III SA/Wa 1069/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (spr.), Protokolant Anna Armińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi S. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji, 2. stwierdza, że decyzja o której mowa w punkcie 1 nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz S. O. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] marca 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. na podstawie art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – powoływana dalej jako "ord. pod.") w związku z art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm., powoływana jako "ustawa o restrukturyzacji") po rozpatrzeniu odwołania skarżącej – S. O. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2006 r. umarzającą postępowanie w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił stan faktyczny sprawy, z którego wynika, że w dniu [...] kwietnia 2003r., Urząd Skarbowy wydał decyzję o warunkach restrukturyzacji, którą objął restrukturyzację zaległości S. O. z tytułu podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych w łącznej kwocie 90.617,65 zł i ustalił opłatę restrukturyzacyjną stanowiącą 15% należności głównej, w kwocie 4 379,81zł. W decyzji tej organ określił również pozostałe warunki restrukturyzacji dotyczące nieposiadania zaległości podatkowych nie objętych restrukturyzacją oraz przedstawienia informacji o bieżącej sytuacji finansowej przedsiębiorcy. Pismem z dnia [...] czerwca 2004r skarżąca działająca przez pełnomocnika – radcę prawnego I. S. (w aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo procesowe ogólne udzielone przez skarżącą radcy prawnemu I. S. z dnia 25 maja 2004r) wniosła o wydanie decyzji w sprawie rozłożenia na raty opłaty restrukturyzacyjnej oraz o nieumarzanie postępowania w sprawie restrukturyzacji należności objętych decyzją o warunkach restrukturyzacji z dnia [...] kwietnia 2003r. Decyzją z dnia [...] września 2004r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. umorzył postępowanie restrukturyzacyjne z uwagi na niespełnienie warunku z art. 10 ust. 1 pkt. 3 ustawy o restrukturyzacji, tj. niedokonanie wpłaty z tytułu opłaty restrukturyzacyjnej na dzień wydania decyzji o umorzeniu. W wyniku odwołana wniesionego przez pełnomocnika strony, Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lipca 2005 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, iż decyzja o rozłożeniu na raty opłaty restrukturyzacyjnej, aczkolwiek wydana, nie została stronie skutecznie doręczona, z uwagi na niezachowanie przez pocztę 14- dniowego terminu, o którym mowa w art. 150 §1 pkt 1 ord. pod. Decyzja ta doręczona została pełnomocnikowi skarżącej- radcy prawnemu I. S. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] listopada 2006r. umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji zaległości podatkowych objętych decyzją o warunkach restrukturyzacji z dnia [...] kwietnia 2003r. Powodem takiego rozstrzygnięcia było niespełnienie przez stronę warunków z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji – podatnik nie złożył informacji o bieżącej sytuacji finansowej oraz programu restrukturyzacji. Strona nie wpłaciła również opłaty restrukturyzacyjnej. Decyzja ta została doręczona w dniu 10 listopada 2006r. pełnomocnikowi strony skarżącej oraz w dniu 22 listopada 2006r. bezpośrednio stronie skarżącej. W odwołaniu złożonym przez stronę w dniu 6 grudnia 2006r (data nadania przesyłki w urzędzie pocztowym), zarzuciła ona skarżonej decyzji naruszenie : a) art. 21 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji przez przyjęcie, iż nieprzedstawienie informacji o bieżącej sytuacji finansowej stanowi podstawę do umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego, b) art. 10 ust. 2 ustawy o restrukturyzacji poprzez przyjęcie, iż podatnik miał obowiązek przedłożenia dodatkowej informacji o bieżącej sytuacji finansowej, c) art. 21 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji przez przyjęcie, że podatnik miał w dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji zaległości podatkowe, d) art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji poprzez przyjęcie niewłaściwego terminu do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji, e) art. 13 ust.2 ustawy o restrukturyzacji poprzez przyjęcie, iż podatnik miał obowiązek przedstawić program restrukturyzacji, f) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść decyzji a zwłaszcza art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 200, art. 210 § 4, art. 139 oraz art. 149 i 150 ord. pod. Skarżąca podniosła, że skoro organ nie doręczył decyzji o rozłożeniu na raty opłaty restrukturyzacyjnej, to nie mógł wydać decyzji o umorzeniu postępowania restrukturyzacyjnego. Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] marca 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazał, iż strona nie spełniła warunków z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o restrukturyzacji, ponieważ nie uiściła wymaganych opłat. Fakt niedoręczenia stronie decyzji o rozłożeniu na raty tych opłat nie ma, zdaniem organu znaczenia, ponieważ Strona nie była zwolniona z obowiązku jej uiszczenia, a wysokość opłaty była jej znana. Za niezasadne organ uznał także zarzuty naruszenia art. 10 ust. 2 ustawy o restrukturyzacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w odwołaniu. Zarzuciła organowi naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności: a) art. 21 ust. l pkt 2 w związku z art. 10 ust. l pkt. l ustawy o restrukturyzacji przez przyjęcie, iż nieprzedstawienie informacji o bieżącej sytuacji finansowej stanowi podstawę do umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego, b) art. 10 ust. 2 ustawy o restrukturyzacji przedsiębiorców przez przyjęcie , iż podatnik miał obowiązek przedłożenia dodatkowej informacji o bieżącej sytuacji finansowej, c) art.21 ust. l pkt 2 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o restrukturyzacji przez przyjęcie, iż podatnik miał w dniu wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji zaległości podatkowe, d) art. 21 ust. 1 pkt. 2 ustawy o restrukturyzacji przez przyjęcie niewłaściwego terminu do wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji. Strona zarzuciła również naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść decyzji a zwłaszcza art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 200, art. 210 § 4, art. 139 oraz art. 149 i art. 150 ord. pod. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że jest ona obarczona wadą skutkującą stwierdzeniem jej nieważności. Należy przy tym zaznaczyć, że - zgodnie z art. 133 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270; dalej cytowanej w skrócie jako p.p.s.a.) - Sąd orzeka na podstawie akt sprawy. Na zasadzie art. 134 §1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z akt sprawy wynika, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] listopada 2006r. w przedmiocie zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego doręczona została najpierw w dniu 10 listopada 2006r. ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi skarżącej - radcy prawnemu I. S., a następnie samej skarżącej w dniu 22 listopada 2006r. Zgodnie z art. 136 ord. pod. strona postępowania podatkowego może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Z kolei art. 145 § 2 ord. pod. stanowi, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że ostatni z powoływanych przepisów, podobnie jak art. 40 § 2 k.p.a., nie dopuszcza żadnych wyjątków i zgodnie z przyjętą zasadą oficjalności doręczeń, obarcza organy prowadzące postępowanie obowiązkiem doręczenia wszystkich pism procesowych ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi (B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja Podatkowa. Komentarz, LexisNexis 2005, wyd. 2, s. 449). W przypadku doręczenia pisma stronie i ustanowionemu pełnomocnikowi, bądź przedstawicielowi orzecznictwo sądowe przyjmuje jednoznacznie, że doręczenie pisma stronie nie ma żadnego znaczenia procesowego (por. wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 1996 r., SA/Gd 1686/95, niepubl.). Jednoczesne doręczenie pisma stronie i pełnomocnikowi wywołuje jedynie ten skutek, że strona jest poinformowana o treści pisma, natomiast bieg terminu (np. do wniesienia środka odwoławczego) rozpoczyna się z datą