III SA 3248/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Asesor WSA Sylwester Golec (spr.), Protokolant Maciej Kurasz, po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2004 sprawy ze skargi A. M. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie rozłożenia na raty zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych - oddala skargę - Sygn. akt III SA 3248/02 P O S T A N O W I E N I E Dnia 28 maja 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Asesor WSA Sylwester Golec (spr.), Protokolant Maciej Kurasz, po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2004 sprawy ze skargi A. M. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie rozłożenia na raty zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdza istotne naruszenie prawa, polegające na nierozpoznaniu sprawy przez [...] Urząd Skarbowy W. wszczętej wnioskiem skarżącego z dnia 10 marca 2000 r. w części dotyczącej żądania umorzenia odsetek od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym to uchybieniu na podstawie art. 155 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) informuje Ministra Finansów. W dniu 10 marca 2000 r. A. M. w oparciu o przepisy art. 48 § 1 pkt 2 i art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) złożył do [...] Urzędu Skarbowego W. wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowej z tytułu karty podatkowej za lata 1995-1999 i umorzenie odsetek od tej zaległości. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2000 r. Burmistrz Gminy W. wyraził zgodę na rozłożenie na raty zaległości podatkowej, której dotyczył wniosek podatnika oraz odsetek od tej zaległości. W postanowieniu tym Burmistrz stwierdził, że nie rozpatrywał wniosku podatnika o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej i stwierdził, że sprawa ta była przedmiotem postanowienia Burmistrza z dnia [...] stycznia 2000 r., którym odmówiono zgody na umorzenie odsetek od zaległości podatkowej. W oparciu o to postanowienie wydana została decyzja Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2000 r., którą odmówiono podatnikowi umorzenia zaległości podatkowej. W oparciu o postanowienie Burmistrza z dnia [...] lipca 2000 r. [...] Urząd Skarbowy W. wydał decyzję nr [...] z dnia [...] sierpnia 2000 r. na mocy, której rozłożył na raty ciążącą na podatniku zaległość podatkową z tytułu karty podatkowej za lata 1995-1999 i odsetki od tej zaległości. W dniu 10 stycznia 2001 r. podatnik wniósł żądanie wznowienia postępowania zakończonego decyzją [...] Urzędu Skarbowego W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2000 r. ponadto podatnik zażądał stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w razie nieuwzględnienia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego. W uzasadnieniu swojego wniosku podatnik stwierdził, że organ podatkowy w decyzji, której dotyczyło żądanie nie rozstrzygnął kwestii umorzenia odsetek od zaległości. W ocenie podatnika rozstrzygnięcie kwestii umorzenia odsetek wcześniejszą decyzją nie stwarza w tym zakresie stanu powagi rzeczy osądzonej i kwestia ta może być ponownie rozstrzygana w postępowaniu podatkowym. Na poparcie tej tezy podatnik powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2000 r. sygn. akt III SA 398/99. Ponadto podatnik podnosił, że przy ustalaniu wysokości opodatkowania w formie karty podatkowej za lata, których dotyczyło postępowanie nie uwzględniono okoliczności, że podatnik w tym zakresie pozostawał w stosunku pracy w pełnym wymiarze czasu pracy co z kolei stanowiło podstawę do obniżenia podatku w formie karty podatkowej. Podatnik twierdził również, że w okresie, którego dotyczyła zaległość w ogóle nie wykonywał działalności podlegającej opodatkowaniu w formie karty podatkowej, gdyż nie posiadał w tym okresie świadectwa kwalifikacji uprawniającego do wykonywania tej działalności. Decyzją z dnia [...] stycznia 2001 r. [...] Urząd Skarbowy W. odmówił podatnikowi wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją urzędu nr [...] z dnia [...] sierpnia 2000 r. W uzasadnieniu organ stwierdził, że wniosek podatnika nie zawierał wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek do wznowienia postępowania. W dniu 2 marca 2001 r. A. M. wniósł żądanie stwierdzenia nieważności decyzji [...] Urzędu Skarbowego W. nr [...] dnia [...] sierpnia 2000 r. W uzasadnieniu wniosku podatnik podnosił, że decyzja, której dotyczy wniosek nie zawiera rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej, mimo że podatnik wnosił o ich umorzenie. Podatnik zarzucał decyzji Urzędu Skarbowego brak odniesienia się do faktu, że w okresie, którego dotyczyła zaległość podatkowa nie prowadził działalności podlegającej opodatkowaniu w formie karty podatkowej i fakt ten zgłosił w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych oraz w organie gminy. Podatnik podnosił, że w tym okresie zatrudniony był na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy oraz co powinno stanowić podstawę do obniżenia wysokości opodatkowania w formie karty podatkowej. Ponadto podatnik twierdził, że nie posiadał świadectwa kwalifikacji uprawniającego do wykonywania działalności w zakresie transportu osobowego. Z tych względów w ocenie podatnika decyzja Urzędu Skarbowego, której dotyczyło żądanie stwierdzenia nieważności została wydana z rażącym naruszeniem prawa, co na podstawie art.. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowi przesłankę stwierdzenia jej nieważności. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 r. Izba Skarbowa w W. odmówiła stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowej i odsetek od tej zaległości. W uzasadnieniu decyzji Izba Skarbowa stwierdziła, że podnoszone przez podatnika argumenty nie świadczą o rażącym naruszeniu prawa. Izba Skarbowa stwierdziła, że argumenty podatnika w zakresie wymiaru karty podatkowej w niewłaściwej wysokości powinny być podnoszone przez niego w postępowaniu wymiarowym, a nie w postępowaniu dotyczącym ulg w spłacie zaległości podatkowej. Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie do Ministra Finansów. W odwołaniu podatnik podnosił argumenty zgłaszane we wniosku Finansów wznowienie postępowania Finansów w żądaniu stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego Finansów dnia [...] sierpnia 2001 r. Minister Finansów po rozpatrzeniu odwołania decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2002 r. utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej. W uzasadnieniu decyzji Minister Finansów podzielił argumentację zawartą w decyzji Izby Skarbowej a ponadto stwierdził, że zarzuty podatnika w zakresie niewłaściwego uzasadnienia decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] lipca 2000 r. nr [...] mogły stanowić podstawę do wystąpienia na podstawie art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej o uzupełnienie decyzji co do rozstrzygnięcia. W ocenie Ministra tego rodzaju zarzuty nie mogą stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa. Na decyzję tę podatnik wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze podatnik powtórzył zarzuty zgłaszane w toku postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji [...] Urzędu Skarbowego W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2000 r. oraz we wcześniejszym wniosku o wznowienie postępowania zakończonego tą decyzją. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga jest bezzasadna. W rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszeń prawa dających podstawę do uwzględnienia skargi. Minister Finansów i Izba Skarbowa prawidłowo oceniły okoliczności sprawy stwierdzając, że wniesione przez skarżącego żądanie stwierdzenia nieważności decyzji nie ma podstaw, o których mowa w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. W szczególności bezzasadny był zarzut skarżącego odnoszący się do nieuwzględnienia przez Urząd Skarbowy przy wydawaniu decyzji dotyczącej rozłożenia na raty zaległości podatkowej i odsetek, faktu, że skarżący w okresie którego dotyczyła zaległość z tytułu podatku w formie karty podatkowej był zatrudniony na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy oraz, że w rzeczywistości nie wykonywał działalności podlegającej opodatkowaniu z powodu braku świadectwa kwalifikacji. Organy prawidłowo wykazały, że tego rodzaju argumenty nie mogą mieć znaczenia przy wydawaniu decyzji dotyczącej ulg w spłacie zaległości w podatku wymierzonym podatnikowi w formie karty podatkowej. W postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 48 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej powinny być brane pod uwagę jedynie przesłanki wymienione w tym przepisie. W toku postępowania dotyczącego przyznania skarżącemu ulgi w spłacie zaległości podatkowej, podatnik nie powoływał się na te przesłanki. Należy zauważyć, że w toku postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczącej rozłożenia na raty zaległości podatkowej z tytułu karty podatkowej podatnik powoływał się na okoliczności, które zgodnie z przepisami o opodatkowaniu w formie karty podatkowej mogły mieć wpływ na wysokość tego opodatkowania, jednakże okoliczności te winny zostać zgłoszone w toku postępowania wymiarowego. Ustawa z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz.930) w art. 25 ust. 1 pkt. 1 i art. 29 ust. 1 stanowi, że opodatkowanie w formie karty podatkowej ma zastosowanie wyłącznie do podatników, którzy złożą wniosek o zastosowanie opodatkowania w tej formie. Organ podatkowy uwzględniając wniosek o opodatkowanie w formie karty podatkowej na podstawie art. 30 ust. 1 powołanej ustawy wydaje decyzję ustalającą opodatkowanie w formie karty podatkowej. Zgodnie z art. 34 ust. 1 powołanej ustawy w przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w wykonywaniu działalności podlegającej opodatkowaniu w formie karty podatkowej, która trwa nieprzerwanie co najmniej 10 dni podatek ulega zmniejszeniu za każdy dzień przerwy o 1/30 kwoty opodatkowania za miesiąc. Ponadto należy zauważyć, że podatnik na podstawie art. 32 ust. 1 powołanej ustawy może zrzec się opodatkowania w formie karty podatkowej w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji ustalającej opodatkowanie w formie karty podatkowej. Analogiczne uregulowania zawarte były w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1994 r. w sprawie karty podatkowej (Dz. U. Nr 140, poz. 787) i rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 