III SA/Wa 1228/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Sylwester Golec, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od grudnia 2007 r. do sierpnia 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Decyzją z [...] października 2012 r. Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: “PFRON") określił M. W. (dalej: “Skarżący"), prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą "J." wysokość zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON za okres od grudnia 2007 r. do sierpnia 2008 r. w łącznej kwocie 19.447,00 zł. W odwołaniu od tej decyzji Skarżący wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Decyzji zarzucił naruszenie art. 21 ust. 1 i 2 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm.) – dalej: "ustawa o rehabilitacji" oraz art. 210 § 1 pkt 6, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej: "O.p.". W uzasadnieniu wskazał, że Prezes Zarządu PFRON wydając zaskarżoną decyzję oparł się na błędnych danych, źródła których nie wskazał, bowiem powoływanie się na dane z ZUS nic nie wyjaśnia. Z uzasadnienia decyzji nie można się dowiedzieć, w jaki sposób Prezes Zarządu PFRON wyliczył kwoty zobowiązania, natomiast dane ZUS muszą też zawierać dane osobowe pracowników. Zdaniem Skarżącego, w decyzji nie uzasadniono, w jaki sposób Prezes Zarządu PFRON wyczerpał wszystkie możliwości ustalenia stanu faktycznego, w tym okoliczności wpływających na obniżenie wpłat na PFRON, a wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, a decyzja nie wskazuje faktów, dowodów i przyczyn rozstrzygnięcia. Skarżący przyznał, że co prawda był wzywany do przedstawienia dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, natomiast w pismach z 9 maja 2012 r. i 6 czerwca 2012 r. informował organ o braku dokumentacji z lat wcześniejszych, włącznie do 2008 r., z powodu wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej w dniu 14 stycznia 2010 r. Decyzją z [...] marca 2013 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu przytoczył treść przepisu art. 21 ust. 1 i 49 ust. 2 ustawy o rehabilitacji, który zobowiązuje pracodawców zatrudniających co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy do dokonywania miesięcznych wpłat na PFRON do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności powodujące powstanie obowiązku wpłat. Skarżący był zobowiązany do dokonywania wpłat na Fundusz w terminie do dnia 20 następnego miesiąca po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności powodujące powstanie obowiązku wpłat, składając jednocześnie Zarządowi Funduszu deklaracje miesięczne i roczne według ściśle określonego wzoru. Tymczasem Skarżący nie złożył deklaracji miesięcznych w terminie określonym w art. 49 ust. 2 ustawy o rehabilitacji oraz nie dokonał wpłat na PFRON. W związku z tym, postanowieniem z [...] sierpnia 2012 r. Prezes Zarządu PFRON wszczął postępowanie mające na celu określenie wysokości zobowiązań z tytułu wpłat na PFRON za okres od grudnia 2007 r. do sierpnia 2008 r. Następnie pismem z 13 sierpnia 2012 r. PFRON wezwał Skarżącego do przedstawienia dowodów będących w jego posiadaniu w postaci potwierdzonych za zgodność z oryginałem kopii dokumentów m.in. orzeczeń o stopniu niepełnosprawności pracowników, złożonych do ZUS deklaracji ZUS DRA, innych dokumentów potwierdzających stan zatrudnienia w okresie od grudnia 2007 r. do sierpnia 2007 r., w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy, posiadanych informacji o kwocie obniżenia wpłat na PFRON na podstawie art. 22 ustawy o rehabilitacji, wraz z potwierdzeniem daty ich otrzymania, innych dowodów, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Ponieważ Skarżący nie złożył deklaracji za okres od grudnia 2007 r. do sierpnia 2008 r., organ skorzystał z danych zgromadzonych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w zakresie składanych deklaracji ZUS przez Skarżącego i na ich podstawie ustalił, że w okresie od grudnia 2006 r. do listopada 2007 r. Skarżący jako pracodawca, zatrudniał powyżej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy. Obligowało to go do złożenia deklaracji za ww. okres i dokonania obowiązkowych wpłat na PFRON. Odnosząc się do zarzutu oparcia się na danych z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Minister wyjaśnił, iż organ jest uprawniony do dokonania ustaleń faktycznych w sprawie na podstawie danych wynikających z innych źródeł (KEP, REGON, RCIPESEL itp.). Odnośnie zarzutu niewyjaśnienia okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy zauważył, iż ani w trakcie postępowania, ani wcześniej Skarżący nie nadesłał organowi wymaganych prawem deklaracji oraz żadnych danych na jakich mógłby się oprzeć ustalając zobowiązanie. Nie przedstawił również żadnych dowodów wskazujących, że informacje przekazane przez ZUS nie odzwierciedlają rzeczywistego stanu rzeczy, a zatrudnienie wykazywane w tych deklaracjach różni się od tego, które Skarżący wykazałby w deklaracjach PFRON. Organ podkreślił, że zgodnie z orzecznictwem nie można nakładać na organy podatkowe obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów świadczących na korzyść podatnika, to bowiem on sam przede wszystkim powinien dołożyć wszelkiej staranności aby zadbać o swoje interesy. Obowiązkiem organów podatkowych jest zebranie wszelkich dostępnych dowodów natomiast dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego wymaga aktywnego uczestnictwa strony. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wskazał, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organów podatkowych. Jeśli tego nie uczyni, musi ponieść negatywne następstwa swojej bierności. W jego ocenie, z materiału dowodowego wynika, iż PFRON podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. W czasie trwania postępowania administracyjnego umożliwił stronie nadesłanie niezbędnych dokumentów, wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, zajęcie stanowiska oraz zgłoszenie dodatkowych dowodów mogących mieć znaczenie w przedmiotowej sprawie. Organ wzywał do przedstawienia dowodów, których uzyskanie pozwoliłoby na wnikliwe rozpatrzenie sprawy poprzez analizę całokształtu materiału dowodowego i wydanie decyzji w oparciu o pełny materiał dowodowy. Skoro jednak strona nie dostarczyła żądanych informacji, to organy nie mogły dokonać weryfikacji dowodów i mogły oprzeć się tylko na tych dokumentach, które były w ich posiadaniu. W uznaniu organu odwoławczego PFRON umożliwił stronie zajęcie stanowiska oraz złożenie dowodów w sprawie, natomiast Skarżący nie skorzystał ze swoich uprawnień. Zarzuty Skarżącego są więc bezzasadne. Wobec tego organ I instancji wydał decyzję zgodnie z dyspozycją art. 21 § 3 O.p. w oparciu o posiadany materiał dowodowy. Organ podatkowy jest obowiązany wydać tego rodzaju decyzję zawsze, kiedy postępowanie wykaże niewykonanie lub nieprawidłowe, co do wysokości, wykonanie zobowiązania. Mając na uwadze treść art. 21 ustawy o rehabilitacji organ orzekający w sprawie określenia wysokości zobowiązania powinien ustalić: liczbę pracowników zatrudnionych przez skarżącego w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy w poszczególnych miesiącach, wskaźnik zatrudnienia osób niepełnosprawnych, różnice między zatrudnieniem zapewniającym osiągnięcie wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych a rzeczywistym wskaźnikiem zatrudnienia osób niepełnosprawnych, wysokości kwot stanowiących 40,65 % przeciętnego wynagrodzenia w poszczególnych miesiącach. PFRON przyjął liczbę zatrudnionych pracowników opierając się na danych zgromadzonych przez ZUS, które dotyczą pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Wbrew zarzutom Skarżącego PFRON wyliczył kwotę zobowiązań za poszczególne miesiące przyjmując przeciętne miesięczne wynagrodzenie na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o rehabilitacji, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o przeciętnym wynagrodzeniu - oznacza to przeciętne miesięczne wynagrodzenie w gospodarce narodowej w poprzednim kwartale od pierwszego dnia następnego miesiąca po ogłoszeniu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w formie komunikatu w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski". Organ wskazał także na obowiązek prowadzenia dokumentacji pracowniczej związanej ze stosunkiem pracy oraz akt osobowych pracownika oraz ich przechowywania. Odnosząc się do twierdzenia Skarżącego, iż organ I instancji nie ustalił okoliczności wpływających na obniżenie wpłat na PFRON a wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o rehabilitacji powołując się wyłącznie na przepisy jej art. 21 ust. 1 i 2 jako podstawę ustalania wysokości dokonywanych wpłat, organ wyjaśnił, że to pracodawca sporządzając deklarację sam decyduje o wysokości ulgi, jaką chce wykorzystać w danym okresie. Zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, do wpłat na PFRON stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 5a-5d oraz 49a i 49b, przepisy Ordynacji podatkowej. Tak więc na podstawie art. 47 § 3 O.p. podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek z uwzględnieniem ulgi z tytułu zakupów dokonanych w Zakładach Pracy Chronionej. Zarzut ten uznał zatem za bezzasadny. Podkreślił, iż organ I instancji wzywał Skarżącego m.in. do przedstawienia posiadanych informacji o kwocie obniżenia wpłat na PFRON na podstawie art. 22 ustawy o rehabilitacji, jak również orzeczeń o stopniu niepełnosprawności pracowników. Skarżący nie przedstawił żądanych dokumentów powołując się na ich brak. Zdaniem organu odwoławczego nie można również uznać zarzutu Skarżącego dotyczącego wydania zaskarżonej decyzji na podstawie błędnych danych i powołania się przez organ na dane ZUS bez podania danych osobowych takich jak imię, nazwisko czy PESEL. Dane takie są przesyłane do ZUS przez pracodawcę, a ich podawanie w decyzji określającej wysokość zobowiązania jest bezzasadne, wystarczającą podstawą jest liczba zatrudnionych pracowników, która została przez organ I instancji w decyzji wykazana. Minister Pracy i Polityki Społecznej nie uznał także zarzutu dotyczącego braku źródła danych, bowiem PFRON wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż skorzystał z danych zgromadzonych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, do czego jest uprawniony na mocy art. 49c pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Skarżący mając uprawnienie i możność zapoznania się z aktami sprawy (z czego nie skorzystał) mógł te dane zweryfikować. Pismem z 22 kwietnia 2013 r. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na niniejszą decyzję zarzucając jej naruszenie: art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6, § 3 i § 4 O.p. W związku z tym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania. W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania podatkowego, a w szczególności zasadę prawdy obiektywnej określoną w art. 122 O.p. Stosownie do przywołanego wyżej przepisu w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W art. 122 została uregulowana zasada prawdy obiektywnej, uważana za naczelną zasadę postępowania administracyjnego, w tym także podatkowego. Zasada ta została rozwinięta w rozdziale 11 działu IV, zawierającym przepisy o postępowaniu dowodowym. Jej treść oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, a jeśli okaże się to niemożliwe, dokonanie ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego. Ustalenia zbliżone są dopuszczalne w razie wystąpienia przesłanek uzasadniających oszacowanie podstawy opodatkowania - Bogusław Gruszczyński, Ordynacja podatkowa Komentarz, Wydanie 7, LexisNexis, Warszawa 2011, str. 626. W przedmiotowej sprawie okolicznością sporną jest to, czy Skarżący zatrudniał w okresie od grudnia 2006 r. do listopada 2007 r. powyżej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy. Organy podatkowe uznały, iż miało to miejsce na podstawie listy otrzymanej od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, którą przesłano drogą elektroniczną. Jednakże z treści tego dokumentu nie wynika, kto go sporządził i dla jakich celów. Jedyny podpis umieszczony na poszczególnych kartach tej listy należy do pracownika PFRON. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu odwoławczego, iż podstawą prawną skorzystania z takich informacji jest art. 49c pkt 3 ustawy o rehabilitacji. Przepis ten stanowi jedynie, że Fundusz jest uprawniony do nieodpłatnego korzystania z danych zgromadzonych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Taka treść przepisu nie uzasadnia jednak twierdzenia, że podstawą faktyczną decyzji nakładającej na Skarżącego obowiązek zapłaty określonego zobowiązania mogą być dane wynikające z dokumentu, który nie został podpisany i jako taki uchyla się weryfikacji. Co więcej, Sąd pragnie podkreślić, że z cytowanego wyżej przepisu wyraźnie wynika, że Fundusz ma dostęp do wszystkich danych zgromadzonych przez ZUS, a zatem również do dokumentów źródłowych na podstawie których prawdopodobnie sporządzono wzmiankowane listy. Takie dowody pozwalałyby w sposób nie budzący wątpliwości ustalić ilość zatrudnianych przez Skarżącego pracowników. W tym stanie rzeczy Sąd uznał twierdzenia zawarte w zaskarżonej decyzji, według których liczbę pracowników zatrudnianych przez Skarżącego ustalono w oparciu o informacje z ZUS, za gołosłowne i nieoparte na wiarygodnych dowodach. Z tego względu Sąd uznał, że rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji miało charakter dowolny i nie było oparte na wiarygodnych dowodach. Uchybienie to stanowiło naruszenie wynikającego z art. 122 i 187 § 1 O.p. obowiązku ustalenia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych na podstawie dowodów. Uchybienie to dotyczyło okoliczności, która zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji stanowi podstawę obliczenia wpłaty na PFRON, a zatem uchybienie to miało bezpośredni i istotny wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji. Brak wskazania w decyzji konkretnych dowodów potwierdzających ilość zatrudnianych przez Skarżącego pracowników stanowił także naruszenie art. 210 § 4 O.p. w zakresie uzasadnienia faktycznego decyzji. Zgodzić się należy ze stanowiskiem organu odwoławczego, że w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy organ podatkowy może oczekiwać od podatnika dowodów na poparcie jego twierdzeń. Jednakże zdaniem Sądu nawet bierna postawa podatnika w postępowaniu dowodowym nie usprawiedliwia naruszenia art. 122 O.p. Inaczej mówiąc tylko brak możliwości lub nadmierna trudność zgromadzenia określonych dowodów przez organ podatkowy bez udziału podatnika pozwala na stwierdzenie, iż podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Taka sytuacja co wyżej wskazano nie miała jednak miejsca w przedmiotowej sprawie. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.