III SA/Wa 1098/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi M. T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w łącznym zobowiązaniu pieniężnym z tytułu IV raty za 2012 r. oddala skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. (zwane dalej "SKO w O.") decyzją z dnia [...], marca 2013r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy C. (zwanego dalej "Burmistrzem C.") z dnia [...], grudnia 2012r., którą, na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 i § 2 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej "O.p.") odmówiono M. T. (zwanemu dalej "Skarżącym") umorzenia zaległości podatkowej w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za IV kwartał 2012r. W powyższych decyzjach przedstawiono następujący stan faktyczny. Skarżący we wniosku z dnia 23 listopada 2012r. o umorzenie przedmiotowej zaległości wskazał na swoją trudną sytuacją finansową związaną z nieosiąganiem dochodów, wysokimi zobowiązaniami bankowymi i komorniczymi oraz chorobą. Burmistrz C. powyższą decyzją z [...], grudnia 2012r. odmówił umorzenia zaległości podatkowej w wysokości 132 zł z tytułu IV raty w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za 2012r. Organ I instancji odwołał się do art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i wyjaśnił, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. O przesłance "ważnego interesu" można mówić w razie znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, spowodowanych zdarzeniem losowym (np.: powódź, pożar, kradzież lub inne zdarzenie uznane za wyjątkowe). Z "ważnym interesem" możemy mieć do czynienia również wówczas, gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub której nie mógł zapobiec. Natomiast przez pojęcie "interes publiczny" należy rozumieć pewną potrzebę, której zaspokojenie powinno służyć zbiorowości lokalnej lub całemu społeczeństwu. W ocenie organu I instancji na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że nie zachodzą przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej Skarżącego. Z protokołu o stanie majątkowym, sporządzonego w dniu [...], listopada 2012r. wynikało, że Skarżący prowadzi gospodarstwo rolne w miejscowości P. o powierzchni 19,3540 ha i posiada budynki inwentarskie: dom murowany w stanie słabym, stodoła murowana w stanie słabym, obora murowana w stanie słabym oraz garaż drewniany w stanie bardzo słabym. Jego rodzina składa się z sześciu osób i utrzymuje się z zasiłku rodzinnego w wysokości 700 zł miesięcznie oraz ponosi opłaty w wysokości około 510 zł. Zgodnie z oświadczeniem, Skarżący nie osiąga dochodów z gospodarstwa rolnego. Skarżący posiada duże zadłużenie z tytułu zaciągniętych kredytów bankowych i zajęć komorniczych. Burmistrz C. wskazał, że mając na uwadze trudną sytuację finansową Skarżącego stosował już wcześniej pomoc, umarzając zaległości II i III raty łącznego zobowiązania pieniężnego za 2012r. w wysokości 266 zł, jednak nie wpłynęło to na poprawę sytuacji finansowej Skarżącego. Chociaż więc sytuacja finansowa Skarżącego jest trudna, to zdaniem organu, umorzenie kolejnej raty może doprowadzić do sytuacji, że Skarżący nie będzie płacił podatku w terminie, a będzie występował z kolejnymi wnioskami o umorzenie zaległości, bez względu na przyczyny ich powstania i jego sytuację materialną. W odwołaniu Skarżący podniósł, iż powyższa decyzja burmistrza C. jest sprzeczna z prawem i interesem społecznym. Stwierdził, że znalazł się w trudnej sytuacji materialnej, szczególnej i wyjątkowej sytuacji życiowej, a organ I instancji "bezdusznie" odmawia prawa do pomocy w formie umorzenia podatku. W ocenie Skarżącego w jego wyjątkowej sytuacji ma prawo oczekiwać zrozumienia w celu uwzględnienia jego wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. SKO w O. powołaną na wstępie decyzją z dnia [...], marca 2013r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza C.z dnia [...], grudnia 2012r. SKO w O. odwołało się do art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i stwierdziło, że umorzenie zaległości podatkowych, czy też odsetek za zwłokę, jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i wobec generalnej zasady obowiązującego prawa podatkowego, jaką jest płacenie podatków, stanowi nadzwyczajny środek prawny, zaś decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie ww. przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego, które jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy może więc, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty "ważny interes" podatnika oraz "interes publiczny". Według organu odwoławczego "ważny interes" podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przyjmuje się przy tym, że należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Przez "interes publiczny" rozumie się natomiast dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. W ocenie SKO w O., przed podjęciem zaskarżonej decyzji organ podatkowy I instancji przeprowadził w sposób prawidłowy postępowanie dowodowo- wyjaśniające, jak wymagają tego art. 122, art. 187 § 1, art. 200 § 1 O.p. i prawidłowo ustalił, że w sprawie nie zaistniały przesłanki ważnego interesu Skarżącego, prawidłowo ustalając przy tym jego sytuację majątkową, rodzinną i zdrowotną. W opinii organu odwoławczego wprawdzie sytuacja osobista, zdrowotna i majątkowa Skarżącego jest trudna, lecz nie można przypisać jej charakteru nadzwyczajnego zdarzenia losowego, niezależnego od jego działania. Nie mogą stanowić podstawy do umorzenia wszelkie okoliczności, będące następstwem określonych decyzji gospodarczych Skarżącego, a do takich należało zaciągnięcie przez niego kredytów bankowych oraz w A.. Według SKO w O. umorzenie zaległości podatkowych z uwagi na zadłużenie kredytowe Skarżącego oznaczałoby w istocie przerzucenie na społeczeństwo skutków podejmowania nietrafnych decyzji gospodarczych lub ryzyka ekonomicznego związanego z każdym rodzajem takiej działalności. Interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 O.p. powinien zaś być ważny w sensie obiektywnym. Nie może być wyprowadzany tylko z subiektywnego przekonania o słuszności wniosku. Zasadą jest bowiem terminowe płacenie podatków i wywiązywanie się przez podatników z ich obowiązków podatkowych. Istotne zdaniem organu odwoławczego było też to, że Skarżący otrzymywał już pomoc finansową w formie umorzeń zaległości podatkowych, co nie wpłynęło w żaden sposób na poprawę jego kondycji finansowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie w całości powyższej decyzji SKO w O., jako rozstrzygnięcia naruszającego prawo. Skarżący podtrzymał argumentację prezentowaną w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Ponownie wskazał na swoją trudną sytuację życiową i zdrowotną. W odpowiedzi na skargę SKO w O. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako "p.p.s.a.", sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Dodać należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji (postanowienia), ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Badając skargę w zakresie powyższej kognicji oraz wskazanych kryteriów, Sąd uznał, że nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie podnieść należy, że zgodnie z art. 67a §1 pkt 3 O.p. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej w trybie wskazanego art. 67a O.p. jest sposobem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, którego istotą jest ostateczne odstąpienie od poboru podatku po upływie terminu jego płatności. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej poprzez wydanie decyzji organu podatkowego w indywidualnej sprawie ma cechy tzw. uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną, która pozwala organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Oznacza to, że organ podatkowy może, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia. Przed wydaniem decyzji organ podatkowy jest zobowiązany z urzędu podjąć wszelkie działania niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zgodnie z treścią art. 122 w zw. z art. 187 §1 O.p. oraz przeprowadzić analizę okoliczności sprawy w zakresie przesłanek umorzenia wskazanych w treści przepisu. Przesłankami tymi są: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Ustalenia organu podatkowego powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Przy tak zakreślonych ramach prawnych instytucji umorzenia, sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach "uznania administracyjnego" sprowadza się w konsekwencji do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem opisanych przepisów procedury oraz, w szczególności czy na tle analizy sytuacji faktycznej podatnika organy prawidłowo odniosły się oraz oceniły ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Zdaniem Sądu organy w sposób właściwy wywiązały się z tych obowiązków. I tak, w toku postępowania podjęto niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrano dowody w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia ustawowych przesłanek podjętego rozstrzygnięcia. Wydana zatem na ich podstawie decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowych nie wykracza poza granice uznania administracyjnego. W procesie dochodzenia do tej decyzji organy administracji uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej oraz, w szczególności, w sposób jasny i wszechstronny uzasadniły swoje decyzje w tym zakresie. Podkreślenia wymaga, że zwłaszcza organ odwoławczy, rozpatrując odwołanie podatnika, szeroko odniósł się do okoliczności wskazywanych przez Skarżącego, a mających świadczyć o jego trudnej sytuacji osobistej i rodzinnej, uniemożliwiającej wywiązanie się z obowiązku podatkowego oraz na tym tle "wyważył" zarówno ważny interes podatnika, jak i interes publiczny. W ocenie Sądu zarówno organ I instancji, jak i SKO w O., w szczególności, w sposób prawidłowy ustaliły też sytuację majątkową, rodzinną i zdrowotną Skarżącego, które – choć obiektywnie są niewątpliwie trudne – to jednak nie można im przypisać charakteru nadzwyczajnego zdarzenia losowego, niezależnego od jego działania. Tymczasem, jak wskazano wcześniej, wyjątkowy charakter umorzenia zaległości podatkowych powoduje, iż nie mogą stanowić podstawy do umorzenia wszelkie okoliczności będące następstwem określonych decyzji gospodarczych podatnika, a do takich niewątpliwie należy zaciągnięcie przez niego kredytów bankowych oraz w Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, opisanych szczegółowo w uzasadnieniu decyzji. Podzielić należy też pogląd organu odwoławczego, iż kolejne umorzenie zaległości podatkowych Skarżącego oznaczałoby przerzucenie tej odpowiedzialności na koszt budżetu Gminy oraz złamanie zasady wywiązywania się przez podatników z obowiązków podatkowych. Tym samym Sąd stwierdził, że w ramach swego uznania organy podatkowe nie naruszyły treści art. 191 O.p. regulującej zasadę swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym. W tym miejscu Sąd przypomina, że aczkolwiek sam wybór rozstrzygnięcia, dokonywany poprzez pryzmat kryteriów słuszności i celowości pozostaje poza kontrolą sądowoadministracyjną, to jednak uznaniowy charakter decyzji nie wyklucza sądowej ich kontroli, choć zakres tej kontroli ogranicza do badania zgodności z regułami prawa drogi podejmowania tego rodzaju decyzji. Sąd wziął pod uwagę także fakt, iż decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę musi być również należycie uzasadniona. W ocenie Sądu, także z tego obowiązku organy wywiązały się w sposób prawidłowy. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe i na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału uznały, iż nie zaistniały przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym, czemu dały wyraz w uzasadnieniu swoich decyzji, zaś argumentacja przyjęta przez organy podatkowe mieści się w granicach zakreślonych przez cyt. wyżej art. 191 O.p. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a. skargę należało oddalić, co orzeczono w sentencji wyroku.