III SA/Wa 1002/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi Z. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r oddala skargę Decyzją z [...] sierpnia 2017 r., wydaną na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej "Uptu"), Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej: NUCS) dokonał weryfikacji i zmiany rozliczeń Z. W. (dalej: Skarżący) w podatku od towarów i usług za sierpień 2013 r. Powodem takiego orzeczenia było zakwestionowanie Skarżącemu zastosowania stawki 0% dla dostawy na rzecz M. srl z/s we Włoszech w następstwie uznania, że nie była to wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (dalej: WDT) w rozumieniu art. 13 ust. 1 Uptu. NUSC wskazał, że wywóz towaru nastąpił z terytorium kraju na terytorium Szwajcarii, która nie jest państwem członkowskim, o którym mowa w art. 2 pkt 2 Uptu. Decyzją z [...] lutego 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej" Op"), utrzymał w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu DIAS wskazał, że Z. W. w ramach sprzedaży na rzecz M. dokonał dostawy towarów ([...] w puszkach) na terytorium kraju. Z dokumentu CMR wynikało, że towary przetransportowano samochodem ciężarowym należącym do A. P. do S. sp. z o.o. oddział W. w M. Następnie towary zostały zgłoszone do wywozu do Szwajcarii przez firmę C. UG w Niemczech, reprezentowaną przez S. S. wystawiła dokument CMR na przewóz towarów z M. do K. w Szwajcarii. Na wspomnianym dokumencie odbiór w miejscu przeznaczenia potwierdziła firma H. AG z/s w K. DIAS podkreślił, że przemieszczenie towarów od Skarżącego do Schenkrer nastąpiło na terytorium kraju, zaś Z. W. był organizatorem transportu. Z kolei przemieszczenie między S. a H. nie miało charakteru WDT, gdyż towar został wywieziony poza terytorium Unii Europejskiej. Organizatorem transportu nie był ani Skarżący ani firma M. Transport dokonała firma O. sp. z o.o. z/s w N. na zlecenie S. AG w M\. Odbiorcą towaru była firma C. zaś miejscem przeznaczenia siedziba H. w K. Oprócz wystawionych dokumentów CMR potwierdzało to również dokonane zgłoszenie celne. DIAS uznał, że Skarżący nie przedstawił dowodów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jak również potwierdzających, że Z. W. lub M. było podmiotem zgłaszającym eksport. Z tych względów dostawa udokumentowana sporną fakturą słusznie została uznana za dostawę krajową, opodatkowaną według stawki 23%. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Z. W. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasadzenie zwrotu kosztów postępowanie według norm przepisanych. Skarżący zarzucił organom naruszenie: - art. 6, art. 7, art. 7b, art. 8 § 1, art. 75 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm., dalej "Kpa"); - art. 24 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2015 r., poz. 533 ze zm., dalej "Uks"), poprzez wydanie decyzji podatkowej zamiast wyniku kontroli; - art. 120, art. 201 Op w zw. z art. 31 Uks, poprzez prowadzenie postępowania w sposób niezgodny z przepisami prawa i w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych; - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 § 1 Op w zw. z art. 31 Uks, poprzez brak podjęcia działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a przez to przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; - art. 188 Op w zw. z art. 31 Uks przez niezasadne odrzucenie wniosków dowodowych Skarżącego w sytuacji niewyjaśnienia stanu faktycznego; - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op w zw. z art. 31 Uks, poprzez podanie w zaskarżonej decyzji sprzecznych okoliczności dla ustalenia stanu faktycznego, będącego przedmiotem oceny prawnej w zakresie podatku od towarów i usług; - art. 210 § 4 Op w zw. z art. 31 Uks, przez brak podania w zaskarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; - art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z 11 grudnia 2006 r., dalej "Dyrektywa 112"), przez brak zastosowania w sytuacji stanu faktycznego, jak i wiedzy strony o spełnieniu warunków do zastosowania zwolnienia dostawy; - art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 7 ust. 1, art. 19a, art. 13 ust. 1 i 2, art. 41 ust. 3, art. 42 ust. 1, 3 i 11 Uptu, poprzez brak zastosowania wymienionych przepisów w sytuacji, gdy stan faktyczny wymagał ich zastosowania. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej Ppsa), stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 270 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c Ppsa). W ocenie Sądu, taka sytuacja nie wystąpiła jednak w rozpoznawanej sprawie, co skutkowało uznaniem, że wniesiona skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu dotyczyła kwestii wykazania przez Skarżącego wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru (WDT) oraz zastosowania stawki 0% w odniesieniu do sprzedaży 25 europalet napojów gazowanych [...]. Stosownie do art. 13 ust. 1 Uptu, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Powołany przepis, zgodnie z art. 13 ust. 2 Uptu, stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest: 1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą; 4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu. Możliwość uznania danej transakcji za WDT warunkuje również osoba dostawcy. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 6 Uptu, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7. W niniejszej sprawie Skarżący podnosi, że towar w postaci napojów gazowanych miał zostać sprzedany klientowi z Włoch, firmie M. Skarżący zobowiązał się dostarczyć towar do magazynu S. w M. Firma spedycyjna S. miała dalej zawieść towar do Niemiec do klienta firmy M. M. miała być odpowiedzialna za transport z M. do Niemiec (vide korespondencja mailowa Skarżącego karta 133/22 akt podatkowych). W transakcji, według opisu Skarżącego, wzięły zatem udział, nie dwa, lecz trzy podmioty. Każdy z innego państwa członkowskiego. Gdyby przebieg transakcji wyglądał tak jak wyjaśnia Skarżący, to wówczas wystąpiłaby wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna. Miały w niej wystąpić bowiem trzy podmioty posługujące się nr NIP UE: polskim, włoskim i niemieckim. Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 Uptu, Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej - rozumie się przez to transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki: a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności, b) przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego. Dla uznania, że transakcje odbywały się w warunkach wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej należało stwierdzić iż: 1) pozostawienie towaru w M. stanowiło jego wydanie nieznanemu Skarżącemu odbiorcy niemieckiemu; 2) Skarżący odsprzedał towar M., zaś M. podmiotowi niemieckiemu, któremu Skarżący wydał towar; 3) transport z Polski do Niemiec organizował Skarżący lub firma M. Zdaniem Sądu, powyższe elementy zostały spełnione, poza jednym istotnym, który całkowicie niweczy możliwość uznania całej transakcji za wewnątrzwspólnotową. Transport towaru z Polski nie trafił bowiem do Niemiec lecz do Szwajcarii. Nie został zatem spełniony warunek, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 2 lit. b Uptu. Z dokumentu CMR wystawionego przez Skarżącego (karta 124/6 akt podatkowych) wynikało, że nadawcą towarów z jego siedziby był Skarżący, zaś odbiorcą M. Miejscem przeznaczenia był magazyn w M. należący do S. sp. z o.o. oddział W. Transport wykonała firma A. P. Z dokumentu CMR wystawionego przez S. AG (karta 133/30 akt podatkowych) wynikało natomiast, że nadawcą towarów z M. była S. AG, działająca poprzez S. sp. z o.o. oddział W. zaś odbiorcą M. Miejscem przeznaczenia spółka H. AG, [...], [...] K. w Szwajcarii. Z drugiego dokumentu CMR wystawionego przez S. AG (karta 125/3 akt podatkowych) wynikało natomiast, że nadawcą towarów z M. była S. AG, działająca poprzez S. sp. z o.o. oddział W. zaś odbiorcą C. Miejscem przeznaczenia spółka H. AG, [...], [...] K. w Szwajcarii. Transport wykonała firma O. sp. z o.o. M. odsprzedała zatem towar swojemu niemieckiemu kontrahentowi, którym okazała się spółka C. Ostateczny koszt transportu z Polski do Szwajcarii poniosła H. Na fakturze wystawionej na rzecz tego podmiotu przez S. sp. z o.o. wskazano ponadto jako miejsce załadunku towaru M., zaś jako miejsce rozładunku K. w Szwajcarii. Wszystkie wskazane dokumenty dotyczą transportu 25 europalet napojów gazowanych [...] i wskazują jako dzień rozpoczęcia dostawy do Szwajcarii [...] sierpnia 2013 r. Z kolei Skarżący dostarczył towar do M. [...] sierpnia 2013 r. Ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika zatem, że rację miały organy twierdząc, iż transport towaru (palet napojów [...]) nie trafił do Niemiec w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowej, lecz został wyeksportowany do Szwajcarii. To z kolei sprawia, że nie jest możliwe przyjęcie, iż wystąpiła wewnątrzwspólnotowa transakcja trójstronna. Dostawę na rzecz M. do M. oraz eksport z M. do Szwajcarii należało potraktować zatem jak dwie niezależne transakcje, z których pierwsza, udokumentowana fakturą wystawioną przez Skarżącego na rzecz M., rozpoczęła się i zakończyła w Polsce. Niezależnie od powyższego, Skarżący i tak nie dysponował dokumentami, które upoważniałyby go do zastosowania stawki 0%. Zgodnie z treścią art. 42 ust. 1 Uptu, WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Żaden z powyższych warunków nie został w tej sprawie spełniony. Skarżący dokonał bowiem dostawy towaru przeznaczonego, jak twierdził, do Niemiec na rzecz M., która posłużyła się NIPem włoskim. Odbiorcą końcowym, w przypadku transakcji trójstronnej, musiał być zadem podmiot posługujący się NIPem niemieckim. Towar został wprawdzie odsprzedany podmiotowi niemieckiemu C., który jednak nie wywiózł go na terytorium Niemiec, lecz wyeksportował do Szwajcarii. Wspomniane okoliczności wynikają z listów przewozowych oraz innych dowodów zgromadzonych w sprawie. Skarżący nie dysponuje natomiast żadnym dokumentem, który potwierdzałby odbiór towaru na terytorium Niemiec przez podatnika posługującego się niemieckim nr NIP UE. Przy czym podkreślenia wymaga, że warunek, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Uptu powinien być interpretowany z uwzględnieniem poglądów wyrażonych w uchwale 7 sędziów z 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10 (publ. CBOSA), w której NSA stwierdził, że dla zastosowania 0% stawki podatku przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczające jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 lub innymi dowodami w formie dokumentów, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego. W rozpoznawanej Skarżący żadnego takiego dowodu nie przedstawił. Wręcz przeciwnie, dokumentacja mailowa wskazuje, że Skarżący nie miał żadnej wiedzy dotyczącej losów sprzedawanego towaru. Nie znał nawet niemieckiego kontrahenta, który miał przecież potwierdzić odbiór towarów w Niemczech. Jego kontrola nad towarem zakończyła się de facto w M., zaś od swoich kontrahentów nie otrzymał żadnego potwierdzenia, które przynajmniej formalnie pozwoliłoby mu na zastosowanie stawki właściwej dla WDT. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że skoro to do państw członkowskich należy ustalenie warunków, na jakich zwalniają one dostawy wewnątrzwspólnotowe towarów, kwestia środków dowodowych, jakie mogą zostać przedstawione przez podatników dla skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT, należy do kompetencji państw członkowskich. Ponadto art. 22 ust. 8 szóstej dyrektywy, w brzmieniu wynikającym z jej art. 28h, przyznaje państwom członkowskim możliwość podjęcia środków mających na celu zapewnienie prawidłowego poboru podatku VAT i zapobieganie oszustwom podatkowym, z zastrzeżeniem w szczególności, iż środki te nie będą wykraczać poza to, co jest konieczne do osiągnięcia takich celów. Środki te nie mogą zatem być wykorzystywane w sposób podważający neutralność podatku VAT, która stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT (wyrok z 27 września 2012 r., w sprawie C 587/10, VSTR). Przepis krajowy wykracza natomiast poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku, jeżeli uzależnia w istocie prawo do zwolnienia z podatku VAT dostawy wewnątrzwspólnotowej od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając wymogów merytorycznych, a w szczególności nie biorąc pod uwagę kwestii, czy zostały one spełnione. Transakcje powinny być bowiem opodatkowane z uwzględnieniem ich obiektywnych cech. Jeżeli zatem przemieszczenie towarów spełnia przesłanki