III SA 3188/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA (del.) Włodzimierz Kubiak (spr.), Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Asesor sądowy WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Anna Zientara, po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2004 r. sprawy ze skarg E. O., A. O., S. O. na decyzje Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] października 2002 r. Nr [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania w sprawie o podatek od towarów i usług oddala skargi Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] października 2002 r. nr [...] i nr [...] Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] i [...] czerwca 2002 r. nr [...] i [...] w sprawach odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2000 r. nr [...] i [...] w sprawie określenia P. O. zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od maja do października 1998 r., za styczeń i luty oraz maj-grudzień 1999 r. a także okres od stycznia do czerwca 2000 r. W motywach decyzji podano, że w dniu[...] lipca 2000 r. zostało wszczęte postępowanie kontrolne u P. O. , prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu wielobranżowego i usług transportowych w H. Dotyczyło ono prawidłowości rozliczania się podatnika z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres 1998-2000 r. postępowanie kontrolne zostało zakończone wymienionymi wyżej decyzjami Inspektora Kontroli Skarbowej. Stały się one ostatecznymi wobec nie wniesienia od nich odwołań. Wnioskami z dnia [...] stycznia 2002 r. E., S. i A. O. , następcy prawni zmarłego P. O. , wystąpili o wznowienie postępowania w sprawach zakończonych powołanymi decyzjami Inspektora Kontroli Skarbowej, na podstawie przepisu art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (art.145 § 1pkt 5 Kpa). Swój wniosek o wznowienie postępowania E., S. i A. O. uzasadnili wyjściem na jaw nowych okoliczności i dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, które nie były znane Inspektorowi Kontroli Skarbowej. Należały do nich 43 faktury VAT wystawione w 1998 r., w 1999 r. i w okresie od stycznia do czerwca 2000 r. przez [...] Piekarnię [...] w W., dokumenty księgowe 1998 i 1999 r. oraz z okresu od stycznia do czerwca 2000 r., umowa zawarta z Piekarnią w dniu [...] sierpnia 1995 r. a także oświadczenie J. C. z dnia [...] października 2000 r. Wnioskodawcy wskazali, że zarzut przedwczesnego odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług został oparty między innymi na dokumencie zwanym rejestrem korespondencji, prowadzonym przez Piekarnię. Zakwestionowano istnienie tego rejestru oraz zarzucono, że nie został włączony do zebranej w sprawie dokumentacji, nie zabezpieczono rejestru w jakikolwiek sposób, a ponadto nie sporządzono jego odpisu bądź duplikatu. Postanowieniami z dnia [...] marca 2002 r. Inspektor wznowił postępowania w obu sprawach, a następnie decyzjami z dnia [...] i [...]czerwca 2002 r. odmówił uchylenia swoich decyzji ostatecznych z dnia [...] września 2000 r., uznając, że nie zachodzą w obu sprawach przesłanki wymienione w art.145 § 1 pkt 5 Kpa, warunkujących wzruszenie tych decyzji. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej w zaskarżonych decyzjach podzielił stanowisko zajęte przez organ pierwszej instancji w decyzjach z dnia [...] i [...] czerwca 2002 r. Wskazano, że faktury VAT znane były inspektorowi w trakcie postępowania kontrolnego, znalazło to wyraz w deklaracjach VAT-7 oraz protokole z badania dokumentów i ewidencji z dnia [...] sierpnia 2000 r., podpisanym przez A. O., pełnomocnika P. O. w postępowaniu kontrolnym. Ustalenia dotyczące omawianych faktur zostały także zawarte w adnotacjach z dnia [...] i [...] września 2000 r., które podpisał pełnomocnik podatnika. W świetle przedstawionych wyżej okoliczności spraw, Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej uznał, że przedstawione faktury VAT nie stanowią przesłanki do wznowienia postępowania, o której mowa w art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Również umowa zawarta w dniu [...] sierpnia 1995 r. przez podatnika z Piekarnią [...] w W. oraz dokumenty księgowe zgłoszone w wniosku o wznowienie postępowania, zdaniem Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej, nie