III SA/Wa 1056/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), asesor WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Hanna Kamińska, Protokolant Karolina Zawadzka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze w W. z dnia [...] kwietnia 2004 r. Nr . w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W.na rzecz skarżącej kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2003r. nr [...] Prezydent W. ustalił skarżącej wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1998 - 1999 za obiekt handlowy Nr [...] położony na targowisku "P." w wysokości 99,10 zł. W uzasadnieniu wskazał, iż w dniu [...] września 1998r. skarżąca złożyła wykaz nieruchomości oświadczając, że na podstawie art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9 póz. 31 ze zm.; dalej u.p.o.l.), ciąży na niej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości za wskazany obiekt handlowy. Podstawę opodatkowania stanowiła powierzchnia użytkowa obiektu, będącego do 1 sierpnia 1999r. własnością skarżącej. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego i na podstawie dostarczonych przez Zarząd Terenów Publicznych dokumentów, organ podatkowy ustalił powierzchnię użytkową, stawkę podatku określił na podstawie uchwały Rady Gminy W. z dnia [...] grudnia 1997 r. Nr [...] - w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 1998 oraz uchwały Rady Gminy W. z dnia [...] grudnia 1998 r. Nr [...] - w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 1999. W związku z powyższym organ stwierdził, iż podatek od nieruchomości za lata 1998 - 1999 wynosi 99,10 zł i należy go uregulować w terminach i ratach określonych w sentencji wydanej decyzji. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca zarzuciła organowi I instancji naruszenie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.; dalej ord. pod.), nierozpoznanie istoty sprawy, błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy i wniosła o uchylenie decyzji. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że zgodnie z art. 68 ord. pod. zobowiązanie podatkowe nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie zostanie doręczona po upływie trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy Zdaniem skarżącej zobowiązanie uległo przedawnieniu z dniem l stycznia 2002r. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2004r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze na podstawie art. 233 § l ust. l pkt a) ord. pod. uchyliło decyzję organu I instancji w całości i umorzyło postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 1998 z powodu przedawnienia oraz ustaliło wysokość zobowiązania za rok 1999 w wysokości 39,30 zł. Wskazało, iż odwołanie nie jest zasadne albowiem trzyletni okres, o którym mowa w art. 68 § l ord. pod. dotyczy zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § l pkt 2 tej ustawy – powstającego z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania i nie ma on zastosowania w sprawie. Zgodnie z art. 6 ust. l u.p.o.l. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości nie powstaje z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania, ale z mocy samego prawa, pierwszego dnia miesiąca który nastąpił po miesiącu, w którym podatnik nabył grunt, wybudował dom czy - jak w tym przypadku - rozpoczął działalność gospodarczą w pawilonie do tego przeznaczonym. W rozpatrywanej sprawie nie miał zastosowania art. 21 § l pkt 2 ord. pod. ale pkt 1 tego przepisu, a co za tym idzie termin przedawnienia należało ustalić na podstawie art. 70 § l ord. pod., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Kolegium, do którego odwołanie wraz z aktami wpłynęło w 2004r., zobowiązane było zastosować przepis o charakterze reformatoryjnym i uchylić decyzję w części określającej wysokość zobowiązania za rok 1998 r., gdyż - w związku z upływem pięciu lat -zobowiązanie to przedawniło się, a w pozostałym zakresie ustalić zobowiązanie za 1999r. W skardze z dnia [...] maja 2004r. skarżąca zarzuciła decyzji Kolegium naruszenie art. 122 i 187 w zw. z art. 235 ord. pod., art. 210 § 4 i art. 229 ord. pod. oraz nierozpoznanie istoty sprawy i wniosła o jej uchylenie. Uzasadniła, iż kolegium uchyliło się od wszechstronnego i wyczerpującego zbadania sprawy na etapie postępowania odwoławczego. Organ nie zajął żadnego stanowiska co do zarzutów i złożonych dowodów oraz uchylił się od uzupełnienia materiału dowodowego, uchybiając art. 229 ord. pod. Zgodnie z zapisem art. 121 § 2 ord. pod. zobowiązany był do udzielania niezbędnych informacji o przepisach prawa podatkowego. W skarżonej decyzji organ pominął fakt, że ustalenie zobowiązania w podatku od nieruchomości ma istotne znaczenie w związku z wnioskiem o zwrot nienależnie uiszczonej opłaty targowej oraz to, że skarżąca dwukrotnie składała skargę na bezczynność i skarga ta była bezskuteczna. Skarżąca podniosła, iż w 2000r. była wydana decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za lata 1997-1998, a wobec wydania skarżonej decyzji skarżąca ma wątpliwość czy w ogóle było prowadzone jakiekolwiek postępowanie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie Sąd pragnie wskazać, iż przytoczona podstawa prawna decyzji Kolegium zawiera błąd - wymienia bowiem nie istniejący art. 233 § 1 pkt. 1 lit a zamiast art. 233 § 2 lit a. ord. pod. Oceniając wydane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozstrzygnięcie Sąd zważył, iż decyzje wydawane w postępowaniu podatkowym podlegają rygorom zawartym w art. 210 ord. pod. Przepis