skutecznego doręczenia pisma pełnomocnikowi (postanowienie NSA z dnia 11 marca 1997 r., I SA/Po 1333/96, cyt. (w:) A. Bącal, B. Dauter: Ordynacja podatkowa w orzecznictwie sądowym, Prawo podatkowe Warszawa 2001, z. 88, s. 259). Przechodząc na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że skoro decyzja organu pierwszej instancji doręczona została w dniu 10 listopada 2006r. ustanowionemu w sprawie profesjonalnemu pełnomocnikowi - radcy prawnemu I. S., a w aktach sprawy brak jest jakiejkolwiek informacji o odwołaniu pełnomocnictwa, to od tego doręczenia, jako prawnie skutecznego należało liczyć 14 dniowy do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Termin ten zaczął biec w dniu 11 listopada i upływał z dniem 24 listopada (piątek). Odwołanie na wyżej wymienioną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zostało wniesione w dniu 6 grudnia 2006 r. W tych okolicznościach Dyrektor Izby Skarbowej w W. winien, na podstawie przepisu art. 228 § 1 pkt 2 ord. pod. stwierdzić w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde nawet nieznaczne, przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (por. m.in. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2003 r., sygn. akt SA/Bk 271/03, niepubl.). Należy przy tym podkreślić, iż w przypadku strony reprezentowanej przez pełnomocnika zbędne było wysyłanie decyzji organu pierwszej instancji stronie skarżącej. Co więcej, doręczenie decyzji mogło wywoływać u adresata - strony mylne przekonanie, iż od takiego doręczenia biegnie termin do wniesienia odwołania. W ocenie Sądu kwestia ta nie ma jednak znaczenia w rozpoznawanej sprawie. Nie można bowiem relatywizować skutków procesowych, jakie przepisy prawa wiążą z doręczaniem pism, w zależności od tego, czy są one dla strony korzystne, czy też nie. Po pierwsze, ze względu na to, iż brak takiego umocowania w obowiązujących przepisach. Po drugie przy relatywizowaniu skutków dochodziłoby do sytuacji, kiedy doręczenie dokonane w tym samych okolicznościach faktycznych i przy niezmienionym stanie prawnym, raz uważane byłoby za prawnie skuteczne, a innym razem wywoływałoby skutek przeciwny. Zdaniem Sądu w każdym przypadku ocena, czy doszło do doręczenia pisma ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, czy też nie, powinna następować według tych samych zobiektywizowanych zasad, określonych w przepisach normujących doręczanie pism procesowych stronie w trakcie postępowania podatkowego, a w szczególności z uwzględnieniem art. 145 ord. pod. Doniosłość skutków prawnych, jakie przepisy wiążą z faktem doręczenia pisma stronie (pełnomocnikowi), oraz konieczność zagwarantowania pewności obrotu prawnego przemawiają za tym, aby ustalenie faktu skutecznego doręczenia decyzji nie było relatywizowane, a więc uzależniane czy to od charakteru pisma, czy też od określonego zachowania strony, czy też wreszcie od innych jeszcze, często ocennych czynników niezwiązanych z samym aktem doręczenia decyzji. Wynikiem powyższych rozważań jest konstatacja, że w rozpoznanej sprawie niedopuszczalne było wydanie decyzji merytorycznej przez organ odwoławczy, z uwagi na treść art. 228 § 1 pkt 2 ord. pod. Zgodne z powołanym przepisem organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Z tego względu należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, co na podstawie art. 247 § 1 pkt. 3 ord. pod., stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji. W ocenie Sądu występujące w sprawie naruszenie prawa stanowi podstawę do stwierdzenia nieważności, gdyż jest to naruszenie dotyczące przesłanki prowadzenia postępowania odwoławczego i wydania decyzji przez organ odwoławczy, a zatem spowodowana nim wada decyzji dotyczy decyzji jako indywidualnej normy prawnej, która w tym przypadku nie powinna być w ogóle wydana. Sąd zdaje sobie sprawę z faktu, że niniejsze orzeczenie wywiera niekorzystne skutki dla strony skarżącej, gdyż zamyka jej drogę do postępowania odwoławczego, jednakże Sąd na podstawie art. 134 § 2 p.p.s.a. ma prawo wydać orzeczenie na niekorzyść skarżącej w sytuacji, gdy zaskarżony akt dotknięty jest wadą nieważności. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.