stanowiły dowodów uzasadniających w świetle art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej uchylenie ostatecznych decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej. Dokumenty te były znane Inspektorowi przed wydaniem decyzji z dnia [...] września 2000 r. Zostały poddane analizie podczas postępowania kontrolnego, zaś ich rzetelność Inspektor zakwestionował w protokole z kontroli podpisanym przez A. O. w dniu [...] sierpnia 2000 r. Jak chodzi o umowę z dnia[...] sierpnia 1995 r. , to organ odwoławczy stwierdził, że została ona przedstawiona organowi pierwszej instancji w dniu [...] sierpnia 2000 r. przez głównego księgowego Piekarni L. J. Fragmenty tej umowy zawarto w protokole z przesłuchania świadka z dnia [...] sierpnia 200 r., a następnie w decyzjach Inspektora z dnia [...] września 2000 r. Organ odwoławczy uznał zatem, że wymienione dowody znane były organowi kontroli pierwszej instancji przed wydaniem tych decyzji. Oświadczenie J. C. nosi datę [...] października 2000 r. Nie istniało więc w dniu wydania decyzji Inspektora, co nastąpiło w dniu [...] września 2000 r. Dowód ten nie spełnia zatem wymogu dla nowego dowodu określonego dla nowego dowodu w przepisie art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy zauważył, że fakty wynikające z oświadczenia J. C. nie stanowią istotnych okoliczności bez których Inspektor nie mógłby dokonać ustaleń a następnie wydać decyzji. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził, że w celu ustalenia daty otrzymania faktur VAT przez nabywcę pieczywa lub jego reprezentanta inspektor kontroli skarbowej przeprowadził kontrolę krzyżową w [...] Piekarni [...] w W. Ustalenia organu kontroli skarbowej znalazły się w protokole kontroli z dnia [...] sierpnia 2000 r. oraz protokole przesłuchania L. J. , głównego księgowego Piekarni. Z zeznań tego świadka, zdaniem organu odwoławczego wynika, że w okresie od 1998 do 2000 r. osobą odbierającą faktury VAT w imieniu P. O.od magazynierów Piekarni był J. C. Takie informacje zostały zawarte w rejestrze korespondencji włączonym do protokołu z dnia [...] sierpnia 2000 r. Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej uznał, że postępowanie kontrolne zostało przeprowadzone przez organ pierwszej instancji w sposób wnikliwy i wyczerpujący a ustalenia zawarte w decyzjach ostatecznych z dnia [...] września 2000 r. stanowią konsekwencje istniejącego stanu faktycznego i prawnego obu spraw. Kontrolowany na każdym etapie postępowania brał czynny udział w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji został zapoznany z dowodami i dokumentami zgromadzonymi przez organ kontroli skarbowej. W skargach do Sądu E. , S. i A. O. wnieśli o uchylenie decyzji Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...] października 2002 r. Skarżący zarzucili zaskarżonym decyzjom rażące naruszenie art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Wskazali między innymi, że popełniono błędy w ustaleniach faktycznych służących za podstawę zaskarżonych decyzji przez przyjęcie, że powołane we wnioskach o wznowienie postępowania faktury VAT wystawione przez [...] Piekarnię w W. były dowodami znanymi Inspektorowi Kontroli Skarbowej w dniu wydania decyzji, których wnioski te dotyczą. Zakwestionowali istnienie tzw. zeszytów korespondencji magazynierów Piekarni zawierającymi informacje o przekazaniu J. C. oryginałów faktur VAT dotyczących zakupu pieczywa i potwierdzonych podpisami tej osoby. Skarżący podnieśli, że Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej nie uwzględnił w aspekcie wznowienia postępowania w sprawach istotnych dowodów z ksiąg handlowych firmy P.O. , poświadczających daty księgowania w tych księgach oryginałów faktur VAT. Skarżący zarzucili nadto, że zaskarżone decyzje rażąco naruszają reguły postępowania wznowieniowego, przede wszystkim w zakresie przepisów art.122, 123 § 1, art.180, 187 § 1, 188, 191, 193, 198, 200, 210 § 1 pkt 6 i § 4 w związku z art.235 Ordynacji podatkowej. W odpowiedziach na skargi Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonych decyzjach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarżący wnieśli o wznowienie postępowania w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami z dnia [...] września 2000 