III SA 3383/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak (spr.) (del.) Sędzia WSA Grażyna Nasierowska Asesor sądowy WSA Jolanta Sokołowska Protokolant Anna Zientara po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi A. B. iu decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości w podatku dochodowym (id osób prawnych za I99ór. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2002 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego U. z dnia [...] sierpnia 2002 r. nr [...] w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności A. B. za zaległości spółki "A" Sp.z o.o. z siedzibą w W. w podatku dochodowym od osób prawnych za 1996 r. W motywach rozstrzygnięcia podano, że w związku z powstaniem wymienionych zaległości podatkowych przed dniem wejścia w życie Ordynacji podatkowej, to jest 1 stycznia 1998 r., do odpowiedzialności osób trzecich za te zaległości mają zastosowanie przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W świetle przepisów zawartych w art.40 w związku z art.47 tej ustawy wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadał całym swoim majątkiem za zobowiązania spółki z tytułu podatków w takiej części, w jakiej ma prawo uczestniczyć w podziale zysku. Organ podatkowy odstąpi jednak od orzeczenia odpowiedzialności ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodarcze. Organ odwoławczy stwierdził, że A. B. zawiązała przedmiotową spółkę w 1989 r. pod firmą "I". Objęła w niej 100% udziałów, pełniąc w niej także funkcję prezesa zarządu. W dniu [...] lipca 1999 r. A. B. sprzedała wszystkie posiadane przez siebie udziały w spółce K. , obywatelowi litewskiemu. Organy podatkowe tę czynność prawną uznały za zawartą dla pozoru. W ich ocenie świadczyć miało o tym to, że umowa sprzedaży udziałów została zawarta w trakcie toczących się czynności kontrolnych, udziały zostały sprzedane obywatelowi litewskiemu, cena sprzedaży udziałów wyniosła 5 zł, po zakupie udziałów przez nowego udziałowca brak było oznak prowadzenia działalności gospodarczej pod dotychczasowym adresem, przy braku zgłoszenia nowego adresu, składane przez spółkę do Urzędu Skarbowego deklaracje i inne dokumenty nie były opatrzone podpisem nowego udziałowca. Stwierdzono, że organy podatkowe nie mają obowiązku respektowania tych postanowień czynności prawnych, które zmierzały do obejścia przepisów prawa podatkowego. Zdaniem organów podatkowych obu instancji cel działania A. B. był oczywisty i wynikał z zamiaru uniknięcia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki "A". Izba Skarbowa powołała się nadto na przepis art.254 Kodeksu handlowego, zgodnie z którym każda zmiana umowy spółki wymaga dla swej ważności uchwały wspólników, zmiana taka powinna zostać zaprotokołowana przez notariusza, pod rygorem nieważności. Wskazano, że bez zachowania tej formy została podjęta uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Zgromadzenia spółki "A" Sp.z o.o. z dnia [...] lipca 1999 r. na mocy której A.B. wyraziła zgodę na zbycie posiadanych udziałów na rzecz nowego wspólnika. Stąd, w ocenie organu odwoławczego, nie może to prowadzić do zmiany stanowiska organów podatkowych w sprawie niniejszej uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 1996 r. sygn.akt FPS 3/96, w świetle której decyzja o odpowiedzialności za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie może być skierowana do osoby, która przed wydaniem tej decyzji zbyła swoje udziały w spółce. W tej sytuacji bezzasadny jest zarzut, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie. Analogicznie ustosunkowano się do zarzutu, że strona została pozbawiona możliwości udziału w toczącym się postępowaniu podatkowym. Izba Skarbowa wskazała, że nie włączenie, na żądanie pełnomocnika strony, do akt sprawy akt postępowania egzekucyjnego nie stanowi o naruszeniu art.188 Ordynacji podatkowej, gdyż organ pierwszej instancji oparł się na treści zawiadomienia Działu Egzekucyjnego Urzędu Skarbowego U. z dnia[...] września 2000 r. Podano w nim, że postępowanie egzekucyjne prowadzone przeciwko spółce "A" zostało umorzone wskutek nieściągalności. Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, że nie wystąpiły przesłanki wymienione w art.40 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych do odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności A. B. za zobowiązania spółki "A" w podatku dochodowym od osób prawnych za 1996 r. Wskazano, że umowa sprzedaży udziałów w wymienionej spółce miała charakter pozorny co przemawia za odpowiedzialnością A. B. za przedmiotowe zaległości podatkowe. Izba Skarbowa uznała za nie zasługujący na uwzględnienie zarzut nie dopuszczenia dowodu z opinii biegłego do spraw księgowości i finansów. Stwierdzono, że egzekucja prowadzona przeciwko spółce "A" okazała się bezskuteczna a stan finansowy spółki w dacie zbycia udziałów przez A. B. pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W skardze do Sądu A.B. wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji względnie o jej uchylenie. Skarżąca zarzuca w skardze naruszenie przepisów: 1/ art.47 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przez skierowanie decyzji do osoby nie będącej stroną postępowania, 2/ art.120-129, 165 Ordynacji podatkowej przez nie przeprowadzenie