III SA 733/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA(del) Małgorzata Niezgódka - Medek (spr.), Sędzia NSA (del) Włodzimierz Kubiak, Asesor WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Maciej Kurasz, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2004 r. sprawy ze skargi S-ki z o.o. [...] B. z/s w T. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2003 r. Nr [...], Nr [...],[...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za lata 1993, 1994 oraz 1995. oddala skargę Zaskarżonymi do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzjami z dnia [...] lutego 2003 r. Nr [...], [...], [...], Minister Finansów na podstawie przepisu art. 233 § l pkt l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, ze zm.) utrzymał w mocy decyzje Izby Skarbowej w B. z dnia [...] listopada 2002 r. Nr [...], Nr [...], Nr [...] odmawiające na podstawie art. 244 § l, art. 245 § l pkt l, art. 240 § l oraz art. 242 ustawy - Ordynacja podatkowa uchylenia ostatecznych decyzji tej Izby z dnia [...] marca 2000 r. Nr [...] w sprawie określenia zobowiązania Spółki z o.o. "B." w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r., z dnia [...] maja 2000 r. Nr [...]w sprawie określenia zobowiązania Spółki z o.o. "B" w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994 r., z dnia [...] maja 2000 r. Nr [...] w sprawie określenia zobowiązania Spółki z o.o. "B " w podatku dochodowym od osób prawnych za 1995 r. W uzasadnieniu zaskarżonych decyzji Minister Finansów podzielając ustalenia faktyczne i wnioski prawne Izby Skarbowej w B. podkreślił, iż wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym środkiem weryfikacji ostatecznych rozstrzygnięć organów podatkowych. Jest to instytucja procesowa służąca wyeliminowaniu z obrotu prawnego rozstrzygnięć zapadłych w postępowaniu, które dotknięte było ciężkimi wadami o charakterze procesowym. Minister Finansów podniósł również, iż następstwem ogólnej zasady trwałości decyzji podatkowej określonej w art. 128 ustawy - Ordynacja podatkowa jest niedopuszczalność wznowienia postępowania w oparciu o wadliwość nie wyliczoną w art. 240 § l ww. ustawy. Ponadto w ocenie Ministra Finansów odmienna ocena materiału dowodowego dokonana przez Spółkę nie jest nową okolicznością w rozumieniu przepisu art. 240 § l pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa. Minister Finansów jednocześnie ustosunkowując się do podniesionych przez stronę w odwołaniach od decyzji Izby Skarbowej zarzutów dotyczących fałszywości zeznań świadka J. K. wskazał, iż wystąpienie tej okoliczności nie może być uznane za przesłankę do wznowienia postępowania. W ocenie organów podatkowych fakt zeznań świadka J. K. obciążających dyrektora Spółki "B " w zakresie [...], a następnie odwołania tych zeznań przez ww. świadka nie ma znaczenia dla ustalenia zobowiązań podatkowych Spółki. Także argumenty strony w zakresie fałszywości zeznań, na których - w ocenie skarżącej Spółki oparły się organy podatkowe nie mogą być skuteczne w kontekście przesłanki wymienionej w art. 240 § l pkt l ustawy - Ordynacja podatkowa. W ocenie Ministra Finansów nawet pomijając ustawowy wymóg potwierdzenia fałszywości dowodu przez orzeczenie sądu, nie można stwierdzić istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy popełnieniem jakiegokolwiek przestępstwa w zakresie dowodów wykorzystanych w przedmiotowych sprawach, a wydaniem decyzji przez organy podatkowe. Zdaniem Ministra Finansów żadne z podnoszonych przez Spółkę okoliczności nie mogą zostać uznane za nowe, istotne okoliczności faktyczne, czy nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, a nieznane organowi, które je wydał (art. 240 § l pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa). Bezzasadny jest również zarzut podnoszony przez stronę, że nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. [pic] W skargach do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona zarzuciła decyzjom Ministra Finansów naruszenie art. 23, art. 121 § l, art. 122, art. 125, art. 139 § l i § 3, art. 180 § l, art. 187 § l i §2, art. 18 8, art. 197, art. 205 § l pkt 2 art. 216 oraz art. 253 ustawy - Ordynacja podatkowa. Skarżąca zarzuca organom podatkowym