III SA 2109/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) W. Kubiak, Sędziowie WSA H. Kamińska, Asesor sądowy J. Sokołowska (spr.), Protokolant A. Zientara, po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2004 r. sprawy ze skarg J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie podatek od nieruchomości 1) uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje Wójta Gminy P. z dnia [...].04.2003 r. 2) stwierdza, że zaskarżone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości 3) zasądza na rzecz skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. kwotę [...] zł. ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. a.z. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. trzema decyzjami z dnia [...] lipca 2003r. Nr [...], po rozpatrzeniu odwołań J. S. od decyzji Wójta Gminy w P. z dnia [...] kwietnia 2003r. (brak nr) ustalającymi wymiar podatku od nieruchomości za rok 2000 (m-ce 8-12) w kwocie [...] zł, za rok 2001 w kwocie [...] zł i za rok 2002 w wysokości [...] zł., utrzymało zaskarżone decyzje w mocy. Z uzasadnień do tych decyzji wynika, że podatniczka na podstawie umowy najmu z dnia [...] czerwca 2000r. zawartej z Zarządem Gminy P. wydzierżawiła lokal na działalność gospodarczą - gabinet stomatologiczny i wobec tego organ I instancji na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm.) uznał, iż spoczywa na niej obowiązek podatkowy od nieruchomości. W odwołaniach J. S. podniosła, że jest najemczynią części nieruchomości, ponieważ jest to lokal znajdujący się w ośrodku zdrowia i w budynku tym nie została ustanowiona odrębna własność poszczególnych lokali. Wskazała, że zgodnie z treścią ww. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązującego w okresie, za który został ustalony wymiar podatku, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył na osobach fizycznych będących posiadaczami nieruchomości, a nie jej części. Zaznaczyła, iż dopiero przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy obowiązującej od dnia 1.01.2003r. wprowadza podatek od części nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanęło na stanowisku, że organ I instancji zasadnie ustalił podatek na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż z regulacji tego przepisu oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy wynika, że przedmiotem opodatkowania może być lokal jako część składowa budynku stanowiącego np. własność jednostki samorządu terytorialnego, zaś podmiotem obowiązku podatkowego jest najemca jako posiadacz zależny. Natomiast późniejsza regulacja, na którą wskazuje podatniczka jedynie uściśla przedmiot opodatkowania, którego posiadanie rodziło obowiązek podatkowy po stronie np. najemców, dzierżawców, użytkowników. Zatem zmiana ta nie miała wpływu na zakres przedmiotowego obowiązku. W trzech jednobrzmiących skargach na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca 2003r. podatniczka wniosła o ich uchylenie. Powtarza argumenty zawarte w odwołaniach, a ponadto powołuje się na uchwałę składu pięciu sędziów NSA z dnia 25 czerwca 2001r. FPK 4/00, z treści której wywodzi, że organy podatkowe w sposób rażący naruszyły prawo. W odpowiedzi na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie. Podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach, natomiast odnośnie przywoływanej przez skarżącą uchwały NSA stwierdziło, że nie stanowi ona źródła prawa powszechnie obowiązującego prawa i może wiązać jedynie w indywidualnej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, po połączeniu spraw do łącznego rozpoznania, zważył, co następuje. Stosownie do postanowień art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w czasie orzekania przez organy podatkowe w sprawach stanowiących przedmiot skargi, obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył na osobach fizycznych, osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które były posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynikało z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego, a także umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa albo z ustanowionego zarządu. Na tle regulacji prawnych zawartych w tym przepisie powstało wiele kontrowersji co do zakresu stosowania jego norm do posiadacza lokalu niewyodrębnionego prawnie z budynku będącego własnością jednostki samorządu terytorialnego lub Skarbu Państwa. Stan faktyczny niniejszej sprawy wyczerpuje taką właśnie sytuację. Skarżąca użytkowała bowiem lokal w budynku stanowiącym własność gminy, na podstawie umowy najmu zawartej z Zarządem Gminy P. Organy podatkowe obu instancji stanęły na stanowisku, iż w tej sprawie znajduje zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż podatniczka jest posiadaczem zależnym powierzchni użytkowej usytuowanej w budynku stanowiącym własność gminy, zaś posiadanie wynika z umowy najmu zawartej z właścicielem budynku. Powołały się przy tym na przepisy art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 wymienionej ustawy, wywodząc z nich, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają części budynku, a podstawę ich opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa. Kwestia ta była przedmiotem rozstrzygnięcia w uchwale składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r. sygn. akt FPK 4/00 (publikowana w ONSA 2001/4/164), na którą powołuje się skarżąca. Teza tej uchwały stwierdza, że posiadacz lokalu niewyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych. Z poczynionych w tej uchwale ustaleń co do tego, czy lokal stanowiący przedmiot umowy najmu stanowi "nieruchomość" lub "obiekt budowlany niezłączony trwale z gruntem" w rozumieniu wymienionej ustawy, wywiedziono pogląd, iż lokal taki stanowi jedynie część składową nieruchomości stąd też posiadacz nie jest podatnikiem wymienionym w przepisach tejże ustawy. Skład orzekający w sprawie niniejszej podziela stanowisko zajęte w przywołanej uchwale z dnia 25 czerwca 2001 r. sygn. akt FPK 4/00. Kluczowym bowiem zagadnieniem wymagającym przesądzenia, dla potrzeb oceny zasadności ustalania podatku przewidzianego w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w przypadkach takich jak stanowiący przedmiot niniejszego rozstrzygnięcia, było ustalenie znaczenia, użytych przez ustawodawcę w tym przepisie wyżej wymienionych pojęć, jako że nie zostały one zdefiniowane w tej ustawie. Natomiast odnośnie zarzutu skarżącej, iż organy podatkowe w sposób rażący naruszyły prawo, przede wszystkim przypomnienia wymaga, kiedy może nastąpić kwalifikacja rażącego naruszenia prawa. Otóż zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa rażące naruszenie prawa zachodzi wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej sprzeczności z przepisami prawa, bądź z treścią zastosowanego w niej przepisu i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja taka nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Nie chodzi przy tym o błędy w wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Nie można zatem jako rażąco naruszającego prawo traktować rozstrzygnięcia, wynikającego z odmiennej interpretacji danego przepisu, nawet jeżeli później zostanie ono uznane za nieprawidłowe. Powyższe przesłanki nie zaistniały w niniejszej sprawie, gdyż problem dotyczył prawidłowości interpretacji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w przypadkach. Mając na względzie powyższe, Sąd stwierdził, że decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lipca zostały wydane z naruszeniem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych i w związku z tym należało je uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271). O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono w oparciu o art. 200 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na podstawie art. 152 wyżej wymienionej ustawy decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu prawomocności wyroku.