III SA/Wa 1140/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska, sędzia WSA Katarzyna Owsiak, Protokolant referent stażysta Joanna Wodzińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2017 r. sprawy ze skargi A. S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2015 r. nr IPPB4/4511-1161/15-4/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz A. S. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 8 października 2015r. A. S. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") zwrócił się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu zamiany nieruchomości nabytej w drodze darowizny. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w roku 2009 r. w drodze darowizny Z. S. przekazała Skarżącemu niezabudowaną działkę położoną w M., potwierdzoną aktem notarialnym Repertorium A [...] z dnia 16 grudnia 2009 r. Następne nieruchomość ta została przez Skarżącego podzielona na działki 13/1 (o obszarze 0,0034 ha), 13/2 (o obszarze 0,1484 ha), 13/3 (o obszarze 0,0243 ha), 13/4 (o obszarze 0,2009 ha). Celem podziału nieruchomości na mniejsze działki była możliwość zamiany działek z sąsiadami. Dotychczas posiadane przez Skarżącego i przez sąsiadów nieruchomości były w kształtach utrudniających budowę, a po zaplanowanym podziale i zamianie każdy otrzymał działkę w kształcie zbliżonym do kwadratu. Następnie, w dniu 1 lipca 2011 r. Skarżący zawarł umowę zamiany nieruchomości poprzez przeniesienie własności niezabudowanej nieruchomości składającej się z działek 13/2 i 13/4 na K. P. o łącznym obszarze 0,3493 ha w zamian za przeniesienie przez K. P. na rzecz Skarżącego własności jej niezbudowanej nieruchomości składającej się z działek oznaczonych Nr [...] oraz [...] położonych w obrębie [...] o łącznej powierzchni 0,3493 - zamiana potwierdzona aktem notarialnym z dnia 1 lipca 2011 r. Rep. A [...]. Wartość przeniesionej przez Skarżącego nieruchomości została określona na 175.000 zł, natomiast wartość nabytej przez niego nieruchomości także została określona na 175.000zł. Działki te są takiej samej wielkości, położone się bezpośrednio obok siebie, więc ich wartość także z całą pewnością jest równa, tak jak zostało to określone w akcie notarialnym. Od początku celem zamiany działek była możliwość wybudowania przez Skarżącego (jak i sąsiadów) domu jednorodzinnego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. W tym celu od razu po zamianie nieruchomości Skarżący wystąpił o wydanie w drodze decyzji pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Pozwolenie takie uzyskał w dniu 25 kwietnia 2012 r. Tego samego roku rozpoczął budowę domu zgodnie z pozwoleniem. Ostatecznie w roku 2013 przeniósł część nieruchomości z budynkiem w formie darowizny na swoją córkę A. S. W uzupełnieniu do wniosku Skarżący doprecyzował, że w dniu nabycia nieruchomości poprzez zamianę dążył, aby w wybudowanym na tej nieruchomości budynku osobiście zamieszkać. Zamiana nieruchomości miała na celu umożliwienie budowy domu zaspokajającego potrzeby mieszkaniowe Skarżącego. Dążeniem była więc chęć osobistego mieszkania na zamienionej nieruchomości w osobiście wybudowanym budynku. Skarżący dokonując zamiany nieruchomości w roku 2011 i składając z tego tytułu odpowiednią deklaracją podatkową miał wyłączny zamiar objęcia nowej działki dla siebie oraz budowy domu dla siebie. Okoliczności te zmieniły się dopiero dwa lata po dokonanej zamianie, kiedy jego córka wraz z mężem postanowiła starać się o powiększenie rodziny . Skarżący wyjaśnił, że obecnie nie jest współwłaścicielem wybudowanej i przekazanej w darowiźnie nieruchomości. Był jej jedynym właścicielem aż do roku 2013, kiedy to zmienił zdanie co do własnego zamieszkania w budowanym budynku i postanowił, że zamieszka w nim jego córka. Na rzecz córki Skarżącego została przeniesiona jedynie niewielka część (ok. ¼) nieruchomości nabytej w drodze zamiany. Pozostała część nieruchomości nabytej w drodze zamiany, tj. ok ¾ tej nieruchomości jest własnością Skarżącego i planuje w niedługim czasie rozpoczęcie na tej nieruchomości budowy domu na cele własnego zamieszkania. Po nabyciu nieruchomości w drodze zamiany Skarżący rozpoczął na niej budowę domu dla własnego zamieszkania. Gdy okazało się, że córka Skarżącego planuje powiększyć rodzinę, z nabytej nieruchomości Skarżący wydzielił działkę stanowiącą ok. ¼ całości nieruchomości (był to fragment, na którym powstał dom) i przeniósł tę wydzieloną część na córkę. Pozostała część nieruchomości, pozostaje jego własnością. W związku z powyższym stanem faktycznym Skarżący zapytał, czy mógł zaliczyć wartość otrzymanej w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe i w związku z tym skorzystać z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012r., poz. 361 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f.")