przeprowadzenie wadliwego postępowania dowodowego w sprawie, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych oraz niezapewnienie Spółce czynnego udziału w postępowaniu podatkowym. Jednocześnie strona podnosi w skargach zarzut, iż przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy oparto się na fałszywych dowodach. Zdaniem Spółki powyższe okoliczności miały bezpośredni wpływ na wynik sprawy. Skarżąca podnosi również w skargach, że w danych sprawach Izba Skarbowa powinna zawiesić postępowanie, w związku z toczącym się postępowaniem przed Sądem Okręgowym w T. w przedmiocie odpowiedzialności karnej dyrektora Spółki "B " J. N. Ponadto strona zarzuca zaskarżonym rozstrzygnięciom Ministra Finansów, iż przy ich wydawaniu organ nie wziął pod uwagę, iż w przedmiotowych sprawach zaistniały przesłanki do uchylenia lub zmiany przez organ podatkowy decyzji na podstawie przepisu art. 253 ustawy - Ordynacja podatkowa ze względu na ważny interes publiczny lub interes podatnika. W związku z tym skarżąca Spółka wnosi o uchylenie w całości decyzji Ministra Finansów. W odpowiedziach na skargi, Minister Finansów wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonych decyzjach. Na podstawie przepisu art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 , poz. 1270), Sąd zarządził połączenie spraw o numerach sygnatur akt III SA 733/03, III SA 734/03, III SA 735/03 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzenie ich pod numerem sygnatury III SA 733/03. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawy stosownie do art. 97 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271, ze zm.) zważył, co następuje: Skargi nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wojewódzki Sąd Administracyjny sprawuje w zakresie swej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem m.in. zaskarżonych decyzji. W tym miejscu należy podkreślić, iż Sąd administracyjny badając sprawę pod względem zgodności z normami prawa opiera się na stanie faktycznym i prawnym istniejącym w momencie wydawania zaskarżonych rozstrzygnięć. Przy ocenie legalności decyzji Ministra Finansów na wstępie należało zauważyć, iż zaskarżone decyzje zostały wydane w trybie nadzwyczajnym tj. po wznowieniu postępowania administracyjnego. Zgodnie z ogólną zasadą trwałości decyzji podatkowej wyrażoną w art. 128 ustawy - Ordynacja podatkowa ostateczne decyzje podatkowe mogą być wzruszane przez właściwy organ podatkowy wyłącznie w przypadkach wprost unormowanych w przepisach postępowania podatkowego. O ile w postępowaniu zwykłym (głównym) przedmiotem rozpoznania jest rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej w trybie przewidzianym w prawie procesowym i zgodnie z przepisami prawu materialnego, to przedmiotem postępowania nadzwyczajnego jest przeprowadzenie weryfikacji ostatecznych decyzji wydanych w postępowaniu zwyczajnym lub prawidłowości postępowania podatkowego. Istotą wznowienia postępowania jest przeprowadzenie przez właściwy organ podatkowy postępowania co do przesłanek wznowienia enumeratywnie wymienionych w art. 240 § l ustawy - Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 240 § l ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli: l) dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe, 2) decyzja wydana została w wyniku przestępstwa, 3) decyzja wydana została przez pracownika lub organ podatkowy, który podlega wyłączeniu stosownie do art. 130-132, 4) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, 5) wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję, 6) decyzja wydana została bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu, 7) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Na podkreślenie zasługuje fakt, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2001 r. Sygn. akt I SA/Gd 928/00 badając zgodność z prawem decyzji wymiarowej Izby Skarbowej w B. w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego za 1993 r., odniósł się do zarzutów podniesionych w skardze Spółki i stwierdził, iż decyzja ta została podjęta zgodnie z obowiązującym prawem i tym samym orzekł o oddaleniu skargi. Ponadto w uzasadnieniu orzeczenia wskazał, że księgi rachunkowe skarżącej były prowadzone