III SA/Wa 1233/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości solidarnego zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę Decyzją z dnia [...] maja 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpatrzeniu odwołania J. W. – Skarżącego w niniejszej sprawie, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2009r. określającą wysokość solidarnego zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 50.543 zł. Powyższa decyzja została wydana na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. W dniu [...] stycznia 2004r. aktem notarialnym Skarżący zawarł ze spółką C. sp. z o.o. umowę sprzedaży nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] za kwotę [...] zł. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego cena transakcyjna podana przez strony umowy w akcie notarialnym nie odpowiadała wartości rynkowej, w związku z czym postanowieniem z dnia [...] września 2008r. wszczął postępowanie w sprawie określenia podatku od umowy sprzedaży. Po uwzględnieniu dodatkowych dokumentów i wyjaśnień zaproponował wartość powyższej transakcji na kwotę [...]zł. Ponieważ strony czynności cywilnoprawnej nie wyraziły zgody na proponowaną wartość, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] października 2008 r. zawiadomił strony, że wartość przedmiotowej nieruchomości będzie ustalona na podstawie opinii biegłego. Rzeczoznawca majątkowy operatem szacunkowym z dnia [...] grudnia 2008r. ustalił wartość nieruchomości na kwotę [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzjami z dnia [...] lutego 2009 r. określił spółce "C." oraz Skarżącemu, solidarnie zobowiązanemu, podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości [...] zł., przyjmując do podstawy opodatkowania wartość z opinii biegłej. W dniu [...] marca 2009 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło odwołanie Skarżącego, w którym zarzucił organowi podatkowemu przyjęcie do podstawy opodatkowania zawyżonej wartości rynkowej przedmiotu transakcji, ustalonej wyłącznie na podstawie sporządzonego operatu szacunkowego. Według niego, na dzień dokonania sprzedaży, jako sprzedający nie miał możliwości uzyskania wyższej kwoty za przedmiotową nieruchomość. Podkreślił, iż to w jego interesie było uzyskać za przedmiotową nieruchomość jak najwyższą cenę, tym samym twierdzenie organu, że sprzedał swoją nieruchomość dużo taniej świadczyłoby, że działał nieracjonalnie i na własną szkodę. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję wyjaśnił, że zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) – dalej jako "u.p.c.c", wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczenia długów i