1996 r. w sprawie karty podatkowej (Dz. U. Nr 151, poz. 717). Z treści tych przepisów wynika, że opodatkowanie w formie karty podatkowej przyznawane jest na wniosek podatnika składany każdego roku, w drodze wydania decyzji ustalającej podatek. Podatnik ponadto może uniknąć opłacania tego podatku za okresy przerwy w prowadzeniu działalności podlegającej opodatkowaniu lub w sytuacji, gdy podatek wynikający z decyzji ostatecznej jest dla niego niezadowalający i mniej korzystny od opodatkowania na zasadach ogólnych. Z tych względów zarzuty skarżącego dotyczące wymiaru podatku w formie karty podatkowej należało uznać za oczywiście bezzasadne. Skarżący mógł w odpowiednich terminach w toku postępowania wymiarowego skorzystać z przywołanych uprawnień. W rozpoznanej sprawie skarżący nie skorzystał w przepisanych terminach z przysługujących mu uprawnień w zakresie zmniejszenia ciężaru opodatkowania podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej lub nawet rezygnacji z tej formy opodatkowania i działania w tym kierunku podjął dopiero w toku postępowania dotyczącego ulg w spłacie zaległości podatkowych. Działania te ze względu na ostateczny charakter decyzji wymiarowych w zakresie karty podatkowej za lata 1995 - 1999 nie mogły przynieść oczekiwanego przez skarżącego skutku. Minister Finansów i Izba Skarbowa prawidłowo oceniły podnoszone przez skarżącego argumenty, które w ocenie tych organów nie mogły stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej ulgi w spłacie zaległości podatkowej z tytułu karty podatkowej. Podnoszone przez skarżącego argumenty żadną miarą nie mogły stanowić podstawy do uznania, że decyzja organu podatkowego dotycząca ulg w spłacie zaległości w podatku wymierzonym w formie karty podatkowej wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Za zupełnie pozbawioną podstaw należało uznać zaprezentowaną na rozprawie argumentację pełnomocnika skarżącego, że podnoszone przez skarżącego okoliczności w postaci jego zatrudnienia oraz niewykonywania działalności opodatkowanej w formie karty podatkowej spowodowały z mocy prawa zmianę wysokości zobowiązania podatkowego wymierzonego skarżącemu w formie karty podatkowej. Argumentacja ta nie uwzględnia faktu, że podatek dochodowy w formie karty podatkowej wymierzany jest z góry w drodze wydania decyzji ustalającej ten podatek na rok podatkowy, a zatem skoro samo zobowiązanie podatkowe powstaje na podstawie decyzji konstytutywnej to jego zmiana również wymaga wydania decyzji zmieniającej wysokość zobowiązania. W rozpoznanej sprawie organy prawidłowo wykazywały, że postępowanie dotyczące ulg w spłacie zaległości podatkowych nie może prowadzić do zmiany wysokości samego zobowiązania podatkowego wynikającego z ostatecznej decyzji ustalającej to zobowiązanie. W rozpoznanej sprawie skarżący złożył wniosek o rozłożenie zaległości podatkowej na raty na podstawie art. 48 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę zważył, że organ podatkowy rozstrzygając sprawę mógł wydać jedną decyzję, w której łącznie rozstrzygnąłby w zakresie umorzenia odsetek i rozłożenia zaległości podatkowej na raty lub też mógł wydać dwie decyzje, w których rozstrzygnąłby o tych kwestiach odrębnie. W rozpoznanej sprawie wydana została decyzja, w której organ podatkowy rozstrzygnął wyłącznie o rozłożeniu zaległości podatkowej na raty oraz wychodząc poza zakres wniosku podatnika o rozłożeniu odsetek od zaległości podatkowej na raty. W tym miejscu należy stwierdzić, że skarżący trafnie podnosił, że w jego sprawie nie zostało wydane rozstrzygnięcie w zakresie wnioskowanego przez niego umorzenia odsetek od zaległości podatkowej, jednakże ta okoliczność nie miała wpływu na prawidłowość decyzji z dnia [...] sierpnia 2000 r., której stwierdzenia nieważności skarżący żądał. Z uwagi na fakt, że w sprawie organ mógł wydąć dwie odrębne decyzje, decyzji [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2000 r. nie można było postawić zarzutu, że nie rozstrzygała o istocie sprawy a co za tym idzie została wydana z naruszeniem art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej. Decyzja ta w sposób wyczerpujący rozstrzygała w zakresie wniosku skarżącego o rozłożenie zaległości podatkowej na raty. Zaniechanie przez organ podatkowy wydania rozstrzygnięcia w sprawie umorzenia odsetek mimo, że naruszało art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej nie powodowało wadliwości decyzji rozstrzygającej o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej. Z tego względu Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniesionej skargi. Sąd w celu zobligowania organów podatkowych do rozstrzygnięcia wniosku skarżącego o umorzenie odsetek za zwłokę, na rozprawie w dniu 28 maja 2004 r. wydał w trybie art. 155 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) postanowienie informujące Ministra Finansów o niezałatwieniu wniosku skarżącego o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej w przepisanym terminie. Z tych wszystkich względów należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja nie była dotknięta wadami dającymi podstawę do uwzględnienia skargi. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.