III SA/Wa 1032/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Jerzy Płusa, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2010 r. sprawy ze skargi A. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2010 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania z uwagi na bezprzedmiotowość i odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę Decyzją z dnia [...] sierpnia 2010 Naczelnik Urzędu Skarbowego W., po rozpatrzeniu wniosku A. Z. z dnia [...] października 2007 r., działając na podstawie art. 67 a § 1 pkt 3, art. 67 b § 1 pkt 3 lit. i) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (t.j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację (Dz. U. z 2007 r. Nr 179, poz. 1266 ze zm.) dalej jako "rozporządzenie Rady Ministrów z 11 września 2007 r.") umorzył postępowanie w części dotyczącej umorzenia 75% zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: 11/2001 r. i 01/2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-36L) za lata 2004-2005 w kwocie 272,70 zł wraz z odsetkami za zwłokę w ramach restrukturyzacji, z uwagi na bezprzedmiotowość oraz orzekł o odmowie umorzenia 75% zaległości podatkowych z tytułu: podatku od towarów i usług za okresy: 12/2001 r.; 01-07,09 i 12/2002 r.; 02,06-09/2003 r.; 10-12/2004 r., 02-12/2005 r. w kwocie 34.313,71 zł wraz odsetkami za zwłokę w wysokości 17.536,00 zł (liczone na dzień złożenia wniosku). Podstawę wydanej decyzji stanowił wniosek A. Z., zwanego dalej Skarżącym, z dnia 29 października 2007 r., uzupełniony pismami z dnia 22 listopada 2007 r. i 12 grudnia 2007 r. o umorzenie 75% posiadanych zaległości z tytułu podatku od towarów i usług i podatku dochodowym od osób fizycznych złożony na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r. Skarżący podniósł, iż jako mały przedsiębiorca znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej. W 2006r. podjął działania w kierunku dostosowania obiektu (budynek w zabudowie szeregowej), położonego w W. przy ul. [...] do wymogów najmu dla podmiotów gospodarczych, dysponując kwotą odpowiadającą 25 % wartości planowanej inwestycji. Naczelnik Urzędu Skarbowego w uzasadnieniu wskazał, że postępowanie w części dotyczącej umorzenia 75% zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za okresy: 11/2001 r. i 01/2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-36L) za lata 2004-2005 w kwocie 272,70 zł wraz z odsetkami za zwłokę w ramach restrukturyzacji, jest bezprzedmiotowe, gdyż za ww. okresy Skarżący nie miał zaległości podatkowych. Rozpatrując wniosek Skarżącego w pozostałym zakresie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że Skarżący przedłożył plan restrukturyzacji, z którego wynika, iż kwotę przedsięwzięcia zaplanowano na 25.500,00 zł zaś koszt tego przedsięwzięcia wyniósł 12.900,00 zł i był zrealizowany w 2008 r. Obiekt przekazano do częściowego użytku już w 11/2006 r. Prace były prowadzone w 2007 r. i w 10/2007 r. zakończono proces restrukturyzacji. Dalsze prace typu: malowanie ogrodzenia i zazielenienia terenu były prowadzone wiosną 2008 r. w ramach kosztów wcześniej uzgodnionych. Skarżący stwierdził też, iż dysponuje niezbędną wymaganą kwotą do przeprowadzenia restrukturyzacji stanowiącą 25% sumy całkowitego zadłużenia - pochodzącą z tyt. sprzedaży w 2005 r. mieszkania w W., przy ul. [...] j za kwotę 150.000,00 zł. Z oświadczenia majątkowego Skarżącego, złożonego w dniu 26 lutego 2009 r., wynika, iż źródłem utrzymania Skarżącego jest dochód z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 3.181,28 zł netto miesięcznie. Podatnik zamieszkuje wspólnie z córką w wieku 17 lat, która pozostaje na jego utrzymaniu. Majątek nieruchomy jaki posiada to udział w 1/3 własności domu w W., ul. [...] oraz dom z zabudowaniami 15 ha ziemi – [...], woj. W. Z analizy danych wynika, iż obrót uzyskany z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek w latach 2007 - 2008 wykazuje tendencje wzrostowe tj. w roku 2007 w stosunku do 2006 r. odnotowano niewielki wzrost obrotu, co prawda o 2,75 %, ale w 