r., podając za podstawę do takiego działania organów przepis art.145 § 1 pkt 5 Kpa, do dnia 30 czerwca 2002 r. stosowany do postępowań w zakresie kontroli skarbowych. Od dnia 1 lipca 2002 r. w tych postępowaniach należało stosować odpowiednik wymienionego przepisu, to jest art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Oba wskazane przepisy przewidywały wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzji. Aby zatem wzruszyć ostateczną decyzję należy wykazać ujawniony dowód jest istotny dla sprawy, jest nowym dowodem lecz istniejącym w dniu wydania decyzji, a nadto nieznanym organowi, który zaskarżoną w postępowaniu wznowieniowym decyzję wydał. Dokonując kontroli zaskarżonych w sprawach decyzji po kątem ich legalności, Sąd nie stwierdził, aby decyzje te naruszały prawo w sposób uzasadniający ich wzruszenie w świetle przepisu art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz.1270). Należy podzielić ocenę dokonaną w zaskarżonych decyzjach, że decyzje organu kontroli pierwszej instancji nie zawierają przesłanek opisanych w art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W decyzjach organów obu instancji w sposób przekonywujący i w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w aktach spraw wykazano, że wskazane przez skarżących we wnioskach o wznowienie postępowania dokumenty były znane Inspektorowi w chwili wydawania decyzji wymiarowych. Podano przy tym dokumenty , których treść potwierdzała te ustalenia; dotyczy to także decyzji zapadłych w sprawach określenia zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy objęte kontrolą. Jeżeli chodzi zaś o dowód w postaci oświadczenia pracownika podatnika kierowcy J. C. , to z kolei ten dowód nie spełnia przesłanki polegającej na jego istnieniu w dniu wydania decyzji. Wspomniane oświadczenie nosi datę [...] października 2000 r., decyzje Inspektora wydane zostały w dniu [...] września 2000 r., a więc przed dniem złożenia oświadczenia. Powtarzany w toku postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania zarzut nie istnienia zeszytów korespondencji magazynierów w [...] Piekarni [...] w R. nie jest objęty podstawą wznowieniową zawartą w przepisie art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, stąd brak jest podstaw do bezpośredniego odniesienia się do tego zarzutu w rozpoznanych sprawach. Należy jednak wskazać, że pośrednio fakt istnienia tych zeszytów potwierdza protokół z dnia[...] sierpnia 2000 r., znajdujący się w aktach obu spraw. Protokół został podpisany przez kontrolujących i głównego księgowego Piekarni L. J. W świetle powyższych ustaleń nie są uzasadnione zarzuty dotyczące naruszenia przez zaskarżone decyzje wskazanych w skargach przepisów procedury administracyjnej. Ocena ta nie dotyczy wszakże art.200 Ordynacji podatkowej, a więc wyznaczenia stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Mieć jednak trzeba na uwadze, że wzruszenie decyzji w postępowaniu sądowoadministracyjnym z powodu naruszenia przepisów postepowania uzależnione jest od stwierdzenia, czy takie uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu w rozpoznawanych sprawach taka sytuacja nie zaistniała. W istocie bowiem ani w postępowaniu przed organem pierwszej jak i drugiej instancji nie było przeprowadzane postępowanie dowodowe, a decyzje organów obu instancji zawierały jedynie ocenę istnienia przesłanek do wznowienia postępowania opisanych w art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Należy jednocześnie podnieść, że zarzuty skargi dotyczące błędnego ustalenia stanu faktycznego w sprawach nie mogą być rozpatrzone w postępowaniu dotyczącym wznowienia postępowanie. To ostatnie postępowanie nie może być poświęcone powtórnemu rozstrzygnięciu merytorycznemu sprawy. Temu celowi służy postępowanie instancyjne, odwoławcze. Skoro w sprawach wymiarowych, nie wnosząc odwołania, utracono możliwość takiej kontroli, to postępowanie dotyczące wznowienia postępowania zadania tego spełnić nie może. Inne rozumienie celów tego postępowania stanowiłoby oczywiste naruszenie zasady stałości decyzji podatkowych, wyrażonej w przepisie art.128 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze skargi należało oddalić na podstawie art.151 cytowanego Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.