III SA 660/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hanna Kamińska, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (spr.), Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu w dniu 24 czerwca 2004r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2003r. Nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji o przyznanie ulgi w podatku od spadków i darowizn oraz ustalenia podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę 20 zł (dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] marca 2003 r. nr [...] Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzje Urzędu Skarbowego W. 1) z dnia [...] stycznia 2003 r. nr [...] o wygaśnięciu wcześniejszej decyzji przyznającej ulgę w podatku od spadków i darowizn 2) z dnia [...] stycznia 2003 r. nr [...] ustalającą wysokość podatku od spadków i darowizn w kwocie 497,50 zł. Z postanowienia Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] Cywilny z dnia [...].12. 2000 r. Sygn. akt [...] wynika, że skarżąca nabyła 1/3 część spadku po zm. L. M. W skład masy spadkowej weszły: 1) 1/2 lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...], 2) 1/2 samochodu osobowego marki [...] - rok produkcji 1983, 3) 1/2 lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] 4) 1/2 kwoty 263,67 na rachunku oszczędnościowym. Urząd Skarbowy W. decyzją z dnia [...].12.2001 r. nr [...] stwierdził, iż z uwagi na to, że spadkobierczyni złożyła oświadczenie o spełnianiu warunków określonych w art. 16 ust.2 ustawy o podatku od spadków i darowizn z podstawy opodatkowania wyłącza się wartość udziału w lokalu nr [...] przy ul. [...] nabytego z tytułu spadku po zm. L. M. Następnie w dniu 19.12.2002 r. skarżąca złożyła w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, że ze względu na dział spadku zmienia swoje oświadczenie o zamieszkiwaniu przez okres 5 lat w lokalu przy ul. [...] na oświadczenie o zamieszkiwaniu w lokalu przy ul. [...]. Stosownie do art. 16 ust.7 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji zbycie lokalu, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: * było to uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, * nabycie innego lokalu nastąpi nie później niż w ciągu 6-ciu miesięcy od dnia zbycia. Urząd Skarbowy W. uznając, że spadkobierczyni nie dopełniła warunków (nie nabyła innego lokalu)- decyzją z dnia [...].01.2003 r. stwierdził wygaśnięcie decyzji z dnia [...].12.2001 r. Następnie doliczając do podstawy opodatkowania wartość nabytego udziału w lokalu przy ul. [...] ustalił podatek w kwocie 497,50 zł. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie wnosząc o ich uchylenie, gdyż zamiana mieszkań uzasadniona była koniecznością poprawy sytuacji mieszkaniowej syna i obniżeniem kosztów jej utrzymania. Izba Skarbowa decyzją z dnia [...].03.2003 r. nr [...] i [...] utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. Na decyzję Izby Skarbowej strona złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego podnosząc, że organy podatkowe nie wzięły pod uwagę brzmienia art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn- - nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji zbycie udziału w budynku i lokalu: a) na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych oraz b) zbycie budynku lub lokalu, jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego budynku lub pozwolenia na budowę albo nabycie innego lokalu nastąpiło nie później niż 6 miesięcy od dnia zbycia. Zdaniem skarżącej pierwsza część tego przepisu dotyczy zbycia udziału w budynku i lokalu na rzecz innego ze spadkobierców, natomiast druga część odnosi się do zbycia lokalu czy budynku i nabycia innego. Z tego względu organy podatkowe ustalając jej zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn naruszyły przepisy prawa. Izba Skarbowa po przeanalizowaniu zarzutu skargi nie znalazła podstaw do zmiany swojej decyzji i podtrzymała swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu decyzji. Izba Skarbowa podzieliła pogląd skarżącej, iż cytowany przepis dotyczy dwóch różnych sytuacji, co nie zmienia faktu, że żaden z nich nie ma zastosowania do skarżącej. Zdaniem Izby Skarbowej warunkiem zastosowania tzw. ulgi mieszkaniowej jest m.in. spełnienie warunku o 5 letnim okresie zamieszkania w nabytym lokalu. Natomiast pierwsza część przepisu art. 16 ust. 7 stanowiąca, iż nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji zbycie udziału w lokalu na rzecz jednego ze spadkobierców, nie zwalnia osoby, która skorzystała z tej ulgi do dalszego zamieszkiwania w tym lokalu. Skarżąca nie spełnia tego warunku, gdyż zamieszkała w lokalu przy ul. [...] (ponadto przenosząc własność swojego udziału w lokalu przy ul. [...] przeniosła ją również na wnuczki, które nie należały do kręgu spadkobierców) . Do sytuacji Skarżącej nie ma również zastosowania – zdaniem Izby Skarbowej w W. - druga część tego przepisu, gdyż p. M. przeniosła własność, a w zamian nie nabyła żadnego innego lokalu. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpoznając sprawę stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.) zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji bądź aktów sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Stwierdzenie, że zaskarżone orzeczenie narusza przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a lub c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270) obliguje Sąd do uchylenia orzeczenia. W rozpoznawanej sprawie Sąd stwierdził naruszenie przepisu prawa materialnego - art. 16 ust. 7 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. nr 16 poz. 89 z póź. zm.). Zasadny jest zarzut skarżącej, iż przepis ten zawiera dwie odrębne przesłanki, spełnienie których powoduje, iż spadkobierca korzystający z ulgi określonej w art.16 ust.1, mimo niespełnienia warunku określonego w ust.2 pkt 5 cyt. przepisu, nie traci prawa do ulgi. Po pierwsze spadkobierca nie traci prawa do przedmiotowej ulgi w przypadku dokonania zbycia udziału w budynku lub lokalu na rzecz innego spadkobiercy. Po drugie spadkobierca nie traci ulgi, jeżeli dokona zbycia budynku lub lokalu na rzecz innej osoby, nie będącej współspadkobiercą, w związku z koniecznością zmiany warunków lokalowych i nabędzie inny budynek lub lokal nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia. Skarżąca dokonała zbycia udziału we własności lokalu przy ul. [...] na rzecz syna będącego jednocześnie współspadkobiercą oraz zbycia udziału we współwłasności lokalu przy ul. [...] na rzecz córki, która również była współspadkobiercą, a więc spełniła przesłankę zachowania uprawnień do ulgi. Skarżąca zbyła także część udziału we własności w/w lokalu na rzecz wnuczek, ale zważyć należy, że skarżąca tylko część udziału we współwłasności przedmiotowego lokalu nabyła w drodze spadku, pozostała ½ udziału we współwłasności była jej majątkiem dorobkowym. Jak oświadczyła na rozprawie, przekazała wnuczkom tę cześć udziału, która nie weszła do spadku. W takim stanie faktycznym i prawnym w ocenie składu orzekającego nie było podstaw do wydania decyzji o wygaśnięciu prawa do ulgi oraz decyzji ustalającej podatek od spadków i darowizn. I zupełnie niezasadne są argumenty Izby skarbowej, że w przypadku Skarżącej, wobec zbycia udziałów, dla zachowania ulgi należałoby nadal zamieszkiwać w przedmiotowym lokalu. Gdyby skarżąca nadal zamieszkiwała w przedmiotowym lokalu, to mimo zbycia udziałów, nie byłoby podstaw do wygaśnięcia decyzji w przedmiocie zwolnienia podatkowego. Zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn ulga, o której mowa w ust. 1 cyt. artykułu, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki: 1) spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4, 2) nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy, 3) nie dysponują spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu lub nie są właścicielami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego, 4) nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu, 5) będą zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat: a) od dnia złożenia zeznania podatkowego - jeżeli w chwili złożenia zeznania nabywca mieszka w nabytym lokalu lub budynku, b) od dnia zamieszkania w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego. W żadnym z punktów tego przepisu nie ma warunku niezbywania nabytego w drodze dziedziczenia lokalu, pod rygorem utraty ulgi. Stąd w przypadku zbycia lokalu, ale przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w art. 16 ust. 2 podatnik nie traci ulgi ( p. wyrok NSA z 18 stycznia 2000r. IIISA 2147-2149/99). Niezasadne jest stanowisko Izby Skarbowej, że wprawdzie Skarżąca spełnia hipotezę art. 16 ust. 7 cyt. ustawy, bowiem zbycia udziałów dokonała na rzecz współspadkobiercy, ale dla zachowania ulgi dodatkowo konieczne jest także spełnienie art. 16 ust 2 pkt 5), tj zamieszkiwanie przez okres 5 lat w przedmiotowym lokalu. Takiej zależności w przepisach ustawy od spadków i darowizn nie ma. Gdyby Skarżąca w przedmiotowym lokalu zamieszkiwała to nie byłoby w ogóle potrzeby sięgania po unormowania przewidziane w art. 16 ust.7 ustawy. Ust. 7 ma bowiem zastosowanie wtedy, gdy niedopełniony zostanie któryś z wymogów zawartych w art.16 ust.2 cyt. ustawy. Skoro więc w niniejszej sprawie doszło do wadliwego zastosowania prawa materialnego Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a), art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) orzekł jak w sentencji.