? Skarżący wskazał, że w przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2 (art. 30e ust. 3 ustawy). Przychodem podatkowym z tytułu umowy zamiany, stosownie do art. 19 ust. 2 u.p.d.o.f., jest u każdej ze stron umowy przenoszącej własność, wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. W świetle ust. 1 tego artykułu przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej: "2. gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego". W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zatem, dla ustalenia wysokości dochodu korzystającego ze zwolnienia istotne są wzajemne relacje wartości nieruchomości zbywanej i wartości nieruchomości nabytej w drodze zamiany. Z przepisu tego wynika jednoznacznie, że aby dochód uzyskany z tytułu zamiany nieruchomości w całości korzystał ze zwolnienia, wartość nabytej w drodze zamiany ww. nieruchomości musi być równa lub przewyższać wartość zbywanej nieruchomości. Okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - jest fakt wydatkowania nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw - w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym (umowa zamiany), dochód został wydatkowany niezwłocznie - zamiana nastąpiła w tej samej chwili, tak więc został spełniony warunek wydatkowania nie później niż w okresie dwóch lat. Ponadto wskazał, że powołany przepis przewiduje zwolnienie ze względu na "własne cele mieszkaniowe". Podkreślił, że w jego przypadku także ten warunek został spełniony - zamiany nieruchomości Skarżący dokonał wyłącznie z myślą o zaspokojeniu swoich potrzeb mieszkaniowych, celem zamiany była taka zmiana kształtu nieruchomości, aby móc na niej postawić dom jednorodzinny. Po pierwsze więc nabył w drodze zamiany nieruchomości wyłącznie na własne użytkowanie, a po drugie na nabytej w drodze zamiany nieruchomości rozpoczął budowę budynku jednorodzinnego, z przeznaczeniem na własne zamieszkanie. Zdaniem Skarżącego na spełnienie przesłanki "własnego celu mieszkaniowego" nie wpływa darowizna dokonana na córkę w roku 2013 r. Dokonując zamiany nieruchomości w 2011 r. i składając z tego tytułu odpowiednią deklarację podatkową Skarżący miał wyłączny zamiar objęcia nowej działki dla siebie oraz budowy domu dla siebie. Okoliczności te zmieniły się dopiero dwa lata po dokonanej zamianie, kiedy córka Skarżącego wraz z mężem postanowiła starać się o powiększenie rodziny. Nieruchomość wraz z budynkiem została jej przekazana w formie darowizny. Podkreślenia wymaga że okres od dokonania zamiany działek do dnia zmiany decyzji co do własnego celu mieszkaniowego wynosił dwa lata, a na zmianę decyzji wpłynęły ważne okoliczności rodzinne. Reasumując Skarżący stwierdził, że co prawda z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości Skarżącego na nieruchomość Pani K. P. przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia, powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., podlegające opodatkowaniu i rozliczeniu w zeznaniu rocznym, jednakże ponieważ przychód z odpłatnego zbycia w całości został przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3, wartość zamienianych nieruchomości była taka sama (wartość nabytej w drodze zamiany nieruchomości jest równa wartości zbytej w drodze zamiany nieruchomości), a wszystko odbyło się w terminie 2 lat od dnia zbycia nieruchomości, uzyskany z tego tytułu dochód jest w całości zwolniony od podatku dochodowego, zgodnie ze złożoną przez Wnioskodawcę deklaracją. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2015 r. stanowisko Skarżącego w zakresie skutków podatkowych z tytułu zamiany nieruchomości nabytej w drodze darowizny uznał za nieprawidłowe. Zdaniem organu, w przypadku, gdy Skarżący dokonał darowizny udziału w wysokości ¼ na rzecz swojej córki, to wówczas nie ma on prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w odniesieniu do całości dochodu z odpłatnego zbycia. Minister stwierdził, że Skarżący darując nabytą nieruchomość w udziale ¼ córce, a w konsekwencji zostając współwłaścicielem tej nieruchomości przesądził, że nie można mówić o realizowaniu wyłącznie jego osobistych celów mieszkaniowych. Tym samym darowizna udziału ¼ w nieruchomości powoduje, że nie cała kwota tych środków może zostać uwzględniona przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Jak wynika bowiem ze stanu faktycznego Skarżącego nabył nieruchomość nie tylko dla siebie, ale również dla swojej córki. Skarżący