III SA/Wa 1058/17

Dnia 31 maja 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie: , Przewodniczący Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2017 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na czynność z zakresu administracji publicznej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w przedmiocie poinformowania o przyczynie braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego postanawia: 1) odrzucić skargę; 2) zwrócić ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) uiszczoną tytułem wpisu sądowego od skargi. P. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej: "Skarżącą") wniosła w niniejszej sprawie skargę na czynność z zakresu administracji publicznej Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w postaci poinformowania Skarżącej o przyczynie braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego. Skarżąca zarzuciła w skardze, że ww. organ podatkowy dopuścił się rażącego naruszenia prawa w postaci nieprawidłowego poinformowania jej o przyczynie braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w konsekwencji nieuzasadnionego wszczęcia postępowania zabezpieczającego i podjęcia w jego ramach czynności zabezpieczających majątek Skarżącej. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że w dniu [...] maja 2016 r. Naczelnik [...]Skarbowego w W. wydał imienne upoważnienie do przeprowadzenia u Skarżącej kontroli podatkowej (nr [...] w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów i usług za okres od października 2013 r. do sierpnia 2015 r. oraz aktualności danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym. Ponadto pismem nr [...] z dnia [...] maja 2016 r. wskazany organ poinformował Skarżącą o tym, że w związku z kontrolą podatkową wszczętą na podstawie ww. upoważnienia, na podstawie art. 282c § 1 pkt 2 lit. c) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – zwanej dalej: "O.p.", kontrolowanego nie zawiadomiono o zamiarze wszczęcia kontroli z uwagi na okoliczność, iż przeprowadzenie kontroli jest niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia, przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Wskazane pismo zostało doręczone pełnomocnikowi Skarżącej. Skarżąca wyjaśniła też, że w dniu 6 grudnia 2016 r. jej pełnomocnik stawił się w siedzibie [...] Urzędu Skarbowego w W. w celu zapoznania z aktami kontroli podatkowej. Pełnomocnik stawiając się w siedzibie organu przedstawił pełnomocnictwo. W pozycji 59 pełnomocnictwa szczególnego PPS-1 umieszczono zapis: Pełnomocnik jest upoważniony do zapoznawania się z materiałem dowodowym i udziału w przesłuchaniach świadków w toku kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. względem Mocodawcy (wszczętej na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia [...] marca 2016 r.)." Pełnomocnictwo zostało sporządzone w oparciu o ww. pismo nr [...], w którym to przywołano taką właśnie sygnaturę. Jednakże pracownik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił pełnomocnikowi Skarżącej wglądu w akta sprawy, powołując się na wskazanie nieprawidłowej sygnatury upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej zawartej w pełnomocnictwie. Sygnatura odpowiadała tej podanej w piśmie nr [...] z dnia [...] maja 2016 r., jednak różniła się od widniejącej na upoważnieniu. Skarżąca zauważyła również, że podobne błędy organ podatkowy popełnił w dwóch innych pismach z dnia [...] maja 2016 r., tj. w postanowieniu o wyznaczeniu 7-dniowego terminu na przedstawienie wszelkich dokumentów stanowiących podstawę rozliczenia w podatku od towarów i usług oraz w piśmie dotyczącym udzielenia przez Skarżącą pisemnej informacji o rodzaju używanego oprogramowania finansowo-księgowego oraz rodzajach plików tworzonych i obsługiwanych przez ten program. Organ podatkowy skorygował błąd dopiero w piśmie z dnia 31 października 2016 r. ([...]) powołując się już na poprawną sygnaturę upoważnienia oraz datę jego wydania. Jednakże organ podatkowy w żaden sposób nie skorygował informacji o przyczynie braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej. W piśmie z dnia 6 marca 2017 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało odrzucić. Merytoryczna ocena skargi zawsze musi zostać poprzedzona badaniem, czy sprawa będąca przedmiotem skargi należy do właściwości sądu administracyjnego. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, zgodnie z § 2 tego artykułu, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zakres tej kontroli został określony w art. 3 § 2 i § 3, art. 4 i art. 