III SA/Wa 1095/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj, Sędzia WSA Marek Kraus, Protokolant Emilia Jaktorska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi C. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji oddala skargę. Decyzją z dnia [...] października Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił C. W. – "Skarżącemu" w niniejszej sprawie, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik 2003r. w kwocie 1.174 zł, zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad 2003r. w kwocie 4.447 zł i za grudzień 2003r. w kwocie 6.294 zł. Powyższa decyzja została wysłana na adres podany przez Skarżącego i wróciła do organu podatkowego niepodjęta w terminie. W związku z powyższym, organ działając na podstawie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "O.p." uznał przesyłkę za doręczoną w sposób zastępczy z dniem 31 października 2008r. W dniu 3 grudnia 2008r. w Urzędzie Skarbowym w P. Skarżący złożył osobiście odwołanie od tej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Postanowieniami z dnia [...] grudnia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od powyższej decyzji, w związku z czym decyzja ta stała się ostateczna. Pismem z dnia 17 stycznia 2009r. Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] października 2008r. z uwagi na daleko idące uchybienia formalne i rażące naruszenie m.in. art. 165 § 4, art. 272. art. 200, art. 181 w związku z art. 216 O.p. oraz zasad postępowania wynikających z art. 120, art. 121, art. 122 i art. 123 O.p., będące równocześnie podstawą do stwierdzenia nieważności decyzji w oparciu o art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Zawnioskował też o wstrzymanie wykonania decyzji z dnia 7 października 2008r. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] października 2008r. Organ przytoczył treść art. 252 § 1 O.p., po czym wyjaśnił, że analizując prawdopodobieństwo wystąpienia wady kwalifikowanej do stwierdzenia nieważności orzeczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., nie dopatrzył się istnienia przesłanki do stwierdzenia jej nieważności zarówno z uwagi na brak rażącego naruszenia przepisów prawa podatkowego, jak również z uwagi na nie wystąpienie pozostałych przesłanek wskazanych w art. 247 § 1 O.p. W konsekwencji nie wystąpienia prawdopodobieństwa istnienia wady powodującej obowiązek stwierdzenia nieważności decyzji, stwierdził, iż w sprawie nie ma podstaw prawnych do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej. Pismem z dnia 3 marca 2009r. Skarżący złożył zażalenie, wnosząc o zmianę postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. i wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, zarzucając organowi pierwszej instancji naruszenie art. 252 O.p. poprzez nieuzasadnioną odmowę wstrzymania wykonania decyzji z dnia [...] października 2008r. Skarżący podtrzymał stanowisko, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dopuścił się naruszenia prawa w sposób rażący, co zostało dowiedzione we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji oraz w odwołaniu od decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności z dnia [...] marca 2009r. Dlatego też, w jego ocenie, zachodzi prawdopodobieństwo wystąpienia wady określonej art. 247 § 1 O.p. i konieczność wstrzymania wykonania decyzji z dnia [...] października 2008r. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Powołując się na art. 252 § 1 O.p. wyjaśnił, że jedynym warunkiem wstrzymania wykonania decyzji jest istnienie prawdopodobieństwa wystąpienia wad kwalifikujących decyzję do stwierdzenia nieważności. Przy czym, jak podkreślił, rozpatrując wniosek Skarżącego o wstrzymanie wykonania decyzji musiał ocenić prawdopodobieństwo wystąpienia wad decyzji wymienionych w art. 247 § 1 O.p., tzn. nie tylko z uwagi na rażące naruszenie przepisów, ale również musiał zbadać pozostałe przesłanki wymienione w tym przepisie. Wyjaśnił, iż uruchomione przez Skarżącego postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie jest kolejną instancją postępowania merytorycznego, a jest odrębnym postępowaniem administracyjnym mającym na celu weryfikację prawidłowości decyzji wydanej w postępowaniu pierwotnym, zwykłym. Nie jest poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych, czy też ponownemu badaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie. Podniósł, że organ prowadzący tego rodzaju postępowanie nadzwyczajne nie może rozpatrywać sprawy co do istoty, nie może zastępować bądź powtarzać postępowania odwoławczego, lecz jedynie może ustalić, czy zachodzą przesłanki wymienione w art. 247 § 1 O.p. Nie może być inaczej, skoro wyeliminowanie z obrotu ostatecznej decyzji podatkowej stanowi odstępstwo od zasady stałości (legalności) tej decyzji, wyrażonej w art. 128 O.p. Organ drugiej instancji stwierdził, że zarówno treść wniosku Skarżącego z dnia 17 stycznia 2009r. jak i treść odwołania od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2009r. wskazują, iż Skarżący zwrócił się z prośbą o ponowne zbadanie stanu faktycznego ustalonego w sprawie i ewentualną zmianę rozstrzygnięcia z uwagi na wadliwie przeprowadzone postępowanie dowodowe, a w toku postępowania w zakresie stwierdzenia nieważności decyzji nie podlega ponownemu badaniu ustalony w sprawie stan faktyczny czy też jego ocena, lecz badaniu podlega kwestia czy ostateczne rozstrzygnięcie dotknięte jest wadą kwalifikowaną określoną w art. 247 § 1 O.p. Podkreślił, że oceniając decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pod kątem art. 247 § 1 O.p. doszedł do przekonania, iż w sprawie nie zachodzi