III SA 3147/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Asesor WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 listopada 2004 r. sprawy ze skarg J. S. "E." na postanowienia Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2003 r. Nr [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie o podatek akcyzowy oddala skargi Zaskarżonymi postanowieniami z dnia [...] października 2003r. Nr [...] oraz Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu zażaleń J. S. "E.", utrzymał w mocy postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2003r.: Nr [...], odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie podatku akcyzowego za kwiecień-wrzesień, listopad, grudzień 1999r., Nr [...], odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie podatku akcyzowego za listopad i grudzień 1998r.. Z motywów zaskarżonych postanowień wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postanowieniami z dnia [...] marca 2003r., mając na uwadze wyniki zakończonego z dniem [...] grudnia 2002r. postępowania kontrolnego prowadzonego w firmie "E." J. S. m. in. w zakresie kontroli obrotu niektórymi produktami naftowymi za lata 1998-2000 i rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku akcyzowego za ten okres, wszczął z urzędu dwa postępowania podatkowe: jedno w sprawie podatku akcyzowego za kwiecień-wrzesień, listopad, grudzień 1999r., drugie również w sprawie tego podatku za listopad i grudzień 1998r.. Pismem z dnia [...] kwietnia 2003r. pełnomocnik firmy "E." W. J. wniósł o zawieszenie wszelkich postępowań do dnia 19 maja 2003r., tj. do czasu uchylenia tymczasowego aresztowania zastosowanego wobec niego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. postanowieniami z dnia [...] maja 2003 r. odmówił zawieszenia prowadzonych postępowań podatkowych. Stwierdził, że przyczyna, dla której zdaniem pełnomocnika postępowania podatkowe winny być zawieszone, nie mieści się w katalogu przesłanek zawieszenia postępowania, zawartych w art. 201 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). W zażaleniach na oba postanowienia W. J. utrzymywał, iż postępowania powinny być zawieszone ze względu na: okoliczność tymczasowego aresztowania pełnomocnika, które skutkuje utratą zdolności do czynności prawnych, brak rozstrzygnięcia postępowania podatkowego Nr [...] prowadzonego przez Urząd Skarbowy w J., wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002r. sygn. akt P7/00, interpretację Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. dotyczącą tego orzeczenia. Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał stanowisko organu I instancji. Uznał, że w toku postępowania podatkowego nie zachodziła przesłanka do zawieszenia postępowania z uwagi na powstanie kwestii prejudycjalnej. Wydanie decyzji przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. nie było uzależnione od zajęcia stanowiska, rozstrzygnięcia kończącego sprawę w innym postępowaniu - w tym przypadku w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J.. Zagadnienia wstępnego nie stanowi również wskazany w treści zażaleń wyrok Trybunału Konstytucyjnego sygn. P7/00 z dnia 6.03.2002r., dotyczy on bowiem zupełnie innej sprawy niż ta, której przedmiotem jest postępowanie wobec firmy "E.", tj. podatników dokonujących tankowania gazem płynnym pojazdów samochodowych oraz napełniania gazem płynnym butli turystycznych, a nie podatników wytwarzających paliwa silnikowe w drodze mieszania i przekwalifikowania produktów naftowych. Ponieważ zagadnienia wstępnego nie stanowi wyrok Trybunału Konstytucyjnego, to tym bardziej nie jest nim interpretacja tego orzeczenia dokonana przez Izbę Skarbową we W. Ośrodek Zamiejscowy w J.. Dyrektor Izby Celnej zwrócił uwagę, iż zgodnie z art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ma obowiązek zawiesić postępowanie podatkowe w razie utraty przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych. W. J. był pełnomocnikiem podatnika i już z tego powodu przesłanka zawieszenia postępowania wynikająca z przywołanego przepisu nie zachodzi. Poza tym tymczasowe aresztowanie nie skutkuje, jak twierdzi pełnomocnik, utratą zdolności do czynności prawnych, a wynika to z art. 12 i art. 13 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W skargach o tej samej treści J. S. zarzuciła obu zaskarżonym postanowieniom naruszenie art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sytuacji zastosowania wobec jej pełnomocnika środka przymusu. Utrzymywała, że wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2003r. potwierdza istnienie poważnej wady prawnej w działaniu organu I instancji. Wskazała na nieprawidłowości popełnione w postępowaniu podatkowym prowadzonym zarówno w trybie zwyczajnym, jak i w trybie stwierdzenia nieważności. Zarzuciła naruszenie przez organ odwoławczy art. 139 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach i wniósł o ich oddalenie. Wyjaśnił, iż poinformował stronę i jej pełnomocnika o niezałatwieniu sprawy w terminie ze względu na zmianę organów