III SA 3479/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Asesor WSA Sylwester Golec, Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2004 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Usługowo - Handlowego "R" Spółka z o.o. w B. na decyzję Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] listopada 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty z tytułu wpłat na PFRON 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia[...] lutego 2003 r. Nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy, Gospodarki i Polityki Społecznej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ([...] zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] lutego 2003r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych wydał decyzję nr [...], w której odmówił stwierdzenia nadpłaty z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych dokonanych przez P.P.H.U. "R" Sp. z o.o. w okresie od stycznia 1999r. do grudnia 2001r. . Powyższa decyzja zapadła po zwróceniu sprawy do ponownego rozpatrzenia w związku z uchyleniem poprzedniej decyzji tego organu przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia [...] listopada 2002r. nr [...] na skutek odwołania wniesionego przez Spółkę. W uzasadnieniu decyzji wydanej po przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia Prezes Zarządu PFRON argumentował, iż nie stwierdził nadpłaty ponieważ zgodnie z ewidencją prowadzoną przez PFRON saldo skarżącej Spółki nie wykazuje nadpłaconych wpłat w objętym wnioskiem okresie. Ponadto wskazał, iż zarzuty Spółki nie zostały uwzględnione ponieważ dokonała ona błędnego wyliczenia zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON od stycznia 1999r. do grudnia 2001r. na podstawie wzoru umieszczonego w deklaracji, która została wprowadzona rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 20 lipca 2001r. w sprawie ustalenia wzorów deklaracji składanych Zarządowi Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez pracodawców zobowiązanych do wpłat na ten Fundusz (Dz. U. Nr 80, poz. 862) dopiero od 1 stycznia 2002r. Zgodnie z art. 75 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.; dalej Ordynacja podatkowa) Spółka była zobowiązana aby wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty złożyć skorygowane deklaracje. Niedopełnienie powyższego obowiązku skutkowało, zdaniem Prezesa Zarządu PFRON, niemożliwością pozytywnego rozpatrzenia wniosku Spółki. Od powyższej decyzji, Spółka w dniu [...] marca 2003r. wniosła odwołanie do Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej wnioskując o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co do istoty sprawy, bądź też jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu podniosła, iż we wniosku o stwierdzenie nadpłaty oparła się na wzorze zamieszczonym w ustawie z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 z późn. zm.; dalej ustawa o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych), a który nie został poprawnie zamieszczony na wzorze deklaracji obowiązującym w latach 1999-2001. Zdaniem Spółki argument, iż wyliczone przez PRFON saldo wnioskodawcy nie wykazuje nadpłaty, jest bez znaczenia, biorąc pod uwagę, że wzór na jakim zostały oparte te wyliczenia nie realizuje założeń zawartych w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. W związku z powyższym, Spółka nie miała możliwości prawidłowego wyliczenia nadpłaty na podstawie błędnie sformułowanej deklaracji za lata 1999-2001, a korekty deklaracji mogła dokonać jedynie na prawidłowo skonstruowanych deklaracjach, obowiązujących od początku 2002r. Spółka podniosła także, iż PFRON nie wezwał jej w trakcie postępowania do uzupełnienia wniosku o skorygowane deklaracji, a ich brak wskazał dopiero w wydanym rozstrzygnięciu. W załączeniu do wniesionego odwołania Spółka załączyła korekty wpłat na PFRON za lata 1999-2001 dokonane na formularzach obowiązujących od 1 stycznia 2002r. W dniu [...] listopada 2003r. Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej wydał decyzję nr [...] utrzymująca w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu podał, iż Spółka była zobowiązana do wpłat na PFRON, a z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż saldo podmiotu nie wykazywało nadpłaconych wpłat w okresie od stycznia 1999r. do grudnia 2001r., ponadto w ewidencji PFRON istnieją prawidłowo sporządzone deklaracje za okres od stycznia 1999r. do października 2001r. Odnośnie zarzutu, iż PFRON nie wezwał spółki do uzupełnienia wniosku o skorygowaną deklarację Minister stwierdził, iż obowiązek jej załączenia wynikał z przepisów Ordynacji podatkowej. Na powyższą decyzję Spółka wniosła w dniu [...] grudnia 2003r. skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnioskując o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 72 § 1 i 73 § 1 oraz art. 121, 122, 210 ust. 1 § 4 i § 6 Ordynacji podatkowej w związku z niewłaściwym zastosowaniem art. 21 ust. 1 i 4 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej i zatrudnianiu niepełnosprawnych. W uzasadnieniu wskazała, iż zaskarżona decyzja nie odniosła się do podstawowego zarzutu Spółki, że zawyżone wpłaty były wynikiem nie błędnego naliczenia wpłat przez Spółkę ale błędnej konstrukcji deklaracji za lata 1999-2001 oraz tego, iż wzory zawarte w tej deklaracji nie uwzględniały postanowień art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu niepełnosprawnych i § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 września 1998r. w sprawie rodzajów schorzeń uzasadniających obniżenie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych oraz sposobu jego obniżania (Dz. U. Nr 124, poz. 820 z późn. zm.). Zdaniem Spółki przedstawiła ona organowi I instancji szczegółowe wyliczenia dotyczące sposobu ustalania wielkości wpłat, ponieważ przy obowiązującej od 1999 do końca 2001 roku konstrukcji deklaracji nie można było ich skorygować. Zgodnie z jej argumentacją oparcie zaskarżonego rozstrzygnięcia na analizie sald rachunkowych, a nie analizie przepisów prawa materialnego naruszyło nie tylko wskazane przepisy prawa materialnego ale również wskazywało na istotne wady postępowania prowadzonego w sprawie. W odpowiedzi na skargę Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał przedstawioną w zaskarżonej decyzji argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Zgodnie z art. 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1271 z póżn. zm.) z dniem 1 stycznia 2004 r. utraciła moc ustawa z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz.368 z późn. zm.), zaś weszła w życie ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.). Zgodnie z art. 97 §. 1 ustawy Przepisy wprowadzające(...) sprawy, których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając skargę zgodnie z zakresem swojej właściwości stwierdził, iż skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu niepełnosprawnych do wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem art. 49a i 49b, przepisy Ordynacji podatkowej, z tym że uprawnienie organów podatkowych przysługują w tej mierze Prezesowi Zarządu PFRON. W związku z powyższym w myśl art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2003r., był on upoważniony do stwierdzenia nadpłaty we wpłatach wniesionych na PFRON. Artykuł 72 § 1 pkt 1 Ordynacji stanowi, iż za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku - w rozpatrywanej sprawie wpłaty na PFRON. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest prowadzone zgodnie z zawartą w Dziale VI Ordynacji podatkowej regulacją dotyczącą postępowania podatkowego. Badanie przesłanek zawartych we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, których wystąpieniem strona argumentuje jej powstanie, musi czynić zadość wymogom stawianym postępowaniu przez przepisy Ordynacji podatkowej, w tym zasadom ogólnym postępowania sformułowanym na początku tego działu. Zgodnie z art. 121 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a organy podatkowe obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Zasadę tą należy interpretować jako nakaz takiego działania organów, które będzie uwzględniało nie tylko interesy fiskalne, ale konieczność bezstronnego rozpatrzenia sprawy oraz wyjaśnienia wszystkich faktycznych i prawnych okoliczności, także tych które przemawiają za uwzględnieniem argumentów strony. Pozostaje ona w bliskim związku z zasadą prawdy obiektywnej zawartej w art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy i regulacją art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w myśl której organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Realizacja powyższych obowiązków, ma prowadzić do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wydania rozstrzygnięcia zgodnego z okolicznościami faktycznym i przepisami prawa. Organ powinien, co zostało sformułowane w art. 124 Ordynacji podatkowej wyjaśnić stronie zasadność przesłanek, którymi kieruje się przy załatwieniu sprawy. W szczególności rolę taką pełnić musi uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji, która zapadła w sprawie. Zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Znalazło to potwierdzenie w wyroku NSA z 8 listopada 2000r. (sygn. akt III SA 760/99), w którym stwierdził on, że "Art. 210 § 4 Ordynacji stanowi, że uzasadnienie faktyczne zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Przytoczenie przepisów prawa to również wskazanie ich treści i relacji do stanu faktycznego sprawy." Uzasadnienie decyzji nie może sprowadzać się więc jedynie do wskazania obowiązujących