przewidziane w art. 28a ust. 5 lit. b akapit drugi szóstej dyrektywy, to jest ono zwolnione z podatku VAT. Wynika z tego, że zasada neutralności podatkowej wymaga, aby zwolnienie z podatku VAT było przyznawane, gdy zostały spełnione wymogi materialne, nawet jeżeli niektóre wymogi formalne zostały pominięte przez podatników (wyrok z 27 września 2007 r., w sprawie C-146/05, Collée). Tymczasem w niniejszej sprawie organy wykazały, że towar nie trafił ostatecznie do Niemiec. Dlatego tak ważne było Skarżący, uwzględniając przyjęte ogólne warunki transakcji, w tym fakt utraty kontroli nad towarem tuż po tym jak dotarł do magazynu w M., zobowiązał kontrahentów do dostarczenia dokumentacji, potwierdzającej wywóz towaru do Niemiec i przyjęcie go przez nabywcę w miejscu przeznaczenia. W okolicznościach niniejszej sprawy, wszelkie uchybienia art. 42 ust. 1 pkt 2 Uptu nie mogły bowiem zostać w żaden sposób sanowane. W tym również bezpodstawnym de facto twierdzeniem, że Skarżący dochował należytej staranności zawierając i finalizując sporne transakcje. W związku z powyższym wywody przedstawione w zaskarżonej decyzji stanowiące właściwą i w pełni uprawnioną ocenę działań Skarżącego w kontekście dochowania należytej staranności w ramach transakcji z firmą M. Skarżący nie dopełnił ponadto wszystkich obowiązków formalnych, przy jednoczesnym wykazaniu przez organy, iż sporna transakcja nie stanowiła wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru. Reasumując, w przypadkach takich jak w niniejszej sprawie, podatnik musi posiadać dokumenty, na podstawie których ma wszelkie podstawy aby wywodzić, że WDT nastąpiło, gdyż wszystkie wymogi przewidziane w art. 42 ust. 1 Uptu zostały spełnione. Dopiero wówczas może podnosić, że dochowawszy należytej staranności nieświadomie padł ofiarą oszustwa, w tym m. in. w zakresie otrzymanych od kontrahenta dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Uptu. W niniejszym stanie faktycznym wymieniony przypadek jednak nie wystąpił, gdyż z samych listów przewozowych wynika, że towar trafił do Szwajcarii. Z tych względów organy, kwestionując Skarżącemu prawo do zastosowania stawki 0%, nie naruszyły art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 4 i ust. 1 Uptu. Niezasadne okazały się także zarzuty procesowe, gdyż postępowanie dowodowe prowadzone było bowiem zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 122 i art. 187 Op. Zastrzeżeń nie mogła również budzić ocena zgromadzonych dowodów, która, wbrew stawianemu zarzutowi naruszenia 191 Op, nie nosiła znamion dowolności. Z kolei odmowa uwzględnienia wniosków dowodowych, które Skarżący składał w toku postępowania nie miała wpływu na wynik sprawy. Skarżący twierdzi, że nie wie co nastąpiło miedzy dostawą do M., a odprzedażą przez C. do H. Jest to o tyle nieistotne, że zgromadzone dowody potwierdzają, iż towar przemieszczał się do M., a z stamtąd trafił bezpośrednio do Szwajcarii. To, że w międzyczasie mógł trafić do Niemiec stanowi natomiast wyłącznie wyraz niczym nie popartych dywagacji Skarżącego. Skarżący oczekuje ponadto wyjaśnienia przez włoską administrację podatkową czy M. rozliczyła WNT z tytułu zawartej z nim transakcji. Jest to o tyle dziwne, że Skarżący twierdzi jednocześnie, że towar miał trafić do Niemiec. M. musiałby więc rozliczyć WNT ale w Niemczech, a wcześniej posługiwać się w ramach transakcji ważnym Nr VAT UE niemieckim, czego jak wiadomo nie uczynił. Uzasadnienie zarzutu pominięcia wniosków dowodowych wskazuje, że Skarżący uważa, iż towar, który sprzedał to nie ten sam towar, który C. eksportowała do Szwajcarii. Skoro tak, to jak w kontekście wymogów przewidzianych w art. 42 ust. 1 Uptu Skarżący wyobraża sobie zastosowanie stawki 0%, skoro nie wie gdzie ostatecznie trafił towar, czy był to kraj Unii Europejskiej, czy nabywca z tego kraju posłużył się ważnym nr VAT UE. Skarżący nie posiada w związku z tym również żadnych dokumentów, które potwierdzałyby takie WDT. Konkludując Sąd stwierdza, że przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, iż decyzja ta nie narusza przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe okoliczności WSA, na podstawie art. 151 Ppsa, skargę oddalił.