III SA/Wa 1093/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nadpłaty z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za poszczególne miesiące 1998 r., 1999 r., 2001 r. i 2002 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacyjnego Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz W. K. kwotę 2.844 zł (słownie: dwa tysiące osiemset czterdzieści cztery złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] września 2002 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych ("Prezes PFRON") określił Skarżącemu – W. K., działającemu pod nazwą Wytwórnia [...] w G., wysokość nadpłaty z tytułu wpłat na PFRON w łącznej kwocie 14.231,90 zł za marzec, listopad i grudzień 1998 r.; sierpień, październik, listopad i grudzień 1999 r.; listopad 2001 r.; luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2002 r. Następnie decyzją z [...] lutego 2003 r., po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, określił wysokość zwrotu w kwocie 14.231,90 zł. Kwotę tę wraz z odsetkami zwrócono Skarżącemu 4 marca 2003 r., który ponownie wpłacił ją 7 marca 2003 r. Minister Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej obie powyższe decyzje uchyliła decyzjami, odpowiednio: z [...] kwietnia 2004 r. i z [...] września 2003 r. i obie sprawy przekazał organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z [...] sierpnia 2006 r. Prezes PFRON ponownie określił nadpłatę w kwocie 14.231,90 zł, którą wraz z odsetkami zwrócono Skarżącemu 26 września 2006 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej uchylił tę decyzję w całości i sprawę przekazał organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z [...] maja 2008 r. Prezes PFRON po raz kolejny określił wysokość nadpłaty na kwotę 14.231.90 zł. Decyzja ta została uchylona decyzją Ministra Pracy i Polityki Społecznej z [...] listopada 2008 r., a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia. Wnioski Skarżącego o wyłączenie pracowników od udziału w postępowaniu nie zostały uwzględnione (dwie decyzje Prezesa PFRON z [...] maja 2009 r.) Decyzją z [...] sierpnia 2009 r. Prezes PFRON znowu określił Skarżącemu wysokość nadpłaty z tytułu wpłat na PFRON w kwocie 14.231,90 zł powstałej w ww. miesiącach na skutek dokonania nieopisanych wpłat, rozliczonych w sposób podany w sentencji decyzji. Powołał się na przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 z późn. zm.) – dalej: "ustawa o rehabilitacji", tj. art. 31 ust. 1 (zwolnienie zakładów pracy chronionej z podatków), ust. 2 (podatki wyłączone ze zwolnienia), ust. 3 pkt 1 (obowiązek przekazywania środków uzyskanych z tytułu zwolnień na PFRON i zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych) oraz art. 49 ust. 1 (odpowiednie zastosowanie przepisów Ordynacji podatkowej do wpłat na PFRON) i ust. 2 (terminy dokonywania wpłat). Wyjaśnił, że pismem z 30 listopada 1999 r. Skarżący zwrócił się o potwierdzenie nadpłaty za 1997 r. Z uwagi na brak możliwości ustalenia faktycznej nadpłaty, kilkakrotnie wzywano go do skorygowania dokumentów. Niejasności w nadesłanym przez Skarżącego materiale dowodowym skutkowały brakiem dostatecznych podstaw do określenia właściwej wysokości nadpłaty. Skarżący w 1997 r. złożył deklaracje (DEK II) z tytułu wpłat za okres od maja do grudnia 1997 r. w kwocie 36.023,38 zł i wpłacił kwotę 35.830,30 zł. Przelewy z 18 grudnia 1997 r. na kwotę 10.000 zł i z 7 stycznia 1998 r. na kwotę 4.398,20 zł były nieopisane. Natomiast przelewy opisane przez Skarżącego (z 2 lipca 1997 r. na