prawdopodobieństwo występowania wad wymienionych w tym przepisie, bowiem decyzja została wydana zgodnie z przepisami o właściwości, zawiera również podstawę prawną, została właściwie skierowana do Strony, jak również nie dotyczy sprawy rozstrzygniętej już inną decyzją ostateczną. W przedmiotowej sprawie nie zachodzi również prawdopodobieństwo, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, czy też zawierała wadę powodującą, jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa oraz, że w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Podkreślił, że w konsekwencji powyżej wskazanych argumentów, w jego ocenie, nie zachodzi prawdopodobieństwo, by decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego była dotknięta wadą powodującą konieczność stwierdzenia jej nieważności. Skoro zaś takie prawdopodobieństwo nie zachodzi, nie będzie również podstaw do wstrzymania wykonania przedmiotowej decyzji. Na powyższe rozstrzygnięcie Skarżący pismem z dnia 27 maja 2009r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W uzasadnieniu powtarzając argumenty zawarte wcześniej w zażaleniu stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując swoje stanowisko zaprezentowane w pierwszej instancji, a przede wszystkim twierdzenie, iż zarzuty rażącego naruszenia prawa przedstawione przez Skarżącego nie wystąpiły, błędnie stwierdził, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania art. 247 § 1 pkt 3 O.p., w konsekwencji czego błędnie uznał, iż brak jest podstaw do wstrzymania wykonalności decyzji z dnia [...] października 2008r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie zaskarżone zostało postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2008 r., której stwierdzenia nieważności domagał się Skarżący. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 252 § 1 O.p., który stanowi, iż organ podatkowy, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1. Z brzmienia tego przepisu wynika, że obowiązek organu wstrzymania wykonania decyzji powstaje, gdy spełniona będzie określona w nim przesłanka jaką jest prawdopodobieństwo istnienia jednej z przesłanek pozytywnych stwierdzenia nieważności decyzji określonych w art. 247 § 1 O.p. W przepisie art. 252 § 1 O.p. mowa jest o prawdopodobieństwie, co oznacza, że za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji przemawiać ma nie tyle uprawdopodobnienie rozumiane jako środek zastępczy dowodu w znaczeniu ścisłym dającym wiarygodność twierdzenia o jakimś fakcie, lecz wystarczy już wskazanie możliwości istnienia wady decyzji powodującej jej nieważność i to niezależnie od stopnia prawdopodobieństwa. Przypuszczalne istnienie wady decyzji powodującej jej nieważność odnosi się tylko do wady mającej pewne cechy oczywistości jeszcze przed podjęciem czynności w ramach postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności. Sądowa kontrola w przypadku, gdy przedmiotem skargi jest naruszenie przez organ art. 252 § 1 O.p. sprowadza się do zbadania, czy organ wydający zaskarżony akt rozważył wszystkie przesłanki ustawowe mające zgodnie z tym przepisem zastosowanie. Aby stwierdzić zachodzenie prawdopodobieństwa, że decyzja jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1. O.p., organ zobowiązany jest dokonać badania decyzji w kierunku przypuszczalnego istnienia wady decyzji powodującej jej nieważność. W niniejszej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej takie badanie decyzji z dnia [...] października 2008 r. przeprowadził i wbrew twierdzeniom Skarżącego prawidłowo ocenił, iż nie zachodzi prawdopodobieństwo stwierdzenia nieważności tej decyzji. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wyjaśnił na czym polega rażące naruszenie prawa (przesłanka wzruszenia decyzji wskazana przez Skarżącego) oraz dlaczego w niniejszej sprawie uznał, iż tą wadą nieważności decyzja z dnia [...] października 2008 r. nie jest dotknięta. Zauważenia wymaga, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane, gdy w obrocie prawnym pozostawała już decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2009 r. odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] października 2008 r. W decyzji tej poddano analizie możliwość wystąpienia przesłanki rażącego naruszenia prawa i w konkluzji stwierdzono, że wadą tą nie jest dotknięta decyzja z dnia [...] października 2008 r. Zważywszy, że zaskarżone postanowienie i decyzję z dnia [...] lutego 2009 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności wydał ten sam organ, tj. Dyrektor Izby Skarbowej w W., nie ma podstaw, by uznać, iż organ ten nienależycie zbadał prawdopodobieństwo wystąpienia przesłanki rażącego naruszenia prawa. W zaskarżonym postanowieniu Dyrektor Izby Skarbowej wykazał też, że nie zachodzi prawdopodobieństwo, by decyzja z dnia [...] października 2008 r. była dotknięta którąkolwiek z pozostałych wad określonych w art. 247 § 1 O.p. Wobec wykazania braku prawdopodobieństwa, iż decyzja z dnia [...] października 2008 r. jest dotknięta wadą powodującą konieczność stwierdzenia jej nieważności, prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wstrzymania jej wykonania na podstawie art. 252 O.p. Zauważyć należy, że w przyjętym modelu postępowania administracyjnego decyzja administracyjna korzysta z atrybutu domniemania prawidłowości, a nie z domniemania wadliwości. Oznacza to, że decyzja ma moc obowiązującą dopóty, dopóki nie zostanie we właściwym trybie wyeliminowana z obrotu prawnego. Dlatego też na organie nie spoczywa ciężar udowodnienia, że decyzja jest prawidłowa. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł, jak w sentencji.