2008 r. w stosunku do 2007 r. wzrost obrotu już o 21,8%. Ponadto należy zwrócić uwagę na fakt, iż w 2006 r. Skarżący poniósł stratę z tyt. działalności gospodarczej, a w 2007 r. zyskowność wynosiła 73,3 % zaś w 2008 r. pomimo, iż obrót wzrósł o 21,8 % w stosunku do 2007 r. to zyskowność zmniejszyła się o 24,6 % i wynosiła 48,7 %. Obrót z działalności gospodarczej w okresie od 01 stycznia do 30 czerwca 2009 r. wyniósł 24.823,00 zł (tj. zgodnie ze złożonymi deklaracjami VAT-7). Z powyższej analizy wynika, iż jest to działalność rentowna, małych rozmiarów, przynosząca zysk. Zgodnie z oświadczeniem Skarżącego aktualne źródło utrzymania stanowi dochód uzyskiwany z tyt. działalności gospodarczej, który co prawda nie jest bardzo wysoki (aktualnie w wysokości netto miesięcznie 3.181,28 zł), ale nie wskazuje na trudną sytuację finansową. Naczelnik Urzędu Skarbowego podkreślił, że wprawdzie w 2006 r. Skarżący poniósł stratę z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej, lecz w latach wcześniejszych uzyskiwał dochody, a pomimo to nie regulował zobowiązań podatkowych. Mając na uwadze całość zgromadzonego materiału oraz argumenty zawarte we wniosku, jak również "wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji" (Dz. Urz. C 244 z 1.10.2004 r.) Naczelnik Urzędu skarbowego stwierdził, iż Skarżący nie udowodnił swojego statusu jako przedsiębiorcy zagrożonego, zatem jego sytuacja jest sytuacją wyjątkową, przemawiającą za przyznaniem wnioskowanej ulgi i na tej podstawie odmówił umorzenia zaległości podatkowych wskazanych we wniosku. Od opisanej decyzji Skarżący wniósł odwołanie, w którym wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie dokonał analizy odnośnie przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 2001,2002, 2003 i nie uwzględnił w stanie faktycznym zajęcia rachunku bankowego w związku z czynnościami egzekucyjnymi. Wskazał, że "...zakres restrukturyzacji przewidywał wykonanie prac remontowych i modernizacyjnych opisanych w uzasadnieniu do wniosku w pkt 1, które posiadały cel doprowadzenia do konkurencyjności na rynku oraz pozytywnie zakończoną restrukturyzację i umorzenie na tej podstawie 75% zaległości podatkowych, co przywróci przedsiębiorcy płynność finansową oraz spowoduje terminowe regulowanie zobowiązań podatkowych. Podniósł też, iż najemca poniósł koszty na restrukturyzację w wysokości 90.884,00 zł, które nie były objęte wnioskiem. Skarżący podkreślił, iż organ podatkowy nie dokonał analizy planu restrukturyzacyjnego oraz danych wynikających z oświadczenia majątkowego, a neguje sytuację ekonomiczną, przypisując jej cechę niepełności wynikającą z braku uwzględnienia wydatków ponoszonych na egzystencję i podważa zasadność argumentacji w zakresie stwierdzenia, iż Skarżący nie udowodnił swojego statusu jako przedsiębiorcy zagrożonego i że sytuacja nie jest wyjątkowa. Decyzją z dnia [...] lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w całości zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że zdaniem organu odwoławczego materiał dotyczący przedmiotowej sprawy został zebrany i rozpatrzony bez naruszenia prawa procesowego. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył definicję "przedsiębiorstwa zagrożonego" zawartą w Komunikacie Komisji w sprawie Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. u EU z dnia 01 października 2004r.), gdzie terminem tym określa się przedsiębiorstwo, które ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Typowe symptomy trudnej sytuacji ( pkt 11 Wytycznych) to m.in. rosnące straty, malejące obroty, zwiększanie się zapasów, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie. Dokonując ponownej analizy sytuacji majątkowej Skarżącego organ odwoławczy wskazał, że głównym źródłem dochodu Skarżącego są dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości na własny rachunek. W PIT-36L za 2008r. Skarżący wykazał przychód w kwocie 59.914,30 zł, dochód w kwocie 29.149,54 zł, za 2007r. przychód w kwocie 49.180,32 zł i dochód w kwocie 36.069,83 zł, za 2006r. przychód w kwocie 47.861,46 zł i stratę w kwocie 83.025,91 zł. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że tylko w 2006r. Skarżący odnotował stratę z prowadzonej działalności gospodarczej, w pozostałym okresie tj. w 2007 i 2008 roku prowadzona działalność gospodarcza przyniosła dochody. Analiza danych wynikających z zeznań wskazuje ponadto, iż przychód uzyskany z tytułu prowadzonej w przedmiocie wynajmu nieruchomości działalności gospodarczej na przestrzeni 2007 i 2008 roku wykazywał tendencję wzrostową, gdyż w 2007r. wzrósł o 2,75% w stosunku do 2006r. , a w 2008r. zwiększył się o 21.8% w stosunku do 2007r.. Ponadto pomimo poniesionej w 2006r. straty z działalności gospodarczej, w 2007r. zyskowność wynosiła 73,3% zaś w 2008r. wskaźnik zyskowności wynosił 48,7%. Ponadto zgodnie z deklaracjami podatkowymi VAT-7, w okresie od 1 stycznia do 30 czerwca 2009r. Skarżący w prowadzonej działalności gospodarczej uzyskał obrót w wysokości 24.823,00 zł. Zaległości, o umorzenie których wystąpił dotyczą podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 - 2005 oraz podatku od towarów i usług za 2001, 2002, 2003, 2004 i 2005r. Skarżący zobowiązał się do ich zapłaty, posiadając środki finansowe na ich zapłatę ze sprzedaży mieszkania, obowiązku jednak nie wykonał w terminie. Również koszty dostosowania budynku do wymogów najmu zostały sfinansowane przez przyszłego najemcę, gdyż Skarżący nie posiadał środków finansowych na sfinansowanie inwestycji, ale w wyjaśnieniach z dnia 29 listopada 2007r. Skarżący wskazał, iż dysponuje niezbędną kwotą do przeprowadzenia restrukturyzacji stanowiącej 25% sumy całego zadłużenia. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że na utrzymaniu Skarżącego pozostaje 17 letnia córka. Skarżący jest współwłaścicielem nieruchomości, 1/3 domu w W. oraz domu z zabudowaniami 15 ha ziemi – [...] woj. w. Na jego wydatki składają się zobowiązania podatkowe, ubezpieczenie, wyżywienie rodziny, opłaty szkolne córki, usługi telekomunikacyjne, transport, oplata za najem mieszkania po uwzględnieniu których pozostaje kwota, 1000 zł (oświadczenie z dnia 11 października 2007r.). Analiza powyższych danych w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wykazała, że Skarżący nie jest przedsiębiorcą zagrożonym zgodnie z zasadami określonymi w Komunikacie Komisji w sprawie Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw. Posiadanie zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku od towarów i usług za lata 2001 - 2005, stanowiącej, w opinii Skarżącego, istotną przeszkodę w osiągnięciu stabilnej pozycji gospodarczej i finansowej nie może skutkować obowiązkiem uznania przedsiębiorcy za znajdującego się w zagrożonej sytuacji ekonomicznej, w rozumieniu powyższych Wytycznych. Odpowiadając na zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przedawnienie w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. W dniu [...] stycznia 2004r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wydał decyzję, w której wyraził zgodę na rozłożenie na 12 rat zaległości w podatku od towarów i usług za okresy XII/2001r., I-VII, IX i XII/2002r., II, VI-IX/2003r., a w dniu 13 maja 2005r. zastosował skuteczny środek egzekucyjny w stosunku do powyższych zaległości w postaci zajęcia wierzytelności, co skutkowało zawieszeniem i przerwaniem biegu terminu przedawnienia odnośnie podatku od towarów i usług. Bieg terminu przedawnienia odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. został również przerwany gdyż zawiadomieniem z dnia [...] maja 2005r nr [...] dokonano zajęcia wierzytelności w Spółce z o.o. A. o czym zobowiązany został powiadomiony w dniu 20 maja 2005r., a pismem z dnia 28 czerwca 2005r. Spółka poinformowała o przyjęciu zajęcia do realizacji. Natomiast bieg terminu przedawnienia odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 i 2005r. zgodnie z art.70 Ordynacji podatkowej upływa odpowiednio w dniu 31 grudnia 2010r. i 31 grudnia 2011r. Nie zgadzając się z wydanym rozstrzygnięciem Skarżący wniósł do