III SA/Wa 1123/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Piotr Przybysz, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant p. o. referent stażysta Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2016 r. sprawy ze skargi D. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektor Izby Skarbowej w W. na rzecz D. K. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem Sądu Rejonowego w G. [...] Wydział Cywilny z dnia [...] sierpnia 2014 r. sygn. akt [...] stwierdzono, iż spadek po B. D. zmarłej w dniu [...] lutego 2012 r. na podstawie testamentu notarialnego z dnia 3 listopada 2010 r. Rep. A nr [...] nabyła w całości D. K. (dalej: "Skarżąca"). W dniu 23 września 2014 r. do Urzędu Skarbowego w G. wpłynęło zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy i praw majątkowych SD-3 Skarżącej, w którym wykazała nabycie w drodze dziedziczenia po B. D. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o pow. 43,5 m2, położonego w G., przy ul. [...] o wartości 200.000,00 zł. Strona nie wykazała żadnych długów ani ciężarów nabytego spadku, wobec czego czysta wartość nabytego spadku, wskazana przez podatniczkę wyniosła 200.000,00 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia [...] listopada 2014 r. ustalił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 37.786,00 zł w związku z nabyciem spadku po zmarłej w dniu [...] lutego 2012 r. B. D.. Decyzję doręczono Stronie w dniu 24 listopada 2014 r. Od tej decyzji pismem z dnia 29 stycznia 2015 r. Skarżąca złożyła odwołanie, wnosząc jednocześnie o przywrócenie terminu do jego złożenia. W treści pisma wskazała, iż nie zgadzając się ze stanowiskiem wyrażonym w decyzji przed upływem terminu do wniesienia odwołania udała się do siedziby Urzędu Skarbowego w G., w którym zasugerowano jej wizytę u Burmistrza G.. Po rozmowie z zastępcą burmistrza podatniczka ponownie pojawiła się w siedzibie ww. Urzędu Skarbowego celem wniesienia odwołania. Zgodnie z twierdzeniami Skarżącej, w pokoju 211 pouczono ją, aby złożyła wniosek o umorzenie zaległości podatkowej. W ocenie Skarżącej, błędnie zrozumiano jej intencje, co skutkowało tym, iż zamiast pomocy w złożeniu odwołania od decyzji uzyskała ona pomoc w zakresie złożenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. W dniu 26 stycznia 2015 r. Skarżąca uzyskała wyjaśnienie, iż złożone przez nią podanie, które w jej ocenie stanowiło odwołanie, w istocie było wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej. Podkreśliła, iż jej wolą od początku było wniesienie odwołania od decyzji. W związku z powyższym wniosła o potraktowanie jej wniosku o umorzenie jako odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2014 r. Skarżąca podkreśliła, iż jest osobą o istotnym poziomie nieporadności prawnej i faktycznej. Nadto jest osobą w podeszłym wieku. Zdaniem Skarżącej, nie ponosi ona winy za opóźnienia powstałe w zakresie złożenia odwołania od decyzji z dnia [...] listopada 2014 r., była bowiem przekonana, że składa odwołanie od decyzji, a nie wniosek o umorzenie zaległości podatkowej. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2014 r. W uzasadnieniu stwierdził, iż Skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie nastąpiło bez jej winy. Wskazał, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2014 r. ustalająca Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 37.786,00 zł w sprawie nabycia spadku po zmarłej w dniu [...] lutego 2012 r. B. D. została podatniczce doręczona w dniu 24 listopada 2014 r., co ww. potwierdziła własnoręcznym podpisem. Organ zauważył, iż w dniu 9 grudnia 2014 r. Skarżąca złożyła w Urzędzie Skarbowym w G. wniosek o umorzenie zobowiązań podatkowych wynikających z decyzji ww. organu z dnia [...] listopada 2014 r. Następnie uznając, iż złożone przez nią w dniu 9 grudnia 2014 r. pismo omyłkowo zostało uznane przez organ podatkowy za wniosek o umorzenie zaległości podatkowej, pismem z dnia 29 stycznia 2015 r. wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a także oddzielnym pismem z dnia 29 stycznia 2015 r. wniosek o przekwalifikowanie sprawy na odwołanie od decyzji z dnia [...] listopada 2014 r. Skarżąca powołała się przy tym na istotny poziom nieporadności prawnej i faktycznej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zwrócił uwagę na okoliczność, iż doręczona Skarżącej decyzja z dnia [...] listopada 2014 r. w pkt 1 pouczenia zawierała informacje dotyczące tego, co zgodnie z postanowieniami ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.) powinno zawierać odwołanie od decyzji organu podatkowego, a mianowicie: zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Organ podatkowy pouczył Skarżącą o istotnych i charakterystycznych cechach odwołania. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. wnioskować można, że Skarżąca mogła dokonać rozróżnienia pomiędzy odwołaniem od decyzji, a wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych, tym bardziej, że drugi ze wskazanych instrumentów prawnych miał sformalizowaną postać i nie zawierał elementów przywołanych powyżej. Według organu odwoławczego wypełniony przez podatniczkę formularz UZ-M z dnia 9 grudnia 2014 r. zatytułowany jako wniosek w sprawie umorzenia jednoznacznie wskazywał cel jego złożenia, tj. umorzenie w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej bądź umorzenie należności pieniężnych o charakterze publicznoprawnym lub niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, odsetek od tych należności. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie uznał wyjaśnień Skarżącej za wiarygodne. Według organu, nawet gdyby przyjąć, iż wniosek z dnia 9 grudnia 2014 r. w istocie stanowił odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2014 r. to został on złożony z uchybieniem 14-dniowemu terminowi na jego wniesienie, bowiem ostatni dzień pozwalający wnieść odwołanie od decyzji z zachowaniem terminu ustawowego przypadał na dzień 8 grudnia 2014 r. Organ stwierdził, iż przywołane przez Skarżącą cechy, jak wskazywana przez nią nieporadność prawna i faktyczna nie uprawdopodabniają braku winy Skarżącej w okoliczności niezłożenia odwołania w terminie ustawowym. Powyższą przesłankę Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał za niespełnioną z uwagi na fakt, iż przepis art. 162 § 1 O.p. przewiduje możliwość przywrócenia terminu tylko wtedy, gdy wymienione w nim przesłanki zostaną łącznie spełnione. W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca podniosła, iż udała się do Urzędu Skarbowego drugiego dnia po otrzymaniu decyzji po to, by wnieść odwołanie zgodnie z pouczeniem, gdyż nie umiała napisać samodzielnie odwołania. W Urzędzie Skarbowym odesłano Skarżącą do urzędu miejskiego. Z urzędu miejskiego odesłano Skarżącą z powrotem do Urzędu Skarbowego. W Urzędzie Skarbowym udzielono jej pomocy w złożeniu odwołania. Skarżąca była przekonana że zakończyła sprawę odwołania. W dniu 26 stycznia 2015 prawnik wyjaśnił Skarżącej, że żadnego odwołania nie wniosła. Skarżąca podkreśliła, iż w terminie zwróciła się do urzędu skarbowego w najlepiej wierze, gdyż chciała się odwołać. Skarżąca była przekonana iż uzyska poradę i pomoc w urzędzie. Podkreśliła, iż bez jej winy po długim czasie dopiero prawnik wyjaśnił jej, że nie wniosła odwołania. Do czasu wizyty u prawnika była przekonana, że złożyła odwołanie. Od razu po wizycie u prawnika takie odwołanie zostało przygotowane. W ocenie Skarżącej została wprowadzona w błąd. Cały czas była przekonana, że złożyła odwołanie. Według Skarżącej celowa rezygnacja z odwołania jest nielogiczna, gdyż postąpiła zgodnie z pouczeniem znajdującym się w decyzji i chciała złożyć odwołanie. W sprawie umorzenia wniosła o sprostowanie, by było potraktowane jako odwołanie a nie prośba o umorzenie (nazwane wnioskiem o przekwalifikowanie sprawy). Podkreśliła, iż organ w odpowiedzi zawiesił tamto postępowanie do wyjaśnienia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Kontroli Sądu poddano postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2015 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] listopada 2014 r. ustalającej Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. W tym samym dniu (24 lutego 2015 r.) organ odwoławczy wydał postanowienie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie to było przedmiotem kontroli tut. Sądu w sprawie o sygn.akt 1124/15. Sprawa niniejsza dotyczy natomiast prawidłowości odmowy przywrócenia terminu. Zgodnie z art. 162 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). Jak z tego wynika, warunkiem przywrócenia terminu jest łączne spełnienie 4 przesłanek: 1) złożenie wniosku o przywrócenie terminu; 2) dochowanie 7 dniowego terminu od ustania przyczyny uchybienia terminu; 3) dopełnienie wraz z wnioskiem czynności, dla której ustanowiony był termin oraz 4) uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminu. Zdaniem organu odwoławczego, Skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy, bo o sposobie i terminie wniesienia odwołania została prawidłowo pouczona w decyzji I instancji, a poza tym składając wniosek o umorzenie zaległości podatkowej musiała mieć świadomość, że o to właśnie wnosi. Dlatego też przywrócenia terminu do wniesienia odwołania odmówiono. Skarżąca