ten określa elementy prawidłowej decyzji podatkowej, zgodnie z § 1 pkt 6 przywołanego artykułu między innymi jej uzasadnienie faktyczne i prawne. Rozwinięcie tego pojęcia ustawodawca zawarł w § 4 cyt. przepisu, zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Prawidłowe uzasadnienie decyzji wiąże się z realizacją zasady przekonywania – zasady ogólnej postępowania podatkowego sformułowanej w art. 124 ord. pod. Wyjaśnianie stronom zasadności przesłanek, którymi kieruje się organ przy załatwieniu sprawy ma bowiem ograniczyć konieczność stosowania środków przymusu przy jej wykonaniu. Rolą prawidłowego uzasadnienia wydanej decyzji jest także przedstawienie stanowiska organu co do podstaw przyjętego rozstrzygnięcia, tak aby strona mogła ustosunkować się do argumentów organu przemawiających za takim, a nie innym rozstrzygnięciem sprawy. Decyzja wydana w postępowaniu podatkowym w odniesieniu do przytoczonej i wyjaśnionej podstawy prawnej musi być czytelna dla strony postępowania, nie tylko organu podatkowego czy sądu (por. wyrok NSA z 20 listopada 2001r. II SA/Lu 629/00). Na tle powyższych rozważań Sąd stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie uzasadnienie decyzji Kolegium nie odpowiadało powyższym wymogom. Nie oceniając w tym miejscu prawidłowości rozstrzygnięcia Sąd stwierdza, iż w uzasadnieniu decyzji organ odniósł się wyłącznie do przesłanek uzasadniających umorzenie postępowania odnośnie przedawnionego zobowiązania za 1998r. Odpowiedział na zarzut odwołania dotyczący przedawnienia się prawa do wydania decyzji i wyjaśnił sposób powstawania zobowiązania w podatku od nieruchomości, a co za tym idzie termin przedawnienia się zobowiązania. Wskazał także iż przedawnienie się zobowiązania w trakcie postępowania odwoławczego stanowiło podstawę do umorzenia prowadzonego postępowania w części dotyczącej podatku za 1998r. Nie odniósł się jednakże w żaden sposób do kwestii ustalenia zobowiązania podatkowego za 1999r. – jego podstawy zarówno faktycznej i prawnej. Organ uchylając decyzję ustalającą zobowiązanie skarżącej orzekał co do istoty sprawy i ustalał zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 1999r. Nie mógł tym samym ograniczyć się jedynie do wskazania wysokości podatku i przyjąć, iż sposób ustalenia jest skarżącej znany ze względu na to, iż omówiony był w uchylonej decyzji organu I instancji. Odnosząc się do argumentów przedstawionych w odwołaniu zaskarżonej decyzji, Sąd uznał, iż organ dokonał błędnej oceny przepisów będących podstawą rozstrzygnięcia. W szczególności kontrowersje budzi stwierdzenie, iż zobowiązanie podatkowe osoby fizycznej w podatku od nieruchomości powstaje z mocy samego prawa, a nie z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Wyjaśnienia wymaga, iż organ wskazując treść art. 6 ust. 1 u.p.o.l. zgodnie z którym obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, nie rozróżnia pojęcia obowiązku podatkowego i pojęcia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 1 ord. pod. Pojęcia te nie są tożsame, bowiem zgodnie z art. 5 ord. pod. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Na gruncie podatku od nieruchomości konkretyzacja obowiązku podatkowego i ustalenie zobowiązanie podatkowego wiąże się z dyspozycją art. 6 ust. 7 u.p.o.l., zgodnie z którym, podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Kwestia sposobu powstania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości jest więc jednoznacznie przesądzona. Zobowiązanie to powstaje w sposób, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 ord. pod. i wiąże się z wydaniem przez organ podatkowy decyzji konstytutywnej – ustalającej wysokość tego zobowiązania. Co do zasady termin przedawnienie prawa do wydania takiej decyzji i wymiaru podatku wynosi, na podstawie art. 68 § 1 ord. pod. 3 lata licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Odnośnie zobowiązania podatkowego za 1998r. w rozpatrywanej sprawie wskazany 3-letni termin przedawnienia ulegnie wydłużeniu. W myśl art. 68 § 2 pkt 2 ord. pod. jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, zobowiązanie podatkowe nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W rozpatrywanej sprawie skarżąca był zobowiązana na podstawie art. 6 ust. 6 u.p.o.l. do złożenia organowi podatkowemu informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzonej na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego. Stosowaną informację skarżąca złożyła dopiero 30 września 1998r. tak więc z uchybieniem terminu. Z tego też względu, termin do wydania stosownej decyzji upływał po 5 latach, licząc od końca 1998r. tj. z końcem 2003r. Wydłużenie terminu przedawnienia nie odnosi się jednakże do zobowiązania za rok 1999r. wobec którego wspomniana regulacja art. 68 § 2 pkt 2 ord. pod. nie będzie miała zastosowania. I decyzja ustalająca to zobowiązanie będzie bezskuteczna już od końca 2002r. Powyższe prowadzi do wniosku, iż ustalenia organu były błędne i naruszały art. 21 § 1, art. 68 § 1 i § 2 pkt 1 ord. pod. w zakresie sposobu powstawania zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości oraz terminu przedawnienia prawa do jego ustalenia, a także art. 210 § 1 pkt 4 i 6 w zakresie wadliwego przywołania podstawy prawnej i niewłaściwego uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji. Stosownie do art. 152 tej ustawy Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O zwrocie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego Sąd orzekł, na podstawie art. 200 powołanej ustawy.