nierzetelnie w sposób nieodzwierciedlający stanu rzeczywistego. W powyższym wyroku Sąd potwierdził słuszność postępowania organów podatkowych w przedmiocie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków, których poniesienie nie zostało w sposób właściwy udokumentowane. W rozpoznawanej sprawie skarżąca Spółka w dniu [...] września 2002 r. wniosła o ponowne wznowienie postępowań zakończonych ostatecznymi decyzjami Izby Skarbowej w B. wskazując, iż dowody, na których podstawie ustalono istotne dla przedmiotowych spraw okoliczności faktyczne są fałszywe. Ponadto strona zarzuciła organom podatkowym naruszenie przepisu art. 240 § l pkt 4 i pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, a także wydanie zaskarżonych decyzji w wyniku przestępstwa. Z analizy akt sprawy wynika, iż skarżąca Spółka w trakcie postępowania, co do przesłanek wznowienia postępowania nie przedstawiła urzędowego potwierdzenia fałszywości zeznań świadka stanowiących jeden z wielu dowodów w rozpoznawanych sprawach. W ocenie Sądu należy zgodzić się z interpretacją orzecznictwa sądowego w szczególności wyroku NSA z dnia 24 lipca 1998 r. III SA 1637/97 (LEX Nr 44749)zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia, iż za fałszywe dowody uznaje się dowody, których fałszywość stwierdzono uprzednio orzeczeniem sądu lub innego organu. Na uwagę w rozpoznawanej sprawie zasługuje także orzeczenie NSA z dnia 2 czerwca 2000 r. Sygn. Akt I SA 1123/99 (LEX Nr 55743), w którym Sąd podkreślił, iż "strona, która domaga się wznowienia postępowania na tej podstawie, że dowód okazał się fałszywy, musi przedłożyć właściwemu organowi dowód w postaci orzeczenia sądowego stwierdzającego, że dokument był sfałszowany; nie jest rzeczą organu administracji przeprowadzanie takiego dowodu we własnym zakresie". Abstrahując od powyższego należy stwierdzić, iż materiał dowodowy posiadany przez organy podatkowe w postaci dokumentów zebranych w toku postępowania podatkowego oraz postępowania przeprowadzonego po wznowieniu postępowania był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięć w przedmiotowych sprawach. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie nie występuje także przesłanka do wznowienia postępowań podatkowych na podstawie przepisu art. 240 § l pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, ze względu na to, że dowody przedstawione przez stronę postępowania nie istniały w dniu wydania zaskarżonych decyzji i nie mogły być znane organowi podatkowemu, który wydał decyzje. Za nietrafny zdaniem Sądu należy uznać również zarzut Skarżącej, że w rozpoznawanej sprawie istniał obowiązek zawieszenia postępowania ze względu na to, iż wydanie decyzji było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W przedmiotowych sprawach rozstrzygnięcie sądu karnego dotyczące odpowiedzialności karnej prezesa skarżącej Spółki nie miało wpływu na wynik spraw. Nie ulega także wątpliwości, że do wydanych w trybie wznowieniowym decyzji Ministra Finansów nie znajduje zastosowania przepis art. 253 ustawy - Ordynacja podatkowa normujący odrębny od wznowienia postępowania tryb wzruszania decyzji ostatecznych w toku instancji. Natomiast wskazane przez stronę uchybienia przepisom określającym ogólne postępowania podatkowego dotyczące czynnego udziału strony w postępowaniu, szybkości postępowania oraz zasad postępowania dowodowego, w szczególności art. 121 § l, art. 122, art. 125, art. 139 § l i §3, art. 180 § l, art. 187 § l i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa w ocenie składu orzekającego nie mają wpływu na wynik sprawy w stopniu uzasadniającym wycofanie zaskarżonych decyzji z obrotu prawnego. W rozpatrywanych sprawach przepisy te nie zostały, bowiem naruszone w stopniu, który miałby istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 145 § l pkt l lit. c) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi naruszenia przepisów postępowania dają podstawę do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego aktu tylko wówczas, gdy mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Takiego wpływu Sąd nie stwierdził. Zresztą nie wykazał go również skarżący. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.