III SA 3368/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Asesor WSA Sylwester Golec (spr.), Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2004 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie oprocentowania nadpłaty w opłacie targowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części określającej oprocentowanie nadpłaty w opłacie targowej za lata 1997 – 1998, 2) w pozostałej części oddala skargę, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz skarżącego kwotę [...] zł ([...] zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA 3368/03 Uzasadnienie W dniu [...] grudnia 1998 r. J. S. złożył do Zarządu Dzielnicy S. Gminy W. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w opłacie targowej za lata 1995 – 1998 i o jej zwrot. We wniosku podatnik podnosił, że w latach 1995 – 1998 był posiadaczem samoistnym obiektu nie złączonego trwale z gruntem – pawilonu handlowego nr [...] położonego w H. w W. J. S. podnosił, że z tytułu posiadania tego obiektu, na podstawie art. 2 i art. 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) był podatnikiem podatku od nieruchomości. W latach 1995 – 1998 Zarząd Terenów Publicznych jako zakład budżetowy Gminy pobierał od podatnika opłatę targową z tytułu prowadzenia działalności handlowej w posiadanym przez niego obiekcie położonym w H. w W. Podatnik twierdził, że skoro był podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania obiektu handlowego położonego na targowisku, to na podstawie art. 16 powołanej ustawy był zwolniony od opłaty targowej z tytułu sprzedaży prowadzonej w tym obiekcie. Decyzją z dnia [....] marca 2000 r. Prezydent [...] W. na podstawie art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (t. jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.) – w dalszej części uzasadnienia powoływana jako u.o.z.p. w związku z art. 330 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) – w dalszej części uzasadnienia powoływana jako o.p. oraz art. 72 § 1 pkt 1 i art. 73 § 1 w związku z art. 79 § 1 o.p., stwierdził nadpłatę w opłacie targowej za rok 1997 i 1998 oraz ustalił oprocentowanie tej nadpłaty za okres od złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty tj. od 31 grudnia 1998 r. do dnia wydania decyzji. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że J. S. był podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania obiektu handlowego położonego na targowisku H. od dnia [...] stycznia 1997 r. i z tego powodu na podstawie art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie ciążył na nim obowiązek podatkowy w opłacie targowej z tytułu sprzedaży prowadzonej w latach 1997 – 1998 w tym obiekcie. Organ stwierdził ponadto, że podatnik nie był podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania obiektu handlowego położonego na targowisku H. w latach 1995 – 1996 i z tego powodu wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty nie zasługiwał na uwzględnienie. Organ naliczył oprocentowanie nadpłaty na podstawie art. 77 § 2 pkt 2 o.p. od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Od decyzji tej podatnik wniósł odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. W odwołaniu podatnik zażądał stwierdzenia nadpłaty zgodnie z jego wnioskiem za lata 1995, 1996, 1997, 1998 a ponadto ustalenia odsetek od nadpłaty opłaty targowej zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 i 3 u.o.z.p to jest od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu. W uzasadnieniu odwołania podatnik zarzucał organowi pierwszej instancji przewlekłość postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Podatnik podnosil, że do powstałej w stosunku do niego nadpłaty opłaty targowej na podstawie art. 330 o.p. miały zastosowanie przepisy art. 29 u.o.z.p. które w sytuacji gdy nadpłata nie została zwrócona podatnikowi w ciągu trzech miesięcy od dnia jej powstania, nakazywały naliczać oprocentowanie nadpłaty podatku nie od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty a od dnia jej powstania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją nr [...] z dnia [...] maja 2003 r. uchyliło część decyzji organu pierwszej instancji rozstrzygającą o wysokości oprocentowania nadpłaty i w tym zakresie rozstrzygnęło, że oprocentowanie nadpłaty przysługuje podatnikowi za okres od złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty do dnia jej zwrotu, pozostałym zakresie kolegium utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji stwierdził, że organ podatkowy nie znał faktu powstania po stronie podatnika nadpłaty opłaty targowej z powodu okoliczności, za które winę ponosi sam podatnik, ponieważ podatnik sam wpłacał opłatę targową, mimo że nie ciążył na nim obowiązek podatkowy w tym podatku. W tym stanie rzeczy organ nie mógł wiedzieć o powstaniu nadpłaty i dlatego nie można mu zarzucić, że w sposób zawiniony nie zwrócił nadpłaty w terminie trzech