tutejszego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. W skardze wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej decyzji organu I instancji w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art.67a § 1 pkt 3 oraz art. 67 b §1 pkt 3 lit. i) Ordynacji, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie przepisów dotyczących postępowania, a w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 oraz art. 191 Ordynacji poprzez to obrazę przepisów art. 2 i art.7 w związku z art.8 ust.2 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że organy podatkowe wydając odmowne decyzje nie wyjaśniły, jaki ich zdaniem stopień złej sytuacji ekonomicznej mógłby stanowić przesłankę do przyznania Skarżącemu pomocy na restrukturyzacje w postaci częściowego umorzenia zaległości. Skarżący zarzucił organom podatkowym obu instancji pominięcie w zaskarżonych decyzjach zasadniczego celu, rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r., jakim był interes publiczny, a nie tylko interes fiskalny. Zdaniem Skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej i Naczelnik Urzędu Skarbowego nie odróżniają umorzenia zaległości podatkowej w trybie przepisów Ordynacji podatkowej od umorzenia zaległości podatkowych w ramach pomocy publicznej na restrukturyzację w trybie ww. rozporządzenia Rady Ministrów z 11 września 2007r. Zasadnicza różnica między umorzeniem w trybie Ordynacji podatkowej (art. 67 a i art. 67 b), a umorzeniem w trybie ww. rozporządzenia polega na tym, że tryb według Ordynacji podatkowej zakłada umorzenie zobowiązania podatkowego z uwagi na ogólną trudna sytuację podatnika, przy czym powodami trudnej sytuacji podatnika mogą być: zdarzenia losowe, trudna sytuacja rodzinna, trudności płatnicze, załamanie się sprzedaży, utrata źródła przychodów w kontekście możliwości regulowania ciążących na nim zobowiązań podatkowych. Natomiast tryb umorzenia w kontekście rozporządzenia Rady Ministrów z 11 września 2007 r. konkretyzuje pewien stan faktyczny, w jakim powinien znaleźć się podatnik-przedsiębiorca, aby mógł uzyskać umorzenie ciążących na nim zobowiązań podatkowych. I takim skonkretyzowanym stanem faktycznym jest sytuacja, w której podatnik-przedsiębiorca podjął konkretne działania restrukturyzacyjne, w wyniku których uzyskał stabilną sytuację i uzyskuje bieżące dochody jako przedsiębiorca, a jedyną przesłanką ewentualnej utraty płynności finansowej i ciągłości prowadzenia działalności gospodarczej są ciążące na nim zaległe zobowiązania podatkowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem ich legalności, a ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów, w tym wypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego, stosownie zaś do treści art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a." - Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z tej przyczyny Sąd w pierwszej kolejności zbadał, czy toczące się postępowanie nie naruszyło norm postępowania, zawartych w Ordynacji jak też, czy wydane w sprawie decyzje są zgodne z obowiązującymi przepisami prawa. Sąd stwierdza, że zarówno zaskarżona decyzja jak i decyzja ją poprzedzająca, odpowiadają prawu, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawę faktyczną decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2003 r. stanowił wniosek A. Z. z dnia [...] października 2007 r., uzupełniony pismami z dnia [...] listopada 2007 r. i [...] grudnia 2007 r. o umorzenie 75% posiadanych zaległości z tytułu podatku od towarów i usług i podatku dochodowym od osób fizycznych złożony na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007 r. Skarżący podniósł, iż jako mały przedsiębiorca znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej. W 2006r. podjął działania w kierunku dostosowania budynku położonego w W. do wymogów najmu dla podmiotów gospodarczych, wykładając na ten cel 25 % kosztów modernizacyjnych. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowi zaś art. 67a § 1 pkt 3 i art. 67b § 1 pkt 3 lit. i) Ordynacji podatkowej. Zaznaczyć bowiem należy, że w art. 67a § 1 pkt 3 znajduje się podstawa do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej. Natomiast art. 67b § 1pkt 3 lit. i) to podstawa prawna, udzielania ulg w spłacie zobowiązań osób prowadzących działalność gospodarczą poprzez zastosowanie wobec tych zobowiązań rozwiązań przewidzianych w art. 67a, co ma stanowić pomoc publiczną w celu restrukturyzacji przedsiębiorcy, po spełnieniu przez niego warunków wskazanych w powołanym wcześniej rozporządzeniu wykonawczym, zgodnie z art. 67 b § 4 Ordynacji. W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 września 2007 r., wydanym na podstawie art. 67 b § 5 Ordynacji, w § 2 określono, że przez pomoc na restrukturyzację należy rozumieć pomoc przewidzianą w planie restrukturyzacji, udzielaną przedsiębiorcy w celu realizacji procesu restrukturyzacji i ograniczoną do minimum niezbędnego do przywrócenia długookresowej zdolności do konkurowania na rynku, biorąc pod uwagę w szczególności wielkość kosztów restrukturyzacji oraz wielkość i formę udzielanej pomocy. W § 5 określono warunki, które musi spełniać przedsiębiorca zaś w § 8 określono udział środków własnych przedsiębiorcy konieczny dla złożenia wniosku wraz z planem restrukturyzacyjnym, który w przypadku małego przedsiębiorcy ma wynosić 25% kosztów restrukturyzacji. Środki własne powinny stanowić rzeczywisty wkład w finansowaniu kosztów restrukturyzacji i nie obejmują środków pochodzących z amortyzacji oraz planowanych zysków. Zgodnie z § 9 rozporządzenia pomoc na restrukturyzację nie może być udzielona, jeżeli restrukturyzacja przedsiębiorcy jest ograniczona wyłącznie do restrukturyzacji finansowej i nie prowadzi do usunięcia przyczyn powstawania strat oraz służy finansowaniu nowych inwestycji, z wyjątkiem sytuacji, gdy są one niezbędne dla odzyskania przez przedsiębiorcę długookresowej zdolności do konkurowania na rynku, a przedsiębiorca nie może zwiększać zdolności produkcyjnych w okresie realizacji planu restrukturyzacji. Zauważyć też należy, że zgodnie z art.2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r., Nr 59, poz. 404) pomoc indywidualna na restrukturyzację to pomoc przewidziana w planie restrukturyzacji, określającym działania mające na celu przywróceniu przedsiębiorcy długookresowej zdolności do konkurowania na rynku. Należy też uwzględnić Rozporządzenie Komisji WE Nr 70/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. U. UE.L 01.10.33), w którym podkreślono, że pomoc może być ponoszona na inwestycje, badania i rozwój, techniczną stronę wykonalności i pokrycie kosztów patentowych. W wytycznych wspólnotowych podkreślono wymagania co do wkładu od beneficjenta, który musi być rzeczywisty i nieobjęty pomocą. Wytyczne te zawierają wyjaśnienia pojęcia "przedsiębiorstwa zagrożonego", zgodnie z którym przedsiębiorstwo takie przy pomocy własnych środków nie jest w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych doprowadzą do zniknięcia przedsiębiorstwa z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Reasumując opisany stan prawny, zasadnie ograny podatkowe oceniały wniosek Skarżącego w płaszczyźnie art. 67a § 1 i 67b § 1 pkt 3 lit. i) Ordynacji przy zastosowaniu przepisów rozporządzenia wykonawczego, rozporządzenia unijnego i wytycznych wspólnotowych, gdyż taki był zakres rozpoznawanej sprawy. Niesłusznie więc Skarżący zarzucał decyzjom niezrozumienie instytucji umorzenia i instytucji pomocy publicznej na restrukturyzację. Pomoc publiczna na restrukturyzację może mieć miejsce poprzez umorzenia zaległości podatkowych jednakże przy spełnieniu określonych w rozporządzeniu wykonawczym warunków. Warunki te wynikają również z przytoczonych przepisów unijnych, stosowanych wobec członkostwa Polski w Unii Europejskiej, zgodnie z treścią Traktatu Akcesyjnego. Najważniejszą zaś kwestią dla oceny planu restrukturyzacji jest rodzaj prowadzonej działalności, oddziaływanie na nią czynników zewnętrznych w tym rynkowej jej konkurencyjności i plan restrukturyzacji, wskazujący sposób przywrócenia rentowności prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd nie stwierdził też, aby postępowanie toczące się z wniosku Skarżącego naruszyło art. 120, art. 121, art. 122, art. 124 oraz art.191 Ordynacji. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. podjął wszelkie działania dla wyjaśniania sprawy na co wskazują dodatkowo składane przez Skarżącego wyjaśnienia (art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji) i brak z jego strony wniosków dowodowych. Przepis art. 124 Ordynacji łączy się również z art. 210 § 4 Ordynacji, a więc obowiązkiem wyjaśnienia w decyzji przesłanek jakimi kierował się organ podatkowy. W ocenie Sądu wydane decyzje, a w szczególności zaskarżona Dyrektora Izby Skarbowej zawiera wszelkie konieczne elementy to jest opis stanu faktycznego i uzasadnienia prawne. Zgodnie zaś z art. 191 Ordynacji wyjaśnił na podstawie zebranego materiału czy okoliczności występujące we wniosku zostały udowodnione. Wszystkie te elementy musiały być w decyzjach przedstawione, gdyż decyzje te mają charakter uznaniowy wobec czego organ podatkowy ma obowiązek przekonać podatnika jak i organ wyższej instancji oraz sąd administracyjny o racjach przemawiających za wydaną decyzją. Organy podatkowe obu instancji przedstawiły sytuację finansową Skarżącego w tym przychody i straty. Skarżący nie zakwestionował tych ustaleń, co oznacza, że organy podatkowe nie zawarły w decyzjach nieprawdziwych danych. W konsekwencji organy podatkowe uznały, że Skarżący nie jest przedsiębiorcą zagrożonym w rozumieniu przepisów Unii Europejskiej jak też, że zobowiązania w podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 34.313,71 zł z odsetkami za zwłokę oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 10.838 zł z odsetkami za zwłokę będzie mógł spłacić. Dyrektor Izby Skarbowej wykazał, też przesłanki dla których uznał, że określone decyzją zobowiązania Skarżącego nie uległy przedawnieniu. W części tej przedstawione okoliczności faktyczne Dyrektor Izby Skarbowej poddał analizie pod kątem przepisu art.70 Ordynacji podatkowej, traktującym o przedawnieniu zobowiązań podatkowych. Skarżący w skardze nie zakwestionował tych okoliczności, a tym samym wnioski prawne Dyrektora Izby Skarbowej były zasadne. Zostały więc spełnione wszystkie przesłanki do wydania badanych decyzji i sprawa sprowadza się do tego czy przy wskazanych przychodach Skarżący będzie mógł spłacić zaległości podatkowe przy jednoczesnym funkcjonowaniu jako przedsiębiorca. Organy podatkowe uznały, że jest to możliwe, a równocześnie, że Skarżący nie wykazał aby był przedsiębiorcą zagrożonym, wymagającym pomocy poprzez restrukturyzację. Sąd podziela ten pogląd. Skarżący jako przedsiębiorca nie przedstawił właściwego planu restrukturyzacyjnego, aby wykazać inwestowanie w rozwijanie działalności gospodarczej jaką aktualnie prowadzi to jest doradztwo ubezpieczeniowe, związane z funduszami emerytalno – rentowymi, nieruchomościami, ocenę zdolności kredytowej, ściągania należności płatniczych, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, działalności wydawniczej jak też nie udowodnił, że jest przedsiębiorcą zagrożonym. Wykazał jedynie, że zabezpieczył źródło przychodów w postaci wynajmowanych lokali użytkowych w posiadanym budynku. Nie wykazał też, że umorzenie podatków wpłynie na rozwój prowadzonej przez niego działalności celem jej rozwinięcia dla przyszłych, zwiększonych zysków. Nie jest to spójne z rozwojem gospodarczym, o którym mowa w przepisach unijnych. Sąd nie znalazł podstaw do uznania zarzutu i wniosku skargi o zastosowanie w tej sprawie, na podstawie art. 8 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, wprost jej przepisów to jest art. 2 Konstytucji, przewidującego iż Polska jest demokratycznym państwem urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej i art. 7 Konstytucji stanowiącym, iż organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. W ocenie Sądu wskazane zasady nie zostały w tej sprawie naruszone. Podstawą wyroku jest przepis art. 151 p.p.s.a.