w sprawie postępowania podatkowego, 3/ art.123, 192 i 200 Ordynacji podatkowej przez pozbawienie skarżącej czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, 4/ art.188 Ordynacji podatkowej przez oddalenie zgłoszonych wniosków dowodowych, 5/ art.122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej przez wydanie decyzji, która ma wady w zakresie stanu faktycznego, 6/ art.210 Ordynacji podatkowej przez pozbawienie zaskarżonej decyzji pełnego uzasadnienia. W motywach skargi skarżąca podnosi, że powołanie się przez Izbę Skarbową na przepis art.254 oraz art.73 § 2 Kodeksu cywilnego pozbawione jest podstaw prawnych oraz jakiegokolwiek sensu i świadczy o braku poziomu merytorycznego, gdyż uchwała zgromadzenia wspólników spółki "A" z dnia [...] lipca 1999 r. nie stanowi zmiany umowy spółki i nie musi zostać podjęta w formie aktu notarialnego. Dowodem wszczęcia postępowania podatkowego powinno być potwierdzenie odbioru stosownego postanowienia. W sytuacji gdy z bilansu oraz innych dokumentów księgowych wynika, że spółka "A" miała duży i konkretny majątek jak możliwe było, że postępowanie egzekucyjne zakończyło się postanowieniem o umorzeniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Akta sprawy potwierdzają ustalenia dokonane przez organy podatkowe, że celem zbycia przez skarżącą udziałów w spółce "A" było uniknięcie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe tej spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 1996 r. Przekonywująco świadczy o tym termin, w którym skarżąca dokonała tej transakcji. W dniu zawarcia umowy sprzedaży ([...] lipca 1999 r.) trwało od blisko roku postępowanie kontrolne w spółce "A", dlatego też skarżąca była już wtedy zorientowana co do konsekwencji podatkowych jakie mogły ją obciążać jako jedynego wspólnika tejże spółki. Jeżeli tę okoliczność zestawi się z treścią tezy uchwały składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 1996 r. sygn.akt FPS 3/96, z której wynika, że decyzja o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie może być skierowana do osoby, która przed wydaniem tej decyzji zbyła swoje udziały w spółce, to oczywistym jest cel realizowany przez skarżącą poprzez sprzedaż udziałów. Z tego też względu pominięcie podatkowych skutków tej czynności prawnej, zdaniem Sądu, za naruszające prawo. Nie można jednak podzielić oceny skutków prawnych dokonanych przez skarżącą czynności prawnych w sferze prawa handlowego. Sprzedaż udziałów ani też zgoda wspólników na ich zbycie nie stanowi zmiany umowy spółki. Wobec tego nie jest wymagana dla dokonania tych czynności szczególna forma, w tym wypadku notarialna. O prawidłowości tych ustaleń świadczy fakt, iż Sąd Rejestrowy dokonując zmian w rejestrze handlowym wynikających z wymienionych czynności nie zakwestionował formy, w której zostały dokonane. Omówione uchybienie nie miało jednak, zdaniem Sądu, istotnego wpływu na wynik sprawy z uwagi na pozostałe ustalenia wynikające z zaskarżonej decyzji. Należy zatem uznać za nieuzasadniony zarzut naruszenia w zaskarżonej decyzji art.47 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Wbrew twierdzeniu skarżącej postanowienie z dnia [...] kwietnia 2001 r. Urzędu Skarbowego [...] U. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległości spółki "A" za lata 1996-1997 w podatku dochodowym od osób prawnych zostało jej doręczone, co wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach sprawy (karta 90). Z tego też względu nie może być uwzględniony zarzut naruszenia art.165 Ordynacji podatkowej, w tym też zarzut, że w sprawie nie przeprowadzono postępowania podatkowego. Kopia zawiadomienia Urzędu Skarbowego U. z dnia[...] września 2000 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko spółce "A" wskutek nieściągalności. Dokument ten spełnia cechy dokumentu urzędowego, stanowi więc dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone (art.194 Ordynacji podatkowej). Nie jest więc zasadny zarzut naruszenia art.188 Ordynacji podatkowej, gdyż okoliczność bezskuteczności egzekucji została stwierdzona wystarczająco tym dowodem. Tak samo należy odnieść się do zarzutu nie powołania w sprawie biegłego z zakresu księgowości i finansów. Sprawa niniejsza dotyczy bowiem rozstrzygnięcia, czy istnieją bądź nie istnieją przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki "A" na skarżącą a nie dokonania oceny stanu majątkowego spółki, co w świetle przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych nie ma decydującego znaczenia dla takiego orzeczenia. Zarzut pozbawienia skarżącej czynnego udziału w postępowaniu nie zasługuje na uwzględnienie mając na względzie akta sprawy. Do tego zarzutu, podniesionego poprzednio w postępowaniu odwoławczym, odniesiono się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd uznał, że wywody zawarte w tej decyzji w omawianym przedmiocie znajdują oparcie w materiale dowodowym znajdującym się w aktach rozpoznanej sprawy. Mając powyższe ustalenia na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób uzasadniający jej wzruszenie w świetle art.145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2000 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). Dlatego też skargę należało oddalić na podstawie przepisu art. 151 tej ustawy.