III SA 834/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal Sędziowie WSA Grażyna Nasierowska asesor sądowy WSA Sylwester Golec (spr.) Protokolant Grażyna Cikowska po rozpoznaniu w dniu 15 stycznia 2004r. sprawy ze skargi M. R. na decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2002r. nr [...] w przedmiocie opłaty skarbowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości 3. zasądza od Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 200,00 zł (słownie dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. gc W dniu [...].09.1999 r. Panie S. B. i M. R. zawarły umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego na mocy, której Pani M. R. nabyła od Pani S. B. udział we współwłasności nieruchomości za kwotę125 000,00 zł. Postanowieniami z dnia [...].08.2001 r. Urząd Skarbowy W. wszczął w stosunku do Pani S. B. oraz w stosunku do małżonków W. i M. R. postępowanie podatkowe w celu wymiaru opłaty skarbowej od opisanej umowy. W dniu 30.10.2001 r. pracownik urzędu zaproponował Panu W. R. podwyższenie wartości zakupionego przez jego żonę udziału dla potrzeb wymiaru opłaty skarbowej do kwoty 194 546,00 zł. Pan W. R. wyraził zgodę na zaproponowaną wartość i potwierdził ją podpisem na notatce służbowej urzędu z dnia 30.10.2001 r. Decyzją z dnia [...].11.2001 r. Urząd Skarbowy określił małżonkom W. i M. R. opłatę skarbową od ww. umowy w kwocie 9 727,30 zł, zaległość podatkową z tytułu opłaty skarbowej w kwocie 3 477,30 zł oraz odsetki od tej zaległości w kwocie 3 154,80 zł. W uzasadnieniu decyzji urząd stwierdził, że cena przedmiotu umowy określona w umowie przez strony nie odpowiadała wartości rynkowej tego przedmiotu w związku, z czym urząd wezwał strony umowy do zmiany wartości przedmiotu umowy do kwoty zaproponowanej przez urząd. Urząd podkreślił, że strony umowy wyraziły zgodę na podwyższenie wartości przedmiotu umowy. W dniu 10.12.2001 r. Pan W. R. wniósł do Izby Skarbowej w W. odwołanie od decyzji Urzędu Skarbowego, w którym zakwestionował wycenę przedmiotu umowy dokonaną przez organ pierwszej instancji. Pan R. stwierdził w odwołaniu, że razem z żoną nie byli świadomi faktu, że nabywając udział we współwłasności nieruchomości nabędą również udziałowe współwłasności znajdujących się na tej nieruchomości budynków, które zostały wzniesione przez innych współwłaścicieli i znajdują się w ich posiadaniu. Decyzją nr [...] z dnia [...].02.2002 r. Izba Skarbowa w W. utrzymała w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że podstawa obliczenia Opłaty skarbowej przy umowach sprzedaży nie jest tożsama z ceną wyrażoną w tych umowach. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z art. 191 K.c. współwłasność nieruchomości gruntowej obejmuje również znajdujące się na niej budynki, niezależnie od tego, który ze współwłaścicieli je wzniósł. Ponadto organ stwierdził, że na podstawie art. 206 K.c. każdy ze współwłaścicieli ma prawo do korzystania z rzeczy wspólnej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. W związku z tym zdaniem organu odwoławczego organ pierwszej instancji prawidłowo podwyższył wartość rynkową nabytego prawa o wartość znajdujących się na nieruchomości budynków. W dniu 26.03.2002 Pani M. R. wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję organu odwoławczego utrzymującą w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W skardze strona zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 191 i 206 K.c. oraz nie uwzględnienie okoliczności faktycznych mających wpływ na wykonywanie przez stronę prawa własności w stosunku do budynków znajdujących się na nabytej przez stronę nieruchomości. Ponadto strona zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie art. 123 § 1 i art. 133 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez pominięcie jej w postępowaniu, które organ pierwszej instancji prowadził z udziałem męża strony z jednoczesnym pominięciem samej strony w postępowaniu. Pani M. R. podnosiła fakt, że jej mąż nie był jej pełnomocnikiem i dopuszczenie przez organ pierwszej instancji męża do działania w sprawie w imieniu strony było bezprawne. Ponadto strona zarzuciła zaskarżonej decyzji wydanie jej bez podstawy prawnej, naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyznaczenie stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a także naruszenie zasad ogólnych postępowania wyrażonych w art. 120, 121 § 1, 122 i 187 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa powtórzyła argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji, a ponadto uznała zarzuty strony dotyczące naruszenia przepisów postępowania za niezasadne i wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny właściwy w sprawie na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Z akt sprawy wynika, że podstawą do określenia skarżącej zaległości w opłacie skarbowej była umowa sprzedaży udziału we współwłasności zawarta w dniu [...] września 1999 r. Z treści tej umowy wynika, że jej stronami były Panie S. B. jako sprzedająca i M. R. jako kupująca. W związku z tym na podstawie art. 4 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. Nr 4, poz.23 ze zm.) obowiązek podatkowy z tytułu opłaty skarbowej od przedmiotowej umowy ciążył na stronach tej umowy. Zgodnie z tymi przepisami obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej (art. 4 ust.1). Obowiązek