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.) – zwanej dalej: "p.p.s.a." W myśl art. 3 § 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 z późn. zm.), postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. poz. 1947), oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach, opinie zabezpieczające i odmowy wydania opinii zabezpieczających; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a; 9) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Ponadto sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach (art. 3 § 3 p.p.s.a.). Powyższe wyliczenie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że zaskarżenie aktu lub czynności niewymienionych w powyższym katalogu powoduje, iż sprawa nie jest objęta właściwością sądu administracyjnego, a tym samym zgodnie z treścią art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., skarga podlega odrzuceniu. Skarżąca zaskarżyła w niniejszej sprawie czynność Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. w postaci poinformowania jej o przyczynie braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, która to czynność zdaniem Skarżącej została dokonana w nieprawidłowy sposób. Jednakże stosownie do treści art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. wskazana czynność jest wyłączona z sądowej kontroli działalności administracji publicznej. Powołany przepis stanowi bowiem, że kontroli sądowej podlegają inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych m.in. w ramach postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast dział VI Ordynacji podatkowej normuje właśnie kontrolę podatkową, w ramach której organ podatkowy może zastosować wskazywane przez Skarżącą w jej skardze przepisy art. 282c § 1 pkt 2 lit. c) i § 3 O.p. określające przypadki kiedy organ podatkowy nie zawiadamia kontrolowanego o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej. Sąd zauważa również w tym miejscu, że czynności lub akty tego rodzaju podlegają pośredniej kontroli sądowej w ramach badania zgodności z prawem decyzji (lub aktu) wydanej w postępowaniu, w ramach którego, te czynności (akty) podjęto. Możliwość zaskarżenia aktu kończącego postępowanie, w którym dokonano czynności materialno-technicznej lub wydano inny akt dotyczący uprawnień lub obowiązków strony niejako "konsumuje" bowiem możliwość zaskarżenia działań do niego prowadzących. Dlatego też późniejsza możliwość zaskarżenia decyzji (innego aktu) kończącego postępowanie kontrolne prowadzone w stosunku do Skarżącej, powoduje, że poprawność (zgodność z prawem) kwestionowanej przez Skarżącą czynności organu może być analizowana wyłącznie w ramach ewentualnego postępowania zainicjowanego skargą na tę decyzję. Zdaniem Sądu za przyjęciem poglądu o niezaskarżalności czynności, do której odnosi się skarga wniesiona w niniejszej sprawie przez Skarżącą, przemawiają również względy natury funkcjonalnej, w tym zwłaszcza względy ekonomii procesowej. Po pierwsze, bowiem, nie tylko kosztowne i czasochłonne, ale i niepotrzebne byłoby wszczynanie odrębnych postępowań sądowoadministracyjnych w zakresie działań (aktów lub czynności) podejmowanych przez organ w ramach postępowania, które kończy się wydaniem aktu podlegającego zaskarżeniu do sądu w oparciu o art. 3 § 2 pkt 1 - 3 p.p.s.a., skoro w ramach kontroli tegoż aktu sąd, badając sprawę w granicach zakreślonych przez art. 134 § 1 oraz art. 135 p.p.s.a., weryfikuje również prawidłowość tychże działań. Po wtóre zaś, dopuszczenie takiej możliwości mogłoby prowadzić do sytuacji patologicznych - przewlekłości postępowań administracyjnych, w skrajnych okolicznościach nawet uniemożliwiając ich zakończenie, zważywszy dodatkowo na możliwość wstrzymania wykonania zaskarżalnych do sądu aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (zob. art. 61 § 1 - 3 p.p.s.a.). Biorąc powyższe pod uwagę uznać zatem należy, że wniesiona przez Skarżącą skarga, jako wykraczająca poza kognicję sądu administracyjnego, jest niedopuszczalna. Z powodu zaś niedopuszczalności skargi, zbędne jest badanie merytoryczne zarzutów w niej podniesionych. Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 i § 3 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji postanowienia. O zwrocie uiszczonego wpisu sądowego od skargi orzeczono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.