III SA 2434/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) Jerzy Rypina, Sędziowie NSA Krystyna Chustecka (spr.), asesor sądowy WSA Sylwester Golec, Protokolant Grażyna Cikowska, po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2004 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1/ uchyla zaskarżoną decyzję 2/ określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3/ zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę[...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 220 § 2 i 233 § 1pkt l ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa w związku z art. art. 8 i 27 tej ustawy oraz art. art. 7 ust. l, 18 i 13 ust. 3 i ust. 7 ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn /Dz. U. Nr 16, poz. 89 ze zm. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. z dnia [...]-05-2002 r., Nr [...] ustalającą p. W. K. podatek od darowizny nieruchomości. W uzasadnieniu wskazano, że aktem notarialnym z dn. [...]-10-2000 r. /Rep. [...] p. W. K. darowała reprezentowanemu przez Nią synowi, p. M. K. - zabudowaną budynkiem mieszkalnym nieruchomość o pow. 1338 m2, położoną w W. przy ul. [...] o wartości [...] zł. Przedmiotowa nieruchomość została obciążona ustanowioną na rzecz p. W. K. służebnością dożywotniego zamieszkania w budynku oraz korzystania z całej działki gruntu wraz z prawem do pobierania z niej pożytków, której skapitalizowaną wartość notariusz odliczył w kwocie [...] zł. Urząd Skarbowy W. stwierdził, że wartość przedmiotu umowy podana do aktu nie odpowiada wartości rynkowej i wezwał Strony umowy do jej podwyższenia. W odpowiedzi na wezwanie Urzędu p. W. K. dostarczyła operat szacunkowy z kwietnia 2002 r. sporządzony na potrzeby przedmiotowego postępowania, w którym wartość rynkowa nieruchomości określona została na dzień [...]-10-2000 r. na kwotę [...] zł. Od wartości rynkowej nieruchomości Urząd Skarbowy odjął skapitalizowaną wartość służebności ,po jej skorygowaniu, w kwocie [...] zł. W odwołaniu od decyzji Urzędu p. W. K. podniosła, że skapitalizowana wartość ustanowionej w umowie darowizny służebności została ustalona w zbyt niskiej wysokości przez organ podatkowy I instancji w stosunku do wartości tej służebności obliczonej przez notariusza do aktu. Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu I instancji. Stwierdziła, że przedmiotowa darowizna została obciążona służebnością osobistą dożywotniego zamieszkania przez p. W. K. w budynku wraz z prawem korzystania i pobierania przez Nią wszystkich pożytków z działki gruntu. Natomiast nałożony na beneficjenta darowizny obowiązek ponoszenia okresowych, powtarzających się świadczeń związanych z utrzymaniem nieruchomości, tj. opłat za ogrzewanie, prąd nie stanowi ciężaru darowizny ponieważ są to oczywiste obowiązki właściciela ,którym z chwilą przyjęcia darowizny stał się p. M. K. Ponadto , zgodnie z § 6 aktu notarialnego - Urząd Skarbowy ma prawo weryfikować wartość darowizny i służebności podaną przez strony do aktu dla celów podatkowych. Sposób ustalenia wartości służebności podlegającej odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn określa przepis tej ustawy. W myśl art. 13 ust. 7 tej ustawy roczną wartość służebności, ze względu na jej zakres zbliżony do użytkowania ustala się dla celów podatkowych w wysokości 4 % wartości nieruchomości obciążonej służebnością, natomiast wartość całkowita z uwzględnieniem współczynnika (5) określonego w art. 13 ust. 3 pkt 8 . W skardze do Sądu na tą decyzję Skarżąca wnosi o uchylenie tej decyzji, gdyż Izba Skarbowa nie wzięła pod uwagę różnicy między służebnością osobistą i użytkowaniem. Podnosi, że obciążenie darowizny na jej rzecz jest duże, a zostało ono obliczone w oparciu o wysokość utraconych pożytków. Stwierdzenie zaś przez Izbę Skarbową, że opłaty za ogrzewanie i elektryczność, do ponoszenia których został zobligowany obdarowany, nie stanowią ciężaru darowizny, ponieważ należą do obowiązków właściciela, są sprzeczne z przepisami. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 7 ust.1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn(t. j. Dz. U. z 1997r.Nr 16,poz.89 ze zm. ) podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. W sprawie nie może być zatem wątpliwości, iż według powołanego przepisu potrąceniu podlega wartość ustanowionej na polecenie darczyńcy "bezpłatnej, dożywotniej służebności osobistej polegającej na prawie mieszkania i korzystania z całego domu mieszkalnego z oświetleniem i ogrzewaniem na koszt obdarowanego, korzystania z całej działki nr [...] i pobierania wszystkich pożytków z przedmiotowej nieruchomości". Przedmiotem skargi są zarzuty dotyczące ustalenia wartości powyższych świadczeń dla celów podatku od spadków i darowizn. Powołany przez organy podatkowe I i II instancji przepis art. 13 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn na podstawie, którego zweryfikowano wartość ustanowionej na rzecz darczyńcy służebności osobistej, określa sposób ustalania wartości użytkowania ustanowionego w związku z darowizną, nie odnosi się natomiast do obliczania wartości służebności. Skutkiem zastosowania tego przepisu przez analogię w rozpoznawanej sprawie było obniżenie wartości świadczeń, a w konsekwencji wydania decyzji ustalającej wysokość podatku w kwocie przewyższającej podatek pobrany przez notariusza przy sporządzaniu aktu notarialnego. Ponadto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Izba Skarbowa stwierdziła , że opłaty za ogrzewanie i prąd nie stanowią ciężaru darowizny, ponieważ są to oczywiste obowiązki właściciela, bez wskazania jakiejkolwiek podstawy prawnej. Według oceny Sądu okoliczności powyższe wskazują, że zakwestionowanie przez organy podatkowe wartości służebności podanej w akcie notarialnym nie ma uzasadnienia prawnego, a podnoszone przez Skarżącą zarzuty w tym zakresie nie zostały dostatecznie rozpoznane w prowadzonym postępowaniu podatkowym. Ze względu na powyższe Sąd na podstawie art.. 145 §1 pkt 1 lit.a i c, art. 152 w zw. z art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153,poz. 1270) orzekł jak w sentencji.