na przedawnienie zaległości oraz określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...]lutego 2002r. Nr [...] zarzuty oddalił jako nieuzasadnione. W zażaleniu zobowiązana wniosła o uchylenie tego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego jako bezprzedmiotowego. Ponowiła zarzut przedawnienia należności podatkowych . Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko organu I instancji. Odnośnie zarzutu przedawnienia zobowiązania wyjaśnił, iż poprzez doręczenie w dniu [...] lutego 1997r. zobowiązanej tytułu wykonawczego Nr [...] wystawionego na zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1993r., którego wysokość została określona w wyniku kontroli Nr [...], podjęta została pierwsza czynność egzekucyjna wywołująca skutek, o którym mowa w art. 70 § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, tzn. nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia. Postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie tego tytułu wykonawczego zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] lutego 1999r. Nr [...] ze względu na brak możliwości wyegzekwowania zaległości. Zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej od dnia 9 lutego 1999r. zaczął biec na nowo pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. W dniu [...] kwietnia 2001r. zostało ponownie wszczęte postępowanie egzekucyjne do majątku Spółki na podstawie tytułu wykonawczego Nr [...] wystawionego na te same zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. A zatem ponowne wszczęcie postępowania egzekucyjnego i złożenie wniosku o zabezpieczenie należności Skarbu Państwa poprzez wpis hipoteki przymusowej nastąpiło w okresie, kiedy należność była wymagalna. Uznał, że nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku, bowiem zaległość wykazana w tytule wykonawczym Nr [...] jest tożsama z należnością podatkową określoną w wyniku kontroli Nr [...]. W skardze Spółka wskazała na nieprawidłowość w doręczeniu wyniku kontroli, która polegała na doręczeniu go pełnomocnikowi poza siedzibą Spółki. Tym samym, zdaniem skarżącej, doręczenie wyniku kontroli było czynnością bezskuteczną, dlatego też nie można mówić o rozpoczęciu biegu terminu przedawnienia. Utrzymywała, że umorzenie postępowania egzekucyjnego spowodowało uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych, w związku z tym bieg terminu przedawnienia skończył się z dniem [...] grudnia 1999r., co z kolei oznacza wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w sposób określony w art. 26 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Wyraziła pogląd, zgodnie z którym po tej dacie egzekucja byłaby dopuszczalna tylko z nieruchomości zabezpieczonej hipoteką, ale pod warunkiem, iż zabezpieczenie to nastąpiłoby przed dniem [...] grudnia 1999r. Zarzuciła naruszenie art. 70 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, który formułuje przesłanki dopuszczalności drogi sądowej w sprawie egzekucji z nieruchomości. Twierdziła, że egzekucja z nieruchomości przewidziana w tym przepisie nie może dotyczyć należności pieniężnej określonej na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie. Art. 70 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi o możliwości przeprowadzenia egzekucji z nieruchomości w celu wyegzekwowania należności pieniężnych ustalonych w decyzjach ostatecznych, co koresponduje z art. 5 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i nie pozwala na zastosowanie wykładni prowadzącej do rozszerzenia możliwości prowadzenia egzekucji zobowiązania podatkowego określonego w trybie art. 5 ust. 3 tej ustawy i bez decyzji ostatecznej ustalającej należności pieniężne w sprawie odsetek za zwłokę. Podniosła, iż stosowanie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa do zdarzeń zaistniałych przed jej wejściem w życie nie jest przewidziane przez prawo. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o jej oddalenie. Zwrócił uwagę, że zarzut wygaśnięcia zobowiązania podatkowego ze względu na jego przedawnienie był wielokrotnie rozpatrywany i wyjaśniany przez organy I i II instancji, a także przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 września 2002r. sygn. akt III SA 1509/02. Za bezzasadny uznał zarzut naruszenia art. 70 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, ponieważ w przedmiotowej sprawie nie było i nie jest prowadzone postępowanie egzekucyjne z nieruchomości, natomiast zabezpieczenie należności nastąpiło w trybie przepisów działu IV tej ustawy. Dodał, iż od dnia [...] listopada 2001r. naczelnik urzędu skarbowego jest organem egzekucyjnym uprawnionym do prowadzenia egzekucji z nieruchomości. Zauważył, że w zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2002r. Spółka nie podnosiła kwestii doręczenia wyniku kontroli pełnomocnikowi, zatem zarzut ten nie był przedmiotem zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 164 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991r. Nr 36, poz. 161 