kwotę 1.330,60 zł za maj 1997; z 5 sierpnia 1997 r. na kwotę 1.162,80 zł za czerwiec 1997 r. i z 1 września 1997 r. na kwotę 8 212,80 zł za lipiec 1997 r.) uczynione zostały po terminie. Dlatego też wpłaty powyższe wykorzystano na spłatę zobowiązań od maja do grudnia 1997 r., zgodnie z deklaracjami. Prezes PFRON podkreślił, że 15 października 1999 r. Skarżący złożył korekty deklaracji za maj, lipiec i sierpień 1997 r., w których wykazał zobowiązania mniejsze o kwotę 18.330,20 zł, a także za grudzień 1997 r. za który to miesiąc zwiększył zobowiązanie o kwotę 9.751,28 zł. Wpłaty za 1997 r. wykorzystano na spłatę zobowiązań za 1997 r. (po korektach deklaracji DEK II) oraz spłatę zobowiązania za sierpień 1997 r. z tytułu nadwyżek podatku od towarów i usług (DEK III) razem – 24 203,99 zł, a nadpłatą w kwocie 11.626,31 zł spłacono późniejsze zobowiązania Skarżącego w okresie od stycznia 1998 r. do marca 2002 r. Prezes PFRON szczegółowo opisał sposób rozliczenia kwot ww. przelewów oraz przelewu z 16 czerwca 1997 r. w kwocie 10.725,90 zł, dotyczącego 1997 r., a także przedstawił rozliczenie nieopisanych przelewów dokonanych przez Skarżącego w latach 1998-2002. W odwołaniu od tej decyzji Skarżący wniósł o jej uchylenie na mocy art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej albo na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 lit. a) tej ustawy oraz o orzeczenie co do istoty sprawy przez stwierdzenie wysokości nadpłat za miesiące od maja do grudnia 1997 r. w podanych przez Skarżącego kwotach "i tak dalej". Zarzucił rażące naruszenie art. 72 § 2 w zw. z art. 207 § 2 oraz art. 62 § 1 i art. 122 w zw. z art. 180 i art. 181 Ordynacji Podatkowej w zw. z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji polegające na tym, że Prezes PFRON winien był ustalić stan nadpłaty za każdy miesiąc (saldo na koniec każdego z miesięcy począwszy od maja 1997 aż do miesiąca, w którym wpłynął wniosek o stwierdzenie nadpłaty) obejmując cały okres, co do którego orzekał, przy czym zgodnie z żądaniem Skarżącego, w oparciu o zebrane dowody, winien był stwierdzić, że skutkiem omyłkowego przelewu z 18 czerwca 1997 r. w kwocie 10.725,90 zł powstały nadpłaty w kwotach podanych przez Skarżącego za miesiące od maja do grudnia 1997 r. "i tak dalej". Tymczasem organ pierwszej instancji o nadpłacie za okres od marca 1998 r. do lipca 2002 r. orzekł łącznie, uniemożliwiając prawidłowe rozliczenie nadpłaty. Skarżący zarzucił również rażące naruszenie art. 233 § 3 zdanie 2 Ordynacji Podatkowej polegające na tym, Prezes PFRON zignorował zalecenia zawarte w decyzji Ministra Pracy i polityki Społecznej z [...] listopada 2008 r. wykazując bądź to wyjątkową nieudolność bądź rażąco złą wolę. Zarzucił też rażące naruszenie przepisów proceduralnych Ordynacji Podatkowej, ponieważ pracownicy organu pierwszej Instancji na mocy art. 142 tej ustawy winni ponieść osobistą odpowiedzialność porządkową lub dyscyplinarną tym bardziej, że zwłoka w załatwieniu sprawy przekroczyła wielokrotnie termin wyznaczony w art. 139 § 1 Ordynacji Podatkowej. Decyzją z [...] marca 2010 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Wyjaśnił, że Skarżący zatrudniał co najmniej 50 osób, w związku z czym był zobowiązany do wpłat na PFRON. Z uwagi na wysoki wskaźnik zatrudniania osób niepełnosprawnych z wpłat tych był wpłat zwolniony na podstawie art. 4 ustawy o rehabilitacji zawodowej. Decyzją z [...] maja 1997 r. Skarżący uzyskał status zakładu pracy chronionej. Organ odwoławczy szczegółowo