uiszczenia opłaty ciąży solidarnie na: 1) osobach lub jednostkach wymienionych w ust. 1, jeżeli składają wspólne podania i załączniki do podań albo, jeżeli na ich wspólny wniosek dokonuje się czynności urzędowych lub wydaje zaświadczenia albo zezwolenia, 2) stronach czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 4 ust.2). Jeżeli jedną ze stron czynności cywilnoprawnej jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej zwolniona od opłaty skarbowej, obowiązek uiszczenia opłaty ciąży solidarnie wyłącznie na pozostałych stronach tej czynności (art. 4 ust.3). Zgodnie z art. 7 § 1. Ordynacji podatkowej podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Z przywołanych przepisów wynika, że w rozpatrywanej sprawie podatnikami, na których solidarnie ciążył obowiązek zapłaty opłaty skarbowej były Panie S. B. i M. R.. W związku z tym na podstawie art. 134 § 1 Ordynacji podatkowej stroną postępowania podatkowego w sprawie określenia zaległości w opłacie skarbowej z tytułu przedmiotowej umowy, mogła być Pani M. R.. Zdaniem Sądu z przywołanych przepisów nie wynika, ażeby stroną w tym postępowaniu mógł być mąż Pani M. R., który nie był stroną umowy sprzedaży powodującej powstanie obowiązku zapłaty opłaty skarbowej. Z akt sprawy wynika, że organ podatkowy pierwszej instancji w znacznej części, prowadził postępowanie z udziałem Pana W. R. przy jednoczesnym pominięciu Pani M. R., która na podstawie powołanych przepisów była stroną tego postępowania. Organ pierwszej instancji z wyłącznym udziałem męża strony dokonał podwyższenia wartości rynkowej przedmiotu umowy dla celów obliczenia opłaty skarbowej a także tylko męża strony poinformował o przysługującym na podstawie art. 200 § 1Ordynacji podatkowej, prawie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, że decyzję organu pierwszej instancji doręczono tylko mężowi Pani R.. Opisane działania organu pierwszej instancji, których treścią było dokonywanie czynności postępowania podatkowego bez udziału strony naruszały określoną w art. art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Naruszenia te na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej mogły stanowić podstawę do wznowienia postępowania. Pozbawienie przez organ pierwszej instancji, strony możliwości udziału w postępowaniu dotyczyło ważnych czynności postępowania podatkowego, które z uwagi na sposób dokonywania wymiaru opłaty skarbowej od czynności cywilnoprawnych, miały decydujący wpływ na jego wynik. W szczególności dotyczy to podwyższenia wartości przedmiotu umowy oraz wyznaczenia stronie terminu do zapoznania się z zebranym w sprawie materiałem dowodowym w oparciu, o który organ pierwszej instancji wydał decyzję. Wyznaczenie stronie terminu, o którym mowa w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest o tyle ważną czynnością postępowania, że sygnalizuje stronie fakt, że organ podatkowy zebrał materiał dowodowy pozwalający na wydanie decyzji podatkowej. Czynność ta miała ważne znaczenie dla pozycji procesowej Pani R. w prowadzonym postępowaniu podatkowym zwłaszcza, że została ona pominięta przy innych ważnych czynnościach postępowania podatkowego. Wyznaczenie przez organ podatkowy stronie postępowania terminu na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi informację dla strony, że w ocenie organu podatkowego materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwala na rozstrzygnięcie sprawy w drodze decyzji. Poinformowanie strony o tym, że postępowanie podatkowe w ocenie organu może być zakończone, stanowi ważną czynność postępowania, która może mieć wpływ na działania strony w postępowaniu podatkowym w zakresie obrony jej interesów. W szczególności strona po zapoznaniu się z materiałem dowodowym może zażądać jego uzupełnienia składając dodatkowe wnioski dowodowe. W związku z tym zdaniem Sądu, stwierdzone w sprawie naruszenie art. 200 § 1Ordynacji podatkowej było naruszeniem przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy. Ponadto zdaniem Sądu sama czynność podwyższenia wartości przedmiotu umowy została dokonana z naruszeniem prawa. Organ dokonał podwyższenia wartości w formie notatki służbowej, podczas, gdy z art. 10 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej wynika obowiązek wezwania przez organ podatkowy, stron umowy do podwyższenia wartości przedmiotu umowy w terminie nie krótszym, niż czternaście dni z jednoczesnym podaniem przez organ wartości przedmiotu umowy według własnej wstępnej oceny organu. Z przepisu tego można wywodzić wniosek, że organ ma obowiązek poinformować stronę o możliwości ustalenia wartości przedmiotu umowy w oparciu o opinię biegłego, której koszty mogą obciążać stronę. W związku z tym w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie mogły wezwania do podwyższenia wartości przedmiotu umowy zastąpić notatką służbową sporządzoną przez pracownika organu podatkowego. W ocenie Sądu w sytuacji, gdy przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają treść określonych czynności postępowania podatkowego oraz minimalne terminy wykonania przez stronę obowiązków nakładanych na stronę w drodze tych czynności, to organ podatkowy na podstawie własnych decyzji nie może tych warunków i terminów zmieniać. Z uwagi na powyższe na postawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) rozstrzygnięto jak na wstępie.