III SA 3374/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Hanusz, Sędzia NSA B. Lubiński (spr.), Sędzia WSA G. Nasierowska, Protokolant A. Kot, po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2004 r. sprawy ze skargi S.A. S. [...] na postanowienie Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie o podatek dochodowy od osób prawnych -oddala skargę- Z akt sprawy wynika, że w następstwie uchylenia przez Izbę Skarbową w W. decyzją nr [...] z dn. [...].1l.2001r. decyzji Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].06.2001r. nr [...], po ponownym rozpoznaniu sprawy, tenże Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...].07.2002r. nr [...] określił spółce S. S.A. należny podatek dochodowy od osób prawnych za 1996r. w kwocie 1.047.145 zł, zaległość podatkową w kwocie 473.310 zł i odsetki za zwłokę w wysokości 1.049.404,80 zł. Decyzja ta została doręczona stronie w dniu 30.07.2002r. co wynika z treści zapisów na potwierdzeniu zwrotnym przesyłki listowej. W dniu 26.08.2002r. wpłynęło do Izby Skarbowej w W. nadane pocztą w dniu 23.08.2002r., z naruszeniem 14-dniowego terminu na wniesienie odwołania, o którym stanowi art. 223 Ordynacji podatkowej, odwołanie od w/w decyzji Urzędu Skarbowego wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wniosku podatniczka wskazała , iż uchybienie terminu do wniesienia odwołania spowodowane było niemożnością faktycznego doręczenia decyzji Urzędu Skarbowego osobom, które jako organ reprezentujący Spółkę są prawidłowym odbiorcą decyzji. 14-dniowy termin na wniesienie odwołania pokrywał się z okresem, kiedy wszyscy członkowie zarządu oraz główny księgowy pozostawali na urlopie poza granicami kraju i nawiązanie z nimi bezpośredniego kontaktu było szczególnie utrudnione. Spółka nie powołała na ten okres pełnomocników władnych podejmować decyzje w jej imieniu, ani też nie wyznaczyła pełnomocników właściwych do doręczeń. Wprawdzie decyzja Urzędu Skarbowego została doręczona w siedzibie podatnika , jednakże osoba, której podpis widnieje na poświadczeniu kwituje jedynie odbiór pism, lecz nie jest upoważniona do składania oświadczeń w imieniu Spółki. Ze względu na nieobecność osób reprezentujących Spółkę: p. M. L. - Dyrektora Finansowego, p. L. S. - Dyrektora Naczelnego oraz głównego księgowego p. J. D., fizyczne doręczenie decyzji nastąpiło dopiero w dniu 19.08.2002r., po pojawieniu się upoważnionych osób w miejscu pracy po zakończonym urlopie i z tym właśnie dniem zaistniała po raz pierwszy możliwość zaznajomienia się organów Spółki z treścią powołanej decyzji. Zaskarżonym do Sądu postanowieniem z dnia [...] listopada 2002r. Nr [...] Izba Skarbowa w W. odmówiła przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia Izba Skarbowa stwierdziła, że zgodnie z treścią art. 163 §2 Ordynacji podatkowej w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia postanawia organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. Artykuł 162 §1 Ordynacji podatkowej stanowi, iż w razie uchybienia należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Natomiast § 2 w/w artykułu stawia wymóg, aby podanie o przywrócenie terminu wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Podniosła, iż w niekwestionowanym stanie faktycznym sprawy uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło z winy Spółki. Spółka będąc stroną w toczącym się postępowaniu podatkowym powinna była zapewnić sobie możliwość podejmowania czynności prawnych w każdym czasie, w którym byłoby to konieczne. Urlop wypoczynkowy nie jest zdarzeniem nagłym, nieprzewidzianym. Przeciwnie, powinien być planowany z wyprzedzeniem z uwzględnieniem potrzeb przedsiębiorstwa, a nawet z zapewnieniem możliwości w razie konieczności odwołania z urlopu osoby niezbędnej w firmie. Jednoczesne urlopowanie na ponad miesiąc w dużej spółce prawa handlowego, jaką jest spółka akcyjna obu osób uprawnionych do jej reprezentowania bez ustanowienia pełnomocnika i pozostawienie na ten okres Spółki niezdolnej do podejmowania czynności prawnych świadczy o tym, że Spółka nie dołożyła należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw, jakiej należałoby oczekiwać przy prowadzeniu tego rodzaju działalności gospodarczej. Uchybienie terminu przez stronę zostało zatem przez nią zawinione wskutek niedbalstwa. Nawet gdyby przyjąć , że w związku z nie wyznaczeniem przez Urząd Skarbowy trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej miało miejsce kwalifikowane naruszenie prawa, o którym stanowi art. 240 §1 pkt 4 w/w Ordynacji, to konsekwencje tego są regulowane odrębnie w rozdziale 17 Ordynacji podatkowej i nie zdejmuje to ze Spółki winy za zaistniałe zaniedbanie w kwestii uchybienia terminowi na złożenie odwołania od decyzji. Celem art. 200 Ordynacji podatkowej nie jest przypominanie stronie postępowania podatkowego o konieczności zachowania faktycznej zdolności do podejmowania czynności prawnych. Również podniesiona przez Spółkę przewlekłość postępowania przed Organem I