opisał wpłaty dokonane przez Skarżącego oraz sposób ich rozliczenia, przytaczając również wyjaśnienia i wnioski Skarżącego co do tych wpłat. Wyjaśnił, że z wyniku kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wynikało, że za sierpień 1997 r. wystąpiła nadwyżka podatku od towarów i usług, którą Skarżący obowiązany był przekazać do PFRON. Z uwagi na liczbę zatrudnionych w okresie od listopada 1996 r. do kwietnia 1997 r. Skarżącego nie obciążał obowiązek dokonywania wpłat na PFRON (art. 4 i art. 17 ustawy o rehabilitacji). Minister Pracy i Polityki Społecznej wskazał również decyzje określające wysokość nadpłat oraz postanowień o ich zaliczeniu na poczet zaległości, wydane w 2001 r. Wyjaśnił, że skutkiem uchylenia decyzji określających nadpłatę, organ pierwszej instancji ze względu na upływ terminu do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązań za 1996 r. uznał wpłatę w kwocie 10.725,90 zł dokonaną 16 czerwca 1997 r. za nadpłatę, rozliczoną na zaległości z 1997 r. Po szczegółowym przedstawieniu dokonanych rozliczeń wpłat Skarżącego oraz zaległości, organ odwoławczy decyzję Prezesa PFRON uznał za prawidłową. W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie. Dosłownie powtórzył treść zarzutów odwołania, a ponadto zarzucił rażące naruszenie art. 7 i art. 77 Kodeksu postępowania administracyjnego ("k.p.a."). Podniósł, że zastosowanie właściwego przepisu jest uwarunkowane prawidłowym przeprowadzeniem postępowania dowodowego, co w tej sprawie nie miało miejsca. Naruszenia art. 12 w zw. z art. 35 oraz art. 37 § 1 k.p.a. Skarżący upatrywał w prowadzeniu postępowania ponad 10 lat. Podkreślił znaczenie zasady szybkości postępowania, uznając ją za należącą do kardynalnych zasad dobrego postępowania, nieznaną pracownikom organu. Sprawnie prowadzone postępowania urzeczywistnia postulat praworządności, a powolność i opieszałość organów oddala moment realizacji nakazu prawa. Przewlekłość postępowania jest zaprzeczeniem stabilności i pewności w stosunkach społecznych, a ponadto wskazuje na bezradność organów rozstrzygających niniejszą sprawę. Upływ czasu spowodował ograniczenie możliwości dowodowych, co wykorzystał organ odwoławczy dając wiarę twierdzeniom organu pierwszej instancji co do stanu faktycznego sprzed ponad 10 lat, co doprowadziło do utrzymania decyzji w mocy decyzji Prezesa PFRON. Zdaniem Skarżącego rażąco naruszony został również art. 107 § 1 zdanie 1 k.p.a. przez brak oznaczenia strony w zaskarżonej decyzji. Tymczasem decyzja administracyjna jako kwalifikowany akt administracyjny cechuje się zewnętrznym charakterem i władczym rozstrzygnięciem skierowanym do konkretnego adresata. W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu przewlekłości postępowania przyznał, że terminy załatwienia sprawy przez organ pierwszej instancji zostały znacznie przekroczone. Wskazał jednak, że strona mogła skorzystać z prawa do złożenia zażalenia na niezałatwienie sprawy w terminie. Wyjaśnił, że strona została oznaczona w preambule zaskarżonego aktu, a zatem zarzut w tym zakresie jest bezzasadny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się również na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. I. W rozpatrywanej sprawie nie mają zastosowania przepisy k.p.a., a zatem wskazanym w skardze przepisom tej ustawy Sąd przypisał odpowiadające im przepisy Ordynacji podatkowej, która miała tu zastosowanie na mocy art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji. II. Kontroli Sądu podana została decyzja w przedmiocie