przepisów i opisania stanu faktycznego, ale powinno wskazywać dlaczego organ odniósł się do stanu faktycznego sprawy, w tym argumentów przedstawionych przez stronę, we wskazany w rozstrzygnięciu sposób i czemu zastosował wskazane przez siebie normy prawne. W rozpatrywanej sprawie strona skarżąca wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, z którego jednoznacznie wynikało, iż miałaby ona wynikać z rozliczania się na podstawie deklaracji, których wzór był niezgodny z przepisami ustawy. Tak Prezes Zarządu PFRON w decyzji z [...] lutego 2003r. jak i Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej w rozstrzygnięciu utrzymującym ją w mocy z [...] listopada 2003r. nie wskazali, iż w prowadzonym postępowaniu zbadali argumenty strony i odnieśli się do tak ustalonego stanu faktycznego. Strona kwestionowała bowiem zgodność wzoru, na podstawie którego dokonała wyliczeń, określonego Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 12 listopada 1998r. w sprawie wzorów deklaracji składanych Zarządowi Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez pracodawców zobowiązanych do wpłat na ten Fundusz (Dz. U. Nr 143, poz. 923 z późn. zm.) z regulacją zawartą w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu niepełnosprawnych. Obliczenie należnych wpłat na podstawie błędnego wzoru prowadziło, jej zdaniem, do niesłusznego zawyżenia kwoty wpłat i w efekcie do powstania wskazanej we wniosku nadpłaty. Organy podjęły się jedynie sprawdzenia zasadności żądania strony w sposób, który nie mógł potwierdzić lub zaprzeczyć wnioskom strony - poprzez analizę sald Spółki i poprawności wypełnienia deklaracji, nie odnosząc się do jej argumentów. W rozpatrywanej sprawie organ I instancji wskazał, iż strona miała obowiązek dosłania skorygowanych deklaracji, czego nie uczyniła i co skutkuje niemożliwością pozytywnego rozpatrzenia wniosku, nie odpowiadając na twierdzenie strony, iż na obowiązujących w latach 1999-2001r. wzorach deklaracji, nie ma możliwości prawidłowego wyliczenia zaistniałej nadpłaty. Organ II instancji utrzymując w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie także nie odniósł się w żaden sposób do powyższej kwestii, pomimo, iż Spółka załączyła do wniesionego odwołania korekty wpłat wykazane na formularzach wprowadzonych od 1 stycznia 2002r., wykazujących, jej zdaniem, prawidłowe kwoty. Zgodzić się też należy ze strona skarżącą, iż w przypadku niedopełnienia przez podatnika obowiązku złożenia korekty deklaracji wynikającego z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej zarówno organ I jak i II instancji miał wezwać stronę na podstawie art. 189 § 1 Ordynacji podatkowej do uzupełnienia wniosku tj. złożenia wymaganych korekt deklaracji. Powinność, ta wynika z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązującego organy prowadzące postępowanie dowodowe do zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Należy jednakże zauważyć, iż nawet nie załączenie deklaracji zgodnie z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej nie zwalniało organu ze sprawdzenia zasadności wniosku strony na podstawie posiadanych materiałów i okoliczności wskazywanych we wniosku. W postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty organ ma obowiązek badać czy poniesione przez wnioskującego świadczenie było świadczeniem należnym, a więc ustalić czy wnioskodawca, był w ogóle zobowiązany do świadczenia określonej daniny publicznej (w niniejszej sprawie wpłat na PFRON) , w jakiej wysokości powinien był dokonać wpłaty z tego tytułu oraz to czy dokonane przez niego wpłaty zostały uiszczone w prawidłowej wysokości lub też zostały nadpłacone. Aby dokonać prawidłowych ustaleń w tym zakresie, należało przede wszystkim odnieść się do przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu niepełnosprawnych, a w szczególności art. 21 i 22 ustawy regulujących wysokość jak i sposób wyliczenia wpłat. na PFRON, do których pracodawca zatrudniający osoby niepełnosprawne był zobowiązany.... W rozpatrywanej sprawie, zdaniem sądu, organy nie przeprowadziły postępowania wyjaśniającego w sposób czyniący zadość zasadom sformułowanym w art. 121, 122, 187 § 1 oraz 189 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto rozstrzygnięcia zapadłe w sprawie nie realizują zasad zawartych w art. 124 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do uzasadnienia wydanych decyzji, ponieważ organy nie ustosunkowały się w nich do argumentów przedstawionych przez stronę. Z uwagi na powyższe Sąd, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. Stosownie do art.152 tej ustawy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie może być w całości wykonana, przy czym rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 cytowanej ustawy.