wyraźnie wskazał, że udział w wysokości ok. ¼ nieruchomości przekazał w 2013 r. córce. Oznacza to, że wyłącznie ¾ środków uzyskanych z odpłatnego zbycia może zostać uwzględniona, jako poniesiona na własne cele mieszkaniowe Skarżącego. Skarżący po wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Skarżący zarzucił naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. w art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. c) u.p.d.o.f. W uzasadnieniu Strona wskazała, że w wydanej interpretacji organ stwierdził m.in., że: "w przypadku nabycia nieruchomości gruntowej ze środków sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie winien w nowo nabytej nieruchomości takie cele realizować, tj. wybudować na tym gruncie dom i w nim zamieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości - w nieruchomości tej trzeba jeszcze faktycznie mieszkać." Skarżący podkreślił, że powyższe stanowisko nie ma żadnego poparcia ani w obowiązujących przepisach prawa, ani w interpretujących je orzeczeniach sądowych. Otóż art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. a) oraz - tym bardziej - lit. c), wskazuje, że realizacja własnych celów mieszkaniowych ma miejsce także wtedy, gdy podatnik za środki pochodzące ze zbycia nieruchomości nabędzie - oczywiście zawsze w stosownym terminie dwóch lat - własność lub użytkowanie wieczyste gruntu. Nabycie samego gruntu jest więc przez ustawodawcę traktowane jako realizacja własnego celu mieszkaniowego, choć przecież na samym gruncie zamieszkać nie można. Powołany przepis słowem nie wspomina o obowiązku budowy, czy też zamieszkania na nabytej nieruchomości gruntowej, stanowisko przedstawione przez organ jest oczywistą, błędną nadinterpretacją obowiązującego art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. a) i lit. c). Zauważył, że powyższe stanowisko pokreślił przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1028/14. Dalej Skarżący wskazał, że art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. jasno określa jedno zdarzenie (wydatkowanie w dwa lata na własne cele mieszkaniowe), z którym w sposób bezwzględny wiąże jeden określony skutek prawny - zwolnienie dochodu z podatku dochodowego. Jeżeli to zdarzenie nastąpi, pociąga za sobą określony przepisem skutek prawny. Skoro więc Skarżący wydał w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości cały uzyskany przychód na nabycie dla siebie innej nieruchomości (mowa wciąż jest o zamianie, a więc oba zdarzenia nastąpiły jednocześnie) wypełniona została przesłanka wydatkowania uzyskanego przychodu na własne cele mieszkaniowe w terminie nie dłuższym niż dwa lata (zdarzenie) a więc bezsprzecznie musi nastąpić skutek określony tym samym przepisem - prawo do zwolnienia dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości od podatku dochodowego. Późniejsze, dalsze rozdysponowanie ¼ nieruchomości nie ma wpływu na prawo do zwolnienia z podatku dochodowego, skoro już raz został spełniony warunek (zaistniało zdarzenie) warunkujące powstanie tego prawa. Zdaniem organu późniejsze podarowanie części tej nieruchomości na rzecz córki niweczy skutek zwolnienia od podatku określony art. 21 ust. 1 pkt 131 - podkreślenia wymaga, że stanowisko takie jest bezprawne, gdyż żaden z obowiązujących przepisów nie pozwala na wyciągnięcie takiego wniosku. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Skarga była uzasadniona. Kontroli Sądu poddano interpretację indywidualną Ministra Finansów, w której uznał on za nieprawidłowe stanowisko Skarżącego przedstawione w związku z postawionym we wniosku pytaniem, czy mógł on zaliczyć wartość otrzymanej w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe i w związku z tym skorzystać z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. c) u.p.d.o.f. Minister stwierdził, że "nie może potwierdzić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy, że ma prawo do zwolnienia z opodatkowania całego dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości odpowiadająca udziałowi w wysokości ok. ¼ nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, bowiem uznać należy, że została przeznaczona w tej części na nabycie nieruchomości dla córki. W tej części środki ze sprzedaży nieruchomości nie zostały wydatkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych wnioskodawcy" (s. 13 zaskarżonej interpretacji). Sąd stanowiska tego nie podziela, bo ignoruje ono fakt, że do zbycia doszło w wyniku zamiany nieruchomości, wskutek czego wnioskodawca otrzymał nieruchomość o takiej samej wartości i ta nieruchomość była przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego wnioskodawcy. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Odpowiedź na pytanie, co należy rozumieć przez "wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe" odnajdujemy w treści art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy. Przepis ten stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego (lit c). Wydatkiem na własne cele mieszkaniowe jest więc – w świetle tego przepisu – wartość otrzymanego w ramach zamiany gruntu, o ile jest on przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny spełnia opisane wyżej warunki zwolnienia. Skoro bowiem wnioskodawca dochód osiągnął ze zbycia nieruchomości przez zamianę (175.000 zł) i ten dochód został wydatkowany w tej właśnie wysokości na nabycie w drodze zamiany nieruchomości pod budowę budynku mieszkalnego, to trzeba przyjąć, że otrzymany dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, skoro nieruchomością nabytą w drodze zamiany była nieruchomość przeznaczona pod budowę budynku mieszkalnego, a wartość tego nabytego gruntu była taka sama, jak wartość gruntu zbytego. Słusznie stwierdził Skarżący, że przy umowie zamiany, której dokonał, dochód został wydatkowany niezwłocznie - zamiana nastąpiła w tej samej chwili. Rację ma też Skarżący w kwestii istnienia przesłanki "własnych" celów mieszkaniowych. Wskazał on we wniosku, że zamiany dokonał wyłącznie z myślą o zaspokojeniu swoich potrzeb mieszkaniowych, celem zamiany była taka zmiana kształtu nieruchomości, aby móc na niej postawić dom jednorodzinny. Jak podkreślał, po pierwsze, nabył on w drodze zamiany nieruchomość wyłącznie na własne użytkowanie, a po drugie na nabytej w drodze zamiany nieruchomości rozpoczął budowę budynku jednorodzinnego, z przeznaczeniem na własne zamieszkanie. Zdaniem Skarżącego na spełnienie przesłanki "własnego celu mieszkaniowego" nie wpływa darowizna dokonana na córkę w roku 2013 r. Dokonując zamiany nieruchomości w 2011 r. i składając z tego tytułu odpowiednią deklarację podatkową Skarżący miał wyłączny zamiar objęcia nowej działki dla siebie oraz budowy domu dla siebie. Okoliczności te zmieniły się dopiero dwa lata po dokonanej zamianie, kiedy córka Skarżącego wraz z mężem postanowiła starać się o powiększenie rodziny. Nieruchomość wraz z budynkiem została jej przekazana w formie darowizny. Skarżący podkreślił, że okres od dokonania zamiany działek do dnia zmiany decyzji co do własnego celu mieszkaniowego wynosił dwa lata, a na zmianę decyzji wpłynęły ważne okoliczności rodzinne. Zdaniem Sądu, organ nie mógł kwestionować tego, co Skarżący przedstawił we wniosku, nie mógł więc przyjąć, że Skarżący nabył nieruchomość nie tylko dla siebie, ale również dla swojej córki – to ze stanu faktycznego nie wynika. Po drugie, nawet przy założeniu, że organ dokonał tu "oceny stanowiska wnioskodawcy" po myśli art. 14c O.p., to ocena ta była błędna. Minister nie mógł bowiem przyjąć, że Skarżący darując w 2013 r. nabytą nieruchomość w udziale ¼ córce, w sytuacji kiedy uzyskany ze zbycia nieruchomości przychód został już uprzednio wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (przed upływem 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie, co miało to miejsce – jak wskazano – niezwłocznie, bo do zbycia i wydatkowania przychodu doszło w tej samej chwili – w chwili zamiany nieruchomości), to bez znaczenia prawnego dla oceny dopuszczalności zwolnienia pozostaje, co się działo w stanie prawnym tej nieruchomości później – po wydatkowaniu przychodu na własne cele mieszkaniowe (czyli po otrzymaniu w drodze zamiany gruntu pod budowę budynku mieszkalnego). Nie ma więc racji organ, że darowizna udziału ¼ w nieruchomości w 2013 r. powoduje, że nie cała kwota środków może zostać uwzględniona przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Reasumując, Sąd podziela stanowisko Skarżącego, że ponieważ przychód z odpłatnego zbycia w całości został przeznaczony na własne cele mieszkaniowe (wartość zamienianych nieruchomości była taka sama), a wszystko odbyło się przed upływem 2 lat od dnia zbycia nieruchomości, uzyskany z tego tytułu dochód jest w całości zwolniony od podatku dochodowego. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną interpretację jako wydaną z naruszeniem prawa materialnego (art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. w art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. c) u.p.d.o.f. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit a w związku z art. 146 § 1 in fine p.p.s.a.). Wydając interpretację ponownie organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis od skargi (art. 200 i art. 209 p.p.s.a.).