miesięcy od dnia jej powstania. Z tych względów podatnikowi na podstawie art. 29 ust. 3 u.o.z.p nie przysługiwało oprocentowanie nadpłaty od dnia jej powstania i dlatego organ oprocentowanie to ustalił według zasad określony w przepisach Ordynacji podatkowej, która obowiązywała w dniu złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Organ stwierdził również, że Prezydent [...] W. nie wydał rozstrzygnięcia w zakresie nadpłaty za lata 1995 – 1996 i związku z tym rozpatrywanie w decyzji odwoławczej zarzutów dotyczących tego okresu jest niemożliwe do czasu wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty za wymienione lata. Na decyzję tę podatnik wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze strona skarżąca zaskarżonej decyzji zarzuciła: - naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej poprzez niewyjasnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz niezajęcie stanowiska w przedmiocie nadpłaty podatku za lata 1995 – 1996 i nierozstrzygnięci tej kwestii - naruszenie art. 29 ust. 3 u.o.z.p. poprzez naliczenie odsetek od nadpłaty podatku za okres od złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty do dnia jej zwrotu a nie za okres zaczynający się od dnia powstania nadpłaty - zamieszczenie w decyzji błędnego pouczenia o prawie do złożenia od zaskarżonej decyzji odwołania do Samorządowego Kolegium Odwoławczego W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. zarzuty w niej wywiedzione uznało za bezzasadne i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga była częściowo zasadna. Na wstępie należało zauważyć, że organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] marca 2000 r. rozstrzygnął wniosek podatnika w części dotyczącej nadpłaty opłaty targowej za rok 19967 i 1998 w ten sposób, że stwierdził istnienie nadpłaty w opłacie targowej za te lata i ustalił oprocentowanie od tej nadpłaty. Decyzja organu pierwszej instancji nie zawierała rozstrzygnięcia w przedmiocie nadpłaty za lata 1995 i 1996, mimo że w jej uzasadnieniu znalazło się stwierdzenie, że w tych latach J. S. nie był podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania obiektu handlowego położonego na targowisku, co wskazywałoby na to, ze organ stoi na stanowisku, że za te lata w stosunku do podatnika nie powstała nadpłata w opłacie targowej. Sad zważył, że tego rodzaju stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji nie stanowiło rozstrzygnięcia w przedmiocie nadpłaty za lata 1995 – 1996 a jedynie stanowiło część uzasadnienia decyzji rozstrzygającej w przedmiocie nadpłaty w opłacie targowej za lata 1997 i 1998. W tej sytuacji należało stwierdzić, że podatnik ma nadal prawo do żądania wydania decyzji w przedmiocie wnioskowanej przez niego nadpłaty opłaty targowej za lata 1995 i 1996. W przypadku dalszej bezczynności organu w tym zakresie podatnik na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 137, poz 1270 ze zm.), po spełnieniu warunków określonych w przepisach art. 52 tej ustawy, będzie mógł wnieść skargę do Sądu na bezczynność organu. Z tych względów zawarte w skardze zarzuty odnośnie nierozpoznania przez organ drugiej instancji w zaskarżonej do Sądu decyzji podniesionych w odwołaniu zarzutów odnoście niewyjaśnienia okoliczności związanych z nadpłatą za lata 1995 i 1996 i niewydania w tym zakresie rozstrzygnięcia nie zasługiwały na uwzględnienie. Zwłaszcza, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. zawarło stwierdzenie, że sprawa nadpłaty za lata 1995 i 1996 nie została rozstrzygnięta w decyzji poprzedzającej zaskarżoną decyzję i w tej sprawie organ pierwszej instancji ma obowiązek przeprowadzić postępowanie wydać odrębną decyzję. W zakresie zarzutów dotyczących naruszenia art. 29 ust. 3 u.o.z.p. Sąd zważył, że przepisy tej ustawy na podstawie art. 330 o.p. miały zastosowanie w sprawie nadpłat podatku powstałych przed dniem wejścia w życie Ordynacji podatkowej, a zatem przepisy te miały zastosowanie do wnioskowanej przez podatnika nadpłaty za rok 1997. W art. 29 u.o.z.p. ustawodawca stanowił, że kwoty nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków (nadpłaty) podlegają z urzędu zaliczeniu na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe, a w razie braku takich zobowiązań podlegają, z zastrzeżeniem ust. 4, zwrotowi z urzędu w ciągu 3 miesięcy od dnia powstania nadpłaty, chyba że podatnik zgłosi wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań – art. 29 ust. 1 u.o.z.p Za datę powstania nadpłaty uważa się w szczególności: 1) w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych - dzień złożenia zeznania rocznego, 2) w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych - dzień złożenia zeznania wstępnego, 3) w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji - datę dokonania zapłaty - art. 29 ust. 2 u.o.z.p. Jeżeli zwrot nadpłaty nie nastąpił w terminie określonym w ust. 1, nadpłata ta podlega oprocentowaniu od dnia powstania nadpłaty, w wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, chyba że zwrot nadpłaty nie jest możliwy z winy podatnika – art. 29 ust. 3 u.o.z.p. Nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała lub, gdy nie można ustalić osoby uprawnionej do jej odbioru – art. 29 ust. 4 u.o.z.p. Ustawa o zobowiązaniach podatkowych w przeciwieństwie do Ordynacji podatkowej nie regulowała w sposób szczegółowy momentu powstania nadpłaty podatku. Przepis art. 29 ust. 2 u.o.z.p. ze względu na użycie w nim zwrotu "w szczególności" należało interpretować jako normę prawną, która nie zawiera zamkniętego katalogu momentów powstania nadpłaty podatku. Z tego względu w ocenie Sądu w przypadkach nieuregulowanych w tym przepisie należało uznawać, że nadpłata powstała w chwili zapłaty nienależnego podatku. Zgodnie z treścią art. 29 ust. 3 u.o.z.p. nadpłaty podatku niezwócone w terminie trzech miesięcy od daty ich powstania ,podlegają oprocentowaniu od daty ich powstania chyba, że zwrot nadpłaty nie był możliwy z winy podatnika. W rozpoznanej sprawie zwrot nadpłaty opłaty targowej nastąpił po upływie trzech miesięcy od dnia powstania nadpłaty, co pr5zesądzało o tym, że generalnie od tej nadpłaty podatnikowi należały się odsetki. Z tego względu wydając decyzje organy miały obowiązek zbadać, czy w sprawie nie wystąpiła zawiniona przez podatnika niemożność zwrotu nadpłaty w terminie. W zaskarżonej decyzji organ stwierdził, że skoro podatnik sam wpłacał opłatę targową to w tym zakresie wprowadził w błąd organ podatkowy, który nie mógł wiedzieć, że od podatnika nie należy się podatek. W ocenie Sądu stwierdzenie to nie mogło być uznane za zasadne, gdyż stało oczywistej sprzeczności z faktami zaistniałymi w sprawie. Sąd zważył, że w rozpoznanej sprawie doszło do poboru nienależnego podatku przez inkasenta wyznaczonego przez organ podatkowy, a zatem zapłata podatku nie była wynikiem działań podatnika, który nie znał prawa i wpłacał do organu podatkowego nienależny podatek. Organ podatkowy powinien był znać prawo i wiedzieć, że od podatnika nie należy się opłata targowa i nie pobierać podatku od podatnika, a w przypadku pobrania nienależnego podatku, niezasadnie pobrany podatek powinien był zwrócić w terminie trzech miesięcy od dnia jego poboru. Skoro organ tego nie dokonał, ponieważ błędnie interpretował przepisy prawa i nie uwzględnił faktu, że podatnikowi przysługiwało zwolnienie z opłaty targowej na podstawie art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych to nie może twierdzić, że do zwrotu nienależnej opłaty targowej w terminie nie doszło z winy podatnika, zwłaszcza że opłatę targową pobrano od podatnika z tytułu prowadzenia sprzedaży na targowisku będącym własnością Gminy, podczas gdy za okres za który pobrano opłatę targową na podatniku ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości z tytułu posiadania obiektu budowlanego położonego również na tym targowisku. Tak więc organ podatkowy, którym w rozpoznanej sprawie był organ gminy, a więc organ właściciela nieruchomości w związku, z którą na podatniku ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, który to obowiązek zwalniał go od obowiązku podatkowego w opłacie targowej, miał dostęp do wszelkich informacji niezbędnych do ustalenia jakiemu obowiązkowi podatkowemu podatnik podlegał. Zaistniał w sprawie sytuacja polegająca na poborze za pośrednictwem inkasenta nienależnej opłaty targowej wskazuje dowodzi, że to na organie podatkowym ciąży odpowiedzialność za pobór podatku mimo nieistnienia zobowiązania podatkowego i jego niezwrócenie podatnikowi w terminie. Z tych powodów Sąd uznał za zasadny zawarty w skardze zarzut naruszenia zaskarżoną decyzją art. 29 u.o.z.p. polegający na stwierdzeniu w zaskarżonej decyzji, że do terminowego zwrotu nadpłaty podatku w rozpoznanej sprawie nie doszło z winy podatnika co miało wpływ na wysokość odsetek od nadpłaty podatku za rok 1997. Do odsetek należnych od nadpłaty opłaty targowej za rok 1998 na podstawie art. 330 o.p. a contrario zastosowanie miał przepis art. 77 § 2 pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, przepis ten miał zbliżoną treść do treści art. 78 § 3 pkt 2 lit. b. o.p. w dacie wydania zaskarżonej decyzji W tym zakresie w ocenie Sądu decyzja nie naruszała prawa. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie naruszała prawa w zakresie w jakim stwierdzała nadpłatę opłaty targowej za lata 1997 i 1998 i w postępowaniu przed sadem ta część rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji nie była sporna. Z tych wszystkich względów Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 29 ust. 3 u.o.z.p. w cześci dotyczącej ustalenia oprocentowania nadpłaty za rok 1997. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę-Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 206 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.