III SA/Wa 1190/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 4 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi R. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2018 r. w przedmiocie odmowy umożliwienia zapoznania się z aktami wyłączonymi oddala skargę W dniu 4 października 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (dalej: DUKS), na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 720 ze zm., dalej "Uks"), wszczął wobec R. G. (dalej: Skarżący) postępowanie kontrolne dot. podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. W ramach postępowania kontrolnego DUKS wystąpił do Urzędu Skarbowego w P. o informacje na temat kontrahenta Skarżącego – Z. M.. Do pisma z 28 listopada 2016 r., stanowiącego odpowiedz na prośbę DUKS, Urząd Skarbowy w P. dołączył kserokopie deklaracji VAT-7 Z. M. za okresy rozliczeniowe od stycznia do czerwca 2014 r. Postanowieniem z [...] grudnia 2016 r. DUKS, na podstawie art. 179 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej "Op") w zw. z art. 31 ust. 1 Uks, DUKS wyłączył z akt postepowania kontrolnego prowadzonego wobec T. G. uwierzytelnione kopie wspomnianych deklaracji VAT-7 Z. M. w ten sposób, że uchylił ich jawność dla Skarżącego. W uzasadnieniu DUKS podał, że wymienione dokumenty należało wyłączyć z jawności z uwagi na potrzebę ochrony interesu publicznego, gdyż zawierają informacje dotyczące podmiotu niebędącego stroną niniejszego postępowania. Pismem z 29 listopada 2017 r. Skarżący wniósł o wgląd w pełną treść deklaracji VAT-7 Z. M., wyłączonych z jawności dla kontrolowanego. Postanowieniem z [...] grudnia 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w B. (dalej: NUCS), na podstawie art. 179 § 1, 2 i 3 Op w zw. z art. 31 ust. 1 Uks odmówił Skarżącemu zapoznania się z dokumentami wyłączonymi na mocy postanowienia DUKS z [...] grudnia 2016 r. W uzasadnieni NUCS wskazał, że działania podjęte przez DUKS wynikały z potrzeby ochrony interesu publicznego, który przejawiał się koniecznością ochrony dóbr osobistych, o których mowa w art. 23 i art. 43 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej "Kc") oraz tajemnicy skarbowej, o której mowa w art. 34 ust. 1 Uks oraz art. 293 § 1 i 2 Op. NUCS wyjaśnił, że osoby trzecie niezwiązane bezpośrednio ze sprawą mają prawo oczekiwać, że dane o ich działalności, np. osiągane obroty, dokonane płatności nie będą upubliczniane. Z kolei tajemnica skarbowa obejmuje indywidualne dane zawarte m. in. w deklaracjach składnych przez podatników. Organ podkreślił, że deklaracje, których dotyczył wniosek Skarżącego zawierają informacje dot. innego podmiotu niż Skarżący. W dniu 9 stycznia 2018 r. R. G. złożył zażalenie na to postanowienie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonego aktu oraz o umożliwienie mu zapoznania się z pełnymi aktami postępowania kontrolnego. Skarżący zarzucił NUCS naruszenie: - art. 121 § 1 Op w zw. z art. 31 Uks, poprzez naruszenie zasady wyrażonej w powołanym przepisie Op; - art. 123 § 1 Op w zw. z art. 31 Uks, poprzez ograniczeniu prawa strony do udziału w postepowaniu, poprzez nieujawnienie istotnych dla sprawy dokumentów; - art. 129 Op, w zw. Z art. 31 Uks, poprzez nieuzasadnione ograniczenie jawności postępowania; - art. 178 Op w zw. z art. 31 Uks, polegające na odmowę wglądu do materiałów znajdujących się w aktach sprawy; - art. 179 § 2 Op w zw. z art. 31 Uks, poprzez brak wykazania przez NUCS istnienia interesu publicznego, jako przesłanki odmowy wglądu w akta postępowania kontrolnego. Postanowieniem z [...] marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Op, utrzymał w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji. DIAS podzielił stanowisko NUCS w kwestii wyłączenia jawności znajdujących się w aktach deklaracji VAT-7 osoby trzeciej. Organ odwoławczy uznał zarazem, że stawiane przez Skarżącego zarzuty nie zasługiwały na uwzględnienie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie R. G., działający poprzez pełnomocnika – doradcę podatkowego, wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz o umożliwienie mu zapoznania się z pełnymi aktami postępowania kontrolnego. Skarżący podniósł zarzuty stawiane uprzednio w zażaleniu, dodając doń naruszenie art. 127 Op, poprzez brak rozpatrzenia zarzutów podniesionych w tym środku odwoławczym. W uzasadnieniu skargi R. G. podkreślił, że organy nie wyjaśniły na czym polegał interes publiczny w wyłączeniu całych dokumentów z jawności, jakich konkretnie danych pozostawienie w jawnych aktach spowoduje naruszenie dóbr osobistych oraz tajemnicy skarbowej. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Wspomniany środek prawny został rozpoznany na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzemienia art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej "Ppsa"), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przed przystąpieniem do oceny stawianych zarzutów Sąd wskazuje, że przedmiotem kontroli jest postanowienie dotyczące odmowy umożliwienia stronie postępowania kontrolnego (dot. podatku dochodowego od osób fizycznych) zapoznania się z materiałami znajdującymi się w aktach sprawy (deklaracjami VAT-7, złożonymi przez kontrahenta wspomnianej strony), które zostały uprzednio z tychże akt wyłączone na podstawie art. 179 § 1 Op. Zgodnie z art. 178 § 1 Op, strona ma prawo do wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, odpisów oraz sporządzania kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń. W art. 178 § 2, § 3 i § 4 Op ustawodawca uszczegóławia i rozwija powyższe uprawnienie w zakresie miejsca, trybu wykonywania tych czynności, możliwości wydania materiałów z akt sprawy, w tym także za pośrednictwem systemu teleinformatycznego. Stosownie do art. 179 § 1 Op, przepisów art. 178 nie stosuje się jednak do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Odmowa udostępnienia materiałów z akt sprawy następuje w formie postanowienia, na które służy zażalenie (art. 179 § 2 i 3 Op). Z powołanych przepisów wynika, że podstawą odmowy udostępnienia dokumentów stronie może być okoliczność, iż już zostały one wyłączone z akt sprawy ze względu na interes publiczny. W tej sprawie natomiast okoliczność wyłączenia dokumentów jest bezsporna, gdyż na moment składania wniosku przez Stronę w obrocie znajdowało się postanowienie z 21 grudnia 2016 r., na podstawie którego DUKS wyłączył z akt postepowania kontrolnego prowadzonego wobec T. G. uwierzytelnione kopie deklaracji VAT-7 Z. M. w ten sposób, że uchylił ich jawność dla Skarżącego. Organy obu instancji wyjaśniły także Skarżącemu w jaki sposób wyłączenie dokumentów z akt sprawy przyczyni się do ochrony interesu publicznego. Z tych też względów NUCS nie mógł naruszyć ani art. 178, ani art. 179 § 2 Op odmawiając Skarżącemu wglądu w treść tych dokumentów, a to z uwagi na treść wspomnianego postanowienia DUKS. Innymi słowy, wobec uprzedniego wyłączenia deklaracji z akt sprawy z uwagi na interes publiczny, nie mógł ich udostępnić Skarżącemu w ramach realizacji uprawnień strony wynikających z art. 178 Op. W kwestii naruszenia art. 123 § 1 i art. 129 Op Sąd stwierdza, że ograniczenie prawa strony do zapoznania się z dokumentami znajdującymi się w aktach sprawy przez ich wyłączenie nie jest równoznaczne z pozbawieniem strony prawa do jawnego i sprawiedliwego rozpatrzenia sprawy, bowiem wpływ ustawowo dopuszczonego wyłączenia jawności dowodów na sytuację procesową strony postępowania podatkowego i na treść decyzji badany jest zawsze przez sąd, gdy decyzja staje się przedmiotem zaskarżenia. Wynika to wprost z zasady, że przedmiot kontroli stanowi nie tylko samo orzeczenie organu o uprawnieniach lub o obowiązkach indywidualnego podmiotu, ale także proces formalnego dochodzenia organu do podjętego rozstrzygnięcia. Należy ponadto wyjaśnić, że postanowienie wydane przez DUKS na podstawie art. 179 § 1 Op podlega kontroli instancyjnej i następnie sądowej w ramach kontroli legalności decyzji wydanej w sprawie podatkowej, w toku której to postanowienia wydano, a to z uwagi na treść art. 237 Op i brak uprawnienia do jego odrębnego zaskarżenia. Postanowienie DUKS nie podlega natomiast weryfikacji w ramach niniejszego postępowania wpadkowego, dotyczącego postanowienia wydanego na podstawie art. 179 § 2 Op, tj. postanowienia odmawiającego udostępnienia stronie dokumentów uprzednio wyłączonych. Sąd zauważa, że w kwestii zasadności wyłączenia dokumentów z akt sprawy, zapadło odrębne postanowienie, które podlega weryfikacji wyłącznie w ramach odwołania od ewentualnej decyzji wymiarowej. Wówczas organ odwoławczy, a następnie sąd, będą mogły rozstrzygnąć czy wyłączenie deklaracji z akt sprawy było uzasadnione, oraz czy ograniczenie zasady jawności mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei kontrolując postanowienia DIAS i NUCS, wydane na podstawie art. 179 § 2 Op, Sąd nie dostrzegł naruszenia prawa, które uzasadniałyby uchylenie tych aktów. Odmawiając Stronie dostępu do materiałów wyłączonych organy postąpiły zgodnie z literalną wykładnią wspomnianego przepisu. Oba postanowienia należało zatem uznać za prawidłowe. Tytułem uzupełnienia Sąd zauważa, że organy obu instancji prawidłowo wyjaśniły dlaczego wyłączono dokumenty ze względu na interes publiczny. Zasadnie organy podatkowe przyjęły bowiem, że konieczność ochrony tajemnicy skarbowej, która w szczególności obejmuje indywidualne dane zawarte w deklaracjach i innych dokumentach składanych przez podatników, aktach postępowań podatkowych i kontroli podatkowych, a także informacje gromadzone i przetwarzane w ramach kontroli skarbowej wymagała wyłączenia, w zakresie jawności dla strony, dane przekazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., jako dotyczące Z. M. - podmiotu nie objętego przedmiotowym postępowaniem kontrolnym. Słusznym zdaniem organów, osoba trzecia (Z. M.) jako nie związana bezpośrednio ze sprawą ma prawo oczekiwać, że szczegółowe dane o jego działalności dotyczące np. osiąganych obrotów, dokonywanych płatności nie będą upublicznione, przez co ich interes będzie należycie chroniony. Z tych względów nietrafny był zarzut naruszenia art. 121 Op, gdyż zaskarżone postanowienie zgodne jest z art. 179 § 2 Op w zw. z § 1 tego artykułu. Wobec powyższego na podstawie art. 151 Ppsa, orzeczono jak w sentencji