określenia wysokości nadpłaty z tytułu wpłat na PFRON za miesiące z lat 1998, 1999, 2001 i 2002. Zaskarżona decyzja była kolejną z szeregu decyzji wydanych w tym przedmiocie na przestrzeni lat 2002-2010. Wniosek Skarżącego dotyczący sierpnia 1997 r. (wskazany w decyzji Prezesa PFRON) złożony został w roku 1999. Przede wszystkim stwierdzić należy, że przekroczone zostały wszelkie dopuszczalne granice, w jakich sprawa powinna była być zbadana i załatwiona. Naganna przewlekłość działania organów orzekających w tej sprawie naruszała nie tylko przepisy Ordynacji podatkowej o terminach załatwiania spraw (art. 139), ale też zasadę szybkości postępowania sformułowaną w art. 125 tej ustawy, a także zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). W świetle powyższych przepisów Skarżący miał prawo oczekiwać, że złożony przez niego wniosek zostanie rozpatrzony w terminach przynajmniej przybliżonych do terminów załatwiania spraw określonych przepisami Ordynacji podatkowej. Miał też prawo oczekiwać, że Minister Pracy i Polityki Społecznej, uwzględniając tak długi okres postępowania, podejmie działania zmierzające do możliwie najszybszego załatwienia sprawy, nie czekając aż wystąpi o to Skarżący. Odwołanie Skarżącego wpłynęło do organu pierwszej instancji 26 sierpnia 2009 r., pismo przekazujące to odwołanie nosi datę 27 listopada 2009 r. Zaskarżoną decyzję wydano [...] marca 2010 r. Żaden z organów orzekających nie zastosował się do terminów wskazanych w Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy nie zawiadomił Skarżącego o niezałatwieniu sprawy w terminie i nie podał przyczyn zwłoki, jak tego wymaga art. 140 tej ustawy. Zasady ogólne postępowania, chociaż wyznaczają jego standard, pozostają przepisami postępowania i ich naruszenie może skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji tylko wtedy, gdy Sąd stwierdzi, że mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy naruszenie wskazanych wyżej przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na jej wynik. Znaczący upływ czasu powodował, iż bezsporne ustalenie niektórych okoliczności nie było możliwe, a także miał ten skutek, że sprawa, która jak wskazał organ pierwszej instancji – wszczęta została wnioskiem dotyczącym 1997 r. stała się sprawą obejmującą okresy rozliczeniowe z kilku lat, chociaż organ nie wszczął postępowania za te okresy. Natomiast w rezultacie – o czym niżej – nie załatwiono wniosku Skarżącego poprzez podjęcie stosownego rozstrzygnięcia co do wskazanych w nim miesięcy. Organy administracji nie mogą sobie pozwolić na ignorowanie przepisów postępowania albo też stosować je lub nie w zależności od przewidywanego wpływu ich naruszenia na wynik sprawy. Rzeczą organów jest bowiem działanie zgodnie z przepisami prawa tak, jak nakazuje to art. 120 Ordynacji podatkowej. III. Pomimo wielokrotnego wydawania przez organ pierwszej instancji decyzji stwierdzających nadpłatę w obciążających Skarżącego wpłatach na PFRON i pomimo wielokrotnego uchylania tych decyzji z tego samego powodu – określania nadpłaty w łącznej kwocie, decyzja Prezesa PFRON z [...] sierpnia 2009 r. obciążona jest tą samą wadą. Zasadnie okoliczność tę podnosił Skarżący. Ustawa o rehabilitacji weszła w życie 1 stycznia 1998 r. z tym, że art. 4 poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 9 maja 1991 r. o zatrudnianiu i rehabilitacji zawodowej osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 46, poz. 201 z późn. zm.) – dalej: "stara ustawa o rehabilitacji", obowiązywał do 31 grudnia 1998 r. (art. 69 pkt 1 nowej ustawy). Oznacza to, że miał on zastosowanie do wpłat należnych do końca 1998 r. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji oraz art. 4 ust. 1 starej ustawy o rehabilitacji pracodawcy obowiązani byli i są dokonywać miesięcznych wpłat na PFRON. Za okresy miesięczne należało też składać deklaracje (odpowiednio art. 49 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustaw). Nie zmienia tego wprowadzony art. 49 ust. 2 nowej ustawy o rehabilitacji osób niepełnosprawnych obowiązek składania przez pracodawców także deklaracji rocznych. Deklaracja roczna zawiera bowiem rozliczenie wpłat za poszczególne miesiące, które tak też są w niej wykazywane. Natomiast łączne kwoty określane w niej są jako "suma kwot deklarowanych w roku" oraz "suma dokonanych wpłat w roku". Określenie to, zdaniem Sądu świadczy o tym, że łączna kwota deklarowanych wpłat nie tworzy "zobowiązania" za dany rok. Skoro zatem okresem rozliczeniowym wpłat na PFRON jest miesiąc, to należało określić nadpłaty za poszczególne miesiące. Prezes PFRON postąpił inaczej. Wskazał bowiem jedną kwotę nadpłaty (14.231,90 zł.) powstałej w marcu, listopadzie i grudniu 1998 r.; sierpniu, październiku, listopadzie i grudniu 1999 r.; listopadzie 2001 r.; lutym, marcu, kwietniu, maju, czerwcu i lipcu 2002 r. Wprawdzie w sentencji decyzji oprócz łącznej kwoty nadpłaty organ pierwszej instancji podał również kwoty szczegółowe nadpłat, ale były to kwoty przypisane do poszczególnych dokonanych przez Skarżącego wpłat (przelewów). Tytułem przykładu: - w sentencji decyzji wskazano, że wpłatę Skarżącego dokonaną przelewem z 27 marca 1998 r. zaliczono na zobowiązania za marzec 1998 r., marzec, kwiecień, maj i czerwiec 2002 r. Prezes PFRON stwierdził, że powstała nadpłata w kwocie 848,47 zł. Nie wskazał jednakże jakiego miesiąca nadpłata dotyczy. Zdaniem Sądu nie mógł tego uczynić, ponieważ kwota ta – jak należy rozumieć uwzględniając sposób dalszych rozliczeń – w założeniu organu powinna być różnicą między kwotą wskazaną w przelewie (3.363,38 zł) a sumą zaległości, na które kwotę przelewu zarachowano ("kwota główna" – 2514,91 zł). Nie jest to zatem kwota nadpłaty przypisana do konkretnego miesiąca. - wpłata dokonana przelewem z 22 grudnia 1998 r. nie została zaliczona na żadne zobowiązania i organ kwotę przelewu uznał za nadpłatę, ale nie wskazał za jaki okres jest to nadpłata. Innymi słowy, Prezes PFRON rozliczał przelewy Skarżącego, a nie stwierdzał istnienie nadpłat w zobowiązaniach za poszczególne okresy rozliczeniowe. Szczegółowe (cząstkowe) kwoty nadpłat wskazane w sentencji decyzji są kwotami nadpłat pozostałych po rozliczeniu przelewów dokonanych w danych miesiącach, nie zaś kwotami nadpłat w zobowiązaniach należnych za te miesiące. Co do zasady nadpłata powstaje, gdy zobowiązanie zostało uiszczone nienależnie lub w kwocie wyższej niż należna (art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Jest więc ona pochodną (różnicą) kwoty zobowiązania, jaką podatnik (Skarżący) obowiązany był uiścić w świetle przepisów prawa oraz kwotą faktycznie uiszczoną (zarachowaną na poczet danego zobowiązania). Określając wysokość nadpłaty za dany okres organ obowiązany jest zatem wskazać kwotę należnego zobowiązania oraz kwotę tego zobowiązania faktycznie uiszczoną (zarachowaną na to zobowiązanie). Różnicę tych kwot należy wskazać w sentencji decyzji jako nadpłatę w zobowiązaniu za dany okres. Natomiast w uzasadnieniu decyzji należy wskazać wpłaty dokonane