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania postanowienia o zabezpieczeniu należności poprzez wpis hipoteki przymusowej, zabezpieczenie należności pieniężnej następuje przez zajęcie pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych, innych wierzytelności i praw majątkowych lub ruchomości albo przez wpis hipoteki przymusowej (podkreślenie Sądu) lub zakaz zbywania i obciążania nieruchomości, która nie ma urządzonej księgi wieczystej albo której księga wieczysta zaginęła lub uległa zniszczeniu. Natomiast art. 168 przywołanej ustawy uprawnia organ egzekucyjny do zastosowania środków zabezpieczenia przewidzianych w art. 164 § 1. W myśl postanowień art. 157 § 1 ww. ustawy organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zabezpieczenia. W rozpatrywanej sprawie wpis hipoteki przymusowej nastąpił na wniosek Naczelnika Urzędu Skarbowego skierowany do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych. W świetle przywołanych przepisów naczelnik urzędu skarbowego, będący organem egzekucyjnym w rozumieniu art. 19 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, miał ustawowe umocowanie do wydania postanowienia o zabezpieczeniu zaległości podatkowej poprzez wpis hipoteki przymusowej. Kwestionowanie uprawnień naczelnika urzędu skarbowego do zabezpieczenia zaległości podatkowej poprzez wpis hipoteki przymusowej, jak to czyni w skardze Spółka, ze względu na regulacje zawarte w art. 70 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie znajduje uzasadnienia w treści tego przepisu. Przede wszystkim zwrócić uwagę należy, że przepis ten normuje tryb przeprowadzania egzekucji należności pieniężnych z nieruchomości zobowiązanego, podczas gdy zaskarżone postanowienie dotyczy zabezpieczenia tych należności. Egzekucja z nieruchomości nie była prowadzona, więc wszystkie zarzuty co do możliwości przeprowadzania egzekucji z nieruchomości mającej na celu zaspokojenie zobowiązania wynikającego z wyniku kontroli są nietrafne. Nie może też być uwzględniony zarzut wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z powodu jego przedawnienia. Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej, w tej kwestii wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 września 2002r. sygn. akt III SA 1509/02, wydanym w wyniku rozpatrzenia skargi na postanowienie Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2002r. w przedmiocie zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, wszczętego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] kwietnia 2001r. Nr [...]. Sąd stwierdził, iż przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993r. nie nastąpiło, przy czym znane mu było postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z dnia [...]lutego 1999r. Nr [...], z którym skarżąca wiąże wygaśnięcie zobowiązania. Swoje stanowisko poparł obszernym wywodem prawnym, a ponieważ skarżąca jest w posiadaniu tego wyroku, niecelowym jest przytaczanie treści jego uzasadnienia. W przywołanym wyroku Sąd uznał również, że do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) znajdują zastosowanie przepisy tej ustawy. W myśl postanowień art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) ocena prawna wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie sąd oraz organ. Ocena prawna wynika z uzasadnienia wyroku i dotyczyć może w szczególności stanu faktycznego sprawy, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, kwestii zastosowania określonego przepisu do wydania danego rozstrzygnięcia. Związanie sądu w rozumieniu ww. przepisu oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Z tych względów zarzuty skargi dotyczące przedawnienia zobowiązania i braku podstaw prawnych do stosowania w rozpatrywanej sprawie przepisów Ordynacji podatkowej nie mogą być poddane ocenie w niniejszym postępowaniu sądowym. Również nie może być poddany ocenie zarzut błędnego doręczenia wyniku kontroli, gdyż dotyczy on prawidłowości wyniku kontroli, który ma być egzekwowany i jako taki nie mieści się w katalogu zarzutów określonym w art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W tym miejscu przypomnieć trzeba, że stosownie do treści art. 28 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100, poz. 442 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie wystawienia wyniku kontroli, wynik kontroli wywierał ten sam skutek co decyzja ostateczna organu podatkowego ustalająca zobowiązanie podatkowe, chyba że zostało wniesione żądanie skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych. Art. 30 tej ustawy przewidywał możliwość wznowienia postępowania, uchylenia, zmiany oraz stwierdzenia nieważności wyniku kontroli. Wady wyniku kontroli, a do takich należy zaliczyć nieprawidłowość jego doręczenia, mogły być więc zaskarżone albo w żądaniu skierowania sprawy na drogę postępowania w sprawach zobowiązań podatkowych albo we wniosku o ich usunięcie w trybie nadzwyczajnym. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), postanowiono jak w sentencji.