tłumaczyła natomiast, że "odwołanie przyjęto jako umorzenie" i "to nie jest tak, że 9 grudnia złożyłam odwołanie. Ja tam byłam wcześniej, od razu po decyzji, żeby odwołać się. Ale kazano mi iść do gminy. Tam w gminie jest wszystko w sekretariacie zapisane, każde spotkanie. Stamtąd poszłam z powrotem do Urzędu Skarbowego" (skarga, s. 1). Na dowód swej staranności Skarżąca już we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wnosiła o przesłuchanie świadka w osobie pracownika urzędu skarbowego "na okoliczność nieporadności faktycznej i prawnej strony oraz że strona chciała wnieść odwołanie od decyzji, terminu, w jakim strona stawiła się w urzędzie skarbowym z zamiarem wniesienia odwołania, przebiegu rozmowy ze stroną, należytego wyjaśnienia intencji strony, wskutek czego przekazano stronie formularz obejmujący de facto wniosek o umorzenie podatku", a więc potwierdzenie, że nie działała z rozeznaniem i że działała w zaufaniu do pracownika urzędu (wniosek o przywrócenie terminu, k. 11 akt administracyjnych). Organ do wniosków tych się nie odniósł, co samo w sobie stanowi mające wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 188 O.p., zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wprawdzie przepis art. 162 O.p. nie wymaga udowodnienia, lecz uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, ale jeśli kwestia ta jest sporna i podatnik wnosi o dopuszczenie dowodów na okoliczność braku winy, organ nie może wniosku takiego zignorować bez narażenia się na zarzut naruszenia prawa procesowego. Z tego punktu widzenia za niewystarczające należy uznać notatki urzędowe sporządzone przez 2 pracownice Urzędu Skarbowego w G. – A. W. i M. P. na temat okoliczności wizyty Skarżącej w Urzędzie Skarbowym (k. 12-13 akt administracyjnych). Jednak już z samej ich treści wynika, że wersja Skarżącej jest bardzo prawdopodobna. Jak oświadczyła A. W., Skarżąca stawiła się w urzędzie skarbowym "w terminie 14-dniowym od odebrania decyzji" i wówczas została skierowana do pokoju 211. Skarżącą pouczono o możliwości skorzystania z ulg podatkowych, w tym w postaci umorzenia, z zaznaczeniem, że może to zrobić po terminie płatności podatku, bo wtedy pojawi się zaległość podatkowa. Zdaniem Sądu, to by tłumaczyło, dlaczego wniosek o umorzenie Skarżąca złożyła 9 grudnia 2014 r. – tak ją bowiem pouczono i nie można stąd wywodzić, że świadomie żadnego środka prawnego w terminie nie wniosła. Sąd ma świadomość, że przywrócenie terminu do wniesienia środka zaskarżenia wymaga odwołania się do wzorca starannego podatnika. Rzecz jednak w tym, że wzorzec ten nie będzie taki sam w każdym przypadku. Inny miernik staranności przyłożymy do osoby wykształconej, świadomej swoich praw i obowiązków, inny zaś – do osoby w podeszłym wieku i nieporadnej życiowo. Zdaniem Sądu, nie ma nic dziwnego w tym, że Skarżąca nie była w stanie odróżnić umorzenia podatku od umorzenia sprawy, jak się często w języku potocznym ujmuje umorzenie postępowania. Do tego ostatniego sprowadzać się może uwzględnienie odwołania i dla podatnika często nie ma różnicy, w jaki sposób dojdzie do uchylenia skutków decyzji wymiarowej – czy przez umorzenie zaległości podatkowej (na skutek wniosku o umorzenie), czy przez uchylenie decyzji (na skutek odwołania) – ważne, że dla podatnika jest to koniec sprawy (nie musi on płacić podatku). Nie jest wykluczone, że tak było w przypadku Skarżącej. Jeśli pouczono ją, że umorzenie (podatku) sprawi, że nie będzie musiała podatku płacić, mogła ona uznać, że wnosi odwołanie. To by tłumaczyło, dlaczego Skarżąca – po otrzymaniu negatywnego postanowienia Burmistrza G. w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej – konsekwentnie twierdziła, że składała odwołanie, a uzyskawszy informację, że nie odwołanie złożyła, lecz wniosek o umorzenie podatku – wnosiła o przekwalifikowanie sprawy wywodząc, że do takiej kwalifikacji żądania doszło wbrew jej intencji. Kwestia ta wymaga wyjaśnienia z udziałem świadków, o przesłuchanie których Skarżąca wnosiła. Stosownie do wniosku Skarżącej konieczne też będzie poczynienie ustaleń co do daty wizyty Skarżącej u Burmistrza G. i ewentualnie treści prowadzonych tam rozmów (kto ją tam skierował, w jakim celu, kiedy). Zaniechanie dokonania tych czynności przed wydaniem skarżonego postanowienia musiało być zakwalifikowane jako uchybienie przepisom prawa procesowego – art. 162 § 1 O.p. w związku z art. 188 O.p. i art. 191 O.p. – w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Gdyby bowiem do tych uchybień nie doszło, rozstrzygnięcie mogłoby być inne. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.