przez podatnika, a także wskazać na jakiej podstawie dokonano zarachowania określonej kwoty na określone zobowiązanie. Jeżeli dokonywano zarachowania wpłat na zaległości – należy wskazać postanowienia wydane w tym przedmiocie (art. 62 § 4 Ordynacji podatkowej, art. 273 § 1 pkt 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r.). Tego zaś Prezes PFRON nie uczynił. Uzasadniając wyliczenie nadpłaty w określonej kwocie należy również jednoznacznie wskazać, czy kwota zobowiązania należnego wynika ze złożonej przez zobowiązanego deklaracji (korekty deklaracji), czy też została określona decyzją właściwego organu. Niezrozumiałe i niedopuszczalne są twierdzenia organu pierwszej instancji, że wskutek wad i niejasności materiału dowodowego nadesłanego przez Skarżącego "nie było dostatecznych podstaw do określenia właściwej wysokości nadpłaty". Ustalenie nadpłaty, a zatem i konieczne w tym celu określenie prawidłowej wysokości zobowiązań we wpłatach na PFRON, należy do podstawowych obowiązków organu pierwszej instancji, jeżeli kwestionuje on kwoty zadeklarowane przez pracodawcę. Jeżeli zaś organ nie ma zastrzeżeń do kwot zadeklarowanych – obowiązany jest przyjąć kwoty wskazane przez zobowiązanego w deklaracjach. Analogicznie powinien postąpić, gdy z uwagi na np. upływ terminu przedawnienia nie jest możliwe określenie wysokości zobowiązania w kwocie innej niż zadeklarowana. W takim przypadku brak jest podstaw do twierdzenia, że kwota nadpłaty wyliczona z uwzględnieniem zadeklarowanej wysokości zobowiązania, nie jest "właściwą kwotą nadpłaty". Zdaniem Sądu powyższe świadczy o całkowitym niezrozumieniu przez organ pierwszej instancji instytucji nadpłaty oraz sposobu, w jaki nadpłata powstaje. Określając łączną kwotę nadpłaty za miesiące wskazane w decyzji, stanowiącą sumę nadpłat wynikających z rozliczenia poszczególnych przelewów, organ pierwszej instancji naruszył przepisy prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji oraz art. 4 ust. 1 starej ustawy o rehabilitacji (w zakresie roku 1998), a także art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. Minister Pracy i Polityki Społecznej, który utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji dopuścił się takiego samego naruszenia przepisów prawa materialnego. IV. W istocie nie wiadomo, w jakim trybie organ pierwszej instancji prowadził postępowanie. W podstawie prawnej decyzji tego organu wskazano art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Na podstawie tego przepisu, ale w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2003 r., organ określał wysokość nadpłaty w tzw. postępowaniu wymiarowym, służącym w gruncie rzeczy weryfikacji prawidłowości wysokości zadeklarowanych przez podatnika zobowiązań. W aktualnym brzmieniu przepis ten pozwala określić jedynie wysokość zobowiązania. Jeżeli kwota tego zobowiązania jest niższa niż kwota uiszczona przez podatnika, albo też okaże się, że zobowiązanie w ogóle nie wystąpiło – zwrot wynikającej stąd nadpłaty ma charakter czynności o charakterze materialnotechnicznym, będącej skutkiem decyzji w przedmiocie samego zobowiązania. Postępowanie wymiarowe prowadzone jest z urzędu, a zatem wymaga wydania i doręczenia postanowienia o jego wszczęciu. Z nadesłanych Sądowi akt sprawy nie wynika, aby postanowienie takie zostało wydane. W postawie prawnej decyzji Prezesa PFRON wskazano także art. 72, art. 73 § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem przepisy regulujące instytucję stwierdzenia nadpłaty, której zastosowanie