właściwych do wykonywania zadań w zakresie podatku akcyzowego w obrocie krajowym, wskazał też termin załatwienia sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Przed przystąpieniem do rozważenia niniejszej sprawy wyjaśnienia wymagają dwie kwestie. Po pierwsze, iż na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawy ze skarg wniesionych przez J. S. na zaskarżone postanowienia Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2003r. zostały połączone do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Po drugie, iż zgodnie z art. 134 przywołanej ustawy sąd oceniając zaskarżony akt rozstrzyga w granicach danej sprawy, aczkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Granice rozpoznania sprawy przez sąd wyznacza treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. W rozpatrywanej sprawie zaskarżone zostały dwa postanowienia Dyrektora Izby Celnej w W. dotyczące zawieszenia postępowania podatkowego. Mając zatem na uwadze treść art. 134 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocenie Sądu podlegają wyłącznie te postanowienia. Dlatego wszelkie zarzuty skargi odnośnie innych aktów administracyjnych wydanych m. in. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, stwierdzenia nieważności postanowienia (decyzji), czy też działania organów podatkowych nie mogą być poddane rozważaniom w niniejszym postępowaniu sądowym. Spośród zarzutów skargi zaskarżonych postanowień dotyczą jedynie dwa: zarzut naruszenia art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zawieszenia postępowania w sytuacji zastosowania wobec pełnomocnika środka przymusu oraz naruszenia art. 139 tej ustawy. Oba są nietrafne. Nie znajduje bowiem potwierdzenia w treści art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej, regulującego kwestię zawieszenia postępowania, stanowisko skarżącej i jej pełnomocnika prezentowane przed organami podatkowymi, iż tymczasowe aresztowanie pełnomocnika stanowi przesłankę zawieszenia postępowania podatkowego. Postępowanie podatkowe może (i powinno) być zawieszone tylko i wyłącznie wówczas, gdy wystąpi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w przywołanym przepisie. Tymi przesłankami są: 1. śmierć strony, jeżeli postępowanie nie podlega umorzeniu jako bezprzedmiotowe, 2. rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od takiego rozstrzygnięcia, 3. śmierć przedstawiciela ustawowego strony, 4. utrata przez stronę lub jej ustawowego przedstawiciela zdolności do czynności prawnych, 5. ostateczność decyzji, o której mowa w art. 108 § 2, z zastrzeżeniem art. 108 § 3 oraz art. 115 § 4, w sprawie dotyczącej odpowiedzialności osoby trzeciej. Tymczasowe aresztowanie pełnomocnika nie zostało objęte normą omawianego przepisu, tym samym nie mogło stać się przyczyną zawieszenia postępowania podatkowego. Dyrektor Izby Celnej prawidłowo przy tym wykazał, iż pozbawienie wolności nie oznacza utraty zdolności do czynności prawnych oraz że okoliczność ta i tak pozostaje bez znaczenia w sprawie, ponieważ w art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej nie został wskazany pełnomocnik. Wydaje się, iż pełnomocnik oraz skarżąca utożsamiają pojęcia "pełnomocnik" i "przedstawiciel", dlatego ta kwestia wymaga wyjaśnienia. Otóż zgodnie z art. 96 kodeksu cywilnego, znajdującym zastosowanie w postępowaniu przed organami podatkowymi mocą art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Z treści tego przepisu wynika, że przedstawicielstwo ustawowe (o nim mowa w art. 201 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej) jest instytucją prawną odrębną od instytucji pełnomocnictwa. Istnienie przedstawicielstwa wynika z przepisu ustawy, natomiast o istnieniu pełnomocnictwa decyduje wola mocodawcy. Nie ma też podstaw do stwierdzenia naruszenia przez organ odwoławczy art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nakazuje załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. Postępowanie organu, który nie załatwił sprawy w tym terminie, określa art. 140 ww. ustawy, stanowiąc, iż o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Dyrektor Izby Celnej postąpił zgodnie z dyspozycją art. 140, powiadomił bowiem stronę postępowania i pełnomocnika o niedochowaniu terminu, wskazał przyczynę niedotrzymania terminu (zmiana organów właściwych do wykonywania zadań w zakresie podatku akcyzowego) oraz wskazał nowy termin załatwienia sprawy. Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, że środki, jakie mogą być przedsięwzięte w przypadku niezałatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym w terminie określonym w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, zostały wskazane w art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej. Reasumując stwierdzić trzeba, że zaskarżone postanowienia nie naruszają przepisów prawa. Zostały należycie uzasadnione, ze wskazaniem podstaw prawnych i faktycznych, a wszystkie argumenty zażaleń zostały rozważone. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), postanowiono jak w sentencji.