instancji, aczkolwiek naganna i rodząca skutki przewidziane w art. 141 Ordynacji podatkowej, tj. prawo do skargi na nie załatwienie sprawy we właściwym terminie, nie wyłącza winy strony w rozpatrywanej kwestii. Spółka akcyjna będąca stroną postępowania powinna liczyć się z możliwością doręczenia decyzji, także wówczas gdy postępowanie podatkowe przedłuża się ponad ramy czasowe wyznaczone przez art. 139 §1 Ordynacji podatkowej. W złożonej skardze na wymienioną decyzję skarżąca wnosząc o jej uchylenie zarzuciła naruszenie prawa procesowego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 162 § 1, art. 200 § 1, art. 125 § 1 i art. 139 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997r., Nr 137, poz. 926). W jej obszernym uzasadnieniu, nie kwestionując ustaleń faktycznych poczynionych w trakcie postępowania będącego przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia zwróciła uwagę na trzy kwestie tj. przewlekłość postępowania (art. 139 i 125 O.p.), naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 200 § 1 O.p.) oraz spełnienie w związku z tym przesłanki do wznowienia postępowania (art. 240 § 1 pkt 4 O.p.) Odnośnie zarzutu przewlekłości postępowania skarżąca przytoczyła treść przepisów art. 139 § 1 i art. 125 Ordynacji podatkowej, nakładających na organy podatkowe określone rygory proceduralne. Wskazała, iż decyzja Urzędu Skarbowego wpłynęła do siedziby skarżącej dopiero 30.07.2002r., czyli po półrocznym milczeniu organu podatkowego od chwili przekazania mu sprawy do ponownego rozpoznania przez Izbę Skarbową. Przewlekłość postępowania Urzędu Skarbowego spowodowała, że zarząd Spółki nie miał szczególnych podstaw by spodziewać się decyzji właśnie w sezonie urlopowym. W ocenie podatniczki nie można od Spółki wymagać, by osoby ją reprezentujące nie mogły skorzystać z przysługującego im prawa do urlopu wypoczynkowego, tylko ze względu na to, że Spółce w bliżej nie określonym terminie może być doręczona decyzja administracyjna, której skarżąca spodziewała się pół roku wcześniej. Wywodzenie zatem negatywnych konsekwencji, rodzących dla Spółki określone implikacje finansowe, z nieprawidłowego, tj. przewlekłego działania Urzędu Skarbowego stanowi naruszenie wynikającej z zasady demokratycznego państwa prawa zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika do organów podatkowych. W kwestii pozbawienia strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu skarżąca stwierdziła, iż nie miała podstaw by spodziewać się decyzji administracyjnej w dniu [...].07.2002r. bowiem Urząd Skarbowy zaniedbał obowiązku wyznaczenia stronie trzydniowego terminu przed wydaniem decyzji , do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego na podstawie art.200 §1 Ordynacji podatkowej. Zaniedbanie Urzędu Skarbowego doprowadziło do pozbawienia możliwości udziału podatnika w czynnościach mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Strona po zapoznaniu się z materiałem dowodowym mogła wypowiedzieć się w przedmiocie zgromadzonych dowodów i stawianych zarzutów oraz złożyć stosowne wnioski. Urząd Skarbowy naruszył jedną z najistotniejszych zasad postępowania podatkowego wyrażoną w art.123 §1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organy podatkowe są obowiązane zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Konsekwencje tak oczywistego zaniedbania obowiązków przez Urząd Skarbowy, zdaniem strony ponosi obecnie Spółka, która na skutek wydania postanowienia przez Izbę Skarbową, pozbawiona została możliwości wniesienia odwołania i ustosunkowania się do argumentacji podniesionej w decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Za taką argumentacją przemawia liczne, podane w skardze orzecznictwo NSA. Skarżąca dodała, iż sytuacji, gdy postępowanie jest przewlekłe i nie jest możliwym ustalenie przewidywanej daty jego zakończenia przez stronę, wezwanie w trybie art.200 §1 Ordynacji podatkowej jest znaczącym sygnałem dla strony, iż może się w najbliższym czasie spodziewać decyzji wymiarowej. Przepis ten sygnalizuje stronie obowiązek podjęcia wszelkich działań w celu uniknięcia niekorzystnych dla siebie skutków prawnych. Dotyczy to zwłaszcza wypowiedzenia się w kwestii materiału dowodowego, lecz również dochowania obowiązku należytej reprezentacji przed organem podatkowym, a nawet ewentualnego przygotowania argumentów, które strona może podnieść w postępowaniu odwoławczym. Zdaniem Spółki działanie Urzędu Skarbowego naruszyło zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Odnośnie przesłanki do wznowienia postępowania podatkowego, jaką było naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, zdaniem skarżącej Izba Skarbowa potwierdziła w uzasadnieniu postanowienia, że mogło dojść do rażącego naruszenia prawa przez Urząd Skarbowy poprzez naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, co stanowi przesłankę do wznowienia postępowania w trybie art. 240 §1 pkt4 Ordynacji podatkowej. Wobec rażącego naruszenia praw strony w postępowaniu podatkowym, skarżąca nie uważa za zasadne i zgodne z zasadami praworządności obciążanie jej negatywnymi skutkami prawnymi w postaci niemożności skorzystania z prawa odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego, z uwagi na wcześniejsze uchybienia powstałe z winy Urzędu Skarbowego. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który przejął sprawę do rozpoznania na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.), zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W pierwszym rzędzie należało podnieść, że sprawa uchybienia terminu do wniesienia odwołania (art. 223 ustawy Ordynacja podatkowa) pozostaje poza sporem. Uchybienie terminu do wniesienia odwołania stwierdził organ odwoławczy postanowieniem wydanym na podstawie art. 228 Ordynacji podatkowej. Przepis ten ma charakter bezwarunkowy. Oznacza to, iż stwierdzenie uchybienia terminu zobowiązuje organ do wydania postanowienia uniemożliwiającego rozpatrzenie odwołania. Przepis art. 162 ustawy przewiduje możliwość przywrócenia terminu w sytuacji, gdy zainteresowany uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy, wniosek o przywrócenie zostanie złożony w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi i gdy wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostanie dopełniona czynność, dla której termin był wyznaczony. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Rozpoznając żądanie Spółki zawarte w skardze, mając na uwadze argumenty przedstawione we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, w zażaleniu na postanowienie oraz w skardze, należało na wstępie stwierdzić, że prawidłowo została doręczona podatniczce decyzja wymiarowa. Jak wynika z wniosku o przywrócenie terminu zdaniem podatniczki, "choć decyzja została doręczona w jej siedzibie, to osoba, której podpis widnieje na poświadczeniu kwituje jedynie odbiór pism, lecz nie jest upoważniona do składania oświadczeń w imieniu podatnika". Taka argumentacja jest bezpodstawna. Przypomnieć wypada, że kwestię m.in. sposobu doręczania pism osobom prawnym reguluje art. 151 ustawy Ordynacja podatkowa. W myśl tego przepisu osobom prawnym pisma doręcza się w lokalu ich siedziby – osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Osobą taką nie jest tylko osoba, której udzielono szczególnego pełnomocnictwa do odbioru pism czy też osoba, która jest regulaminowo upoważniona do odbioru pism. W wypadku doręczenia pisma pracownikowi, co w tej sprawie nie jest kwestionowane, należy przyjąć domniemanie, iż osoba, która dysponuje pieczęcią osobistą pracodawcy, a co w tej sprawie wynika z akt sprawy (k. 25), i potwierdza odbiór korespondencji, jest upoważnioną osobą do odbioru pism. A zatem trzeba przyjąć, iż doręczenie decyzji nastąpiło z zachowaniem prawem przewidzianych wymagań. Nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja strony, że naruszenie przez Urząd Skarbowy art. 125 § 1 i art. 139 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a co w tej sprawie nie jest kwestionowane przez Izbę Skarbową może mieć jakiekolwiek znaczenie dla potrzeb postępowania dotyczącego sprawy przywrócenia terminu. Prawdą jest, że obowiązkiem organów państwa jest załatwienie sprawy w terminach wynikających z ustaw (zasada szybkości postępowania – art. 125 O.p.). O każdym przypadku niezałatwienia sprawy w terminie organy mają obowiązek zawiadomić stronę, podając stronie przyczyny zwłoki i wskazując nowy termin załatwienia sprawy (art. 140 O.p.). A zatem słuszne jest stanowisko skarżącej, że przewlekłość postępowania narusza zasadę praworządności (art. 120 O.p.). Jednakże należy przypomnieć, że instrumentem obrony strony przed takim postępowaniem organów jest skarga na bezczynność. Natomiast złożenie skargi na bezczynność jest prawem strony, z którego może, lecz nie musi skorzystać. A zatem skoro z prawa tego nie skorzystała, to nie może czynić zarzutu organom podatkowym, iż nie korzystając z niego może skutecznie opierać swój wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania z powodu braku winy w uchybieniu terminu. Nie zasługuje na uwzględnienie także kolejny zarzut skargi dotyczący naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym (art. 200 O.p.). Argumentacja strony skarżącej mogłaby mieć ewentualnie zastosowanie dla ochrony swoich praw w postępowaniu wymiarowym. Brak wypowiedzenia się w przedmiocie całego materiału dowodowego zgromadzonego w danej sprawie może być przyczyną uchylenia decyzji wymiarowej, nie może natomiast stanowić podstawy do uwzględnienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji. Skoro skarżąca jest zdania, że naruszenie art. 200 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi przesłankę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 tej ustawy to argumenty powinny być wykorzystane w takim postępowaniu, a nie w sprawie przedmiotem, której jest kwestia przywrócenia terminu. Mając zatem na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało orzec, jak w sentencji.