w odniesieniu do zobowiązań deklarowanych przez zobowiązany podmiot uruchamia stosowny wniosek tego podmiotu. Podstawy działania organu z urzędu nie mógł w związku z tym stanowić również wskazany w decyzji art. 74a Ordynacji podatkowej. Przepis ten – stosowany odpowiednio – nie dotyczy bowiem nadpłat we wpłatach na PFRON, które są deklarowane przez pracodawców. W swojej decyzji Prezes PFRON wskazał wniosek Skarżącego dotyczący 1997 r., a zatem miesięcznych okresów rozliczeniowych nie objętych tą decyzją. Sąd podkreśla, że pierwszą decyzję, obejmującą miesiące te same co wskazane w decyzji z [...] sierpnia 2009 r., Prezes PFRON wydał [...] września 2002 r. Z oczywistych względów postanowienie o wszczęciu postępowania należało wydać przed tą datą. Prezes PFRON pismo Skarżącego z 30 listopada 1999 r. uznał za wniosek o stwierdzenie ("potwierdzenie") nadpłaty za 1997 r. Jednakże zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie zawierają rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Wprawdzie Minister Pracy i Polityki Społecznej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawił rozliczenie wpłat należnych za poszczególne miesiące 1997 r., jednakże rozliczenie to nie mogło zastąpić rozstrzygnięcia, które winno znaleźć się w sentencji decyzji organu pierwszej instancji. Niedopuszczalnym jest, aby strona niejako składała sobie rozstrzygnięcie z sentencji decyzji oraz elementów uzasadnienia. Ponadto, aczkolwiek inaczej przedstawione, wciąż było to w istocie rozliczenie przelewów, chociaż przypisane już do poszczególnych miesięcy 1997 r. Rozstrzygnięcie w sprawie wszczętej wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty za dany okres rozliczeniowy polega na tym, że organ orzekający stwierdza nadpłatę w kwocie określonej we wniosku, albo też odmawia stwierdzenia nadpłaty w tej kwocie. Jeżeli wniosek jest zasadny w części, organ stwierdza nadpłatę w tej części i odmawia stwierdzenia nadpłaty w pozostałej części. Decyzja w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty może być bowiem pozytywna, jak i negatywna dla strony. Sąd podkreśla raz jeszcze, że organ musi podjąć rozstrzygnięcie co do każdego z okresów rozliczeniowych objętych postępowaniem wszczętym czy to na wniosek strony, czy też z urzędu. Jeżeli podmiot zobowiązany składa wniosek o stwierdzenie nadpłaty za dany okres, decyzja wydana w postępowaniu wszczętym tym wnioskiem zawierać może rozstrzygnięcie (pozytywne lub negatywne dla wnioskodawcy) dotyczące wyłącznie tego okresu. Jeżeli postępowanie zostało wszczęte z urzędu, decyzja kończąca to postępowanie może obejmować wyłącznie zakres (także czasowy) wskazany w postanowieniu o wszczęciu postępowania. Absolutnie niedopuszczalne są dowolne zmiany zakresu prowadzonego postępowania. Strona ma bowiem prawo wiedzieć, w jakim dokładnie zakresie organ prowadzi postępowanie, a w rezultacie jakiego zakresu będzie dotyczyła wydana w tym postępowaniu decyzja. Zakres ten wyznacza strona we wniosku, albo też organ w postanowieniu o wszczęciu postępowania. Organ odwoławczy nie może orzekać w zakresie innym niż uczynił to organ pierwszej instancji. Okoliczność, że w rozpatrywanej sprawie w istocie nie było wiadomym, w jakim zakresie i na jakiej podstawie organy prowadziły postępowanie naruszała przepisy o wszczęciu postępowania, tj. art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przy czym niewydanie postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu stanowiło naruszenie art. 165 § 2 tej ustawy. Naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ tym samym nie określono zakresu przedmiotowego prowadzonego postępowania. Powyższe skutkowało także naruszeniem zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, pozbawiając Skarżącego wiedzy o zakresie prowadzonego postępowania. Również to naruszenie to mogło mieć zatem istotny wpływ na wynik sprawy. Najkrócej rzecz ujmując, na podstawie wniosku z 30 listopada 1999 r. organ pierwszej instancji mógł orzec wyłącznie co do nadpłat w zobowiązaniach za miesiące objęte tym wnioskiem, tj. z 1997 r. Orzeczenie co do pozostałych miesięcy objętych decyzją Prezesa PFRON wymagało wszczęcia postępowania z urzędu. IV. Zdaniem Sądu wadliwość wydanych w sprawie decyzji nie wynikała z braków materiału dowodowego, które skutkowałyby naruszeniem wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej, której realizacji służy obowiązek organów zgromadzenia i wyczerpującego rozważenia materiału dowodowego (art. 187 § 1 tej ustawy). Wadliwość podjętych rozstrzygnięć spowodowana została niewłaściwym zastosowaniem wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego, do czego przyczyniło się naruszenie przepisów postępowania, w szczególności zaś jego przewlekłość. V. Niezasadny był zarzut braku oznaczenia strony w zaskarżonej decyzji. W jej sentencji wskazano, że rozstrzyga ona odwołanie wniesione przez Skarżącego, reprezentowanego przez radcę prawnego. Jednoznaczne oznaczenie strony – Skarżącego zawierała także decyzja organu pierwszej instancji. Kwestia, czy i w jakim zakresie pracownicy organu pierwszej instancji powinni ponieść odpowiedzialność dyscyplinarną wykracza poza granice rozpatrywanej sprawy, którymi Sąd jest związany (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Odpowiedzialność ta nie ma i nie mogłaby mieć żadnego wpływu na stwierdzenie nadpłaty we wpłatach na PFRON. VI. Wskazane wyżej wady decyzji niemożliwą czynią wypowiedź Sądu w kwestii istnienia nadpłat, a także ich wysokości. Jak już bowiem Sąd wskazał, w uchylonych decyzjach rozliczono przelewy dokonane przez Skarżącego, a nie orzeczono o wysokości nadpłat w zobowiązaniach za poszczególne okresy rozliczeniowe. VII. Zdaniem Sądu zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wymaga, aby w ponownie prowadzonym postępowaniem objąć te wszystkie miesiące, co do których organy orzekające wypowiedziały się w swoich decyzjach, w tym również poszczególne miesiące 1997 r., wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Po latach prowadzenia przez organy postępowania bez określenia jego zakresu, Skarżący ma bowiem prawo oczekiwać, że w końcu uzyska jednoznaczne rozstrzygnięcie co do istnienia i wysokości nadpłat za poszczególne miesiące, bez względu na spowodowaną wadliwym działaniem organu pierwszej instancji niemożność weryfikacji zgodności zakresu przedmiotowego decyzji i formalnego zakresu postępowania. Omawiana zasada wymaga, aby decyzja jaka ponownie zapadnie orzekała (pozytywnie lub negatywnie) o nadpłatach za miesiące, które poddano badaniu w decyzjach uchylonych. Organ pierwszej instancji przyjmie zatem, że na wniosek Skarżącego wszczął i prowadził postępowanie w zakresie wszystkich tych miesięcy oraz że nastąpiło to w czasie umożliwiającym orzekanie co do tych nadpłat. VIII. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Zakres, w jakim uchylone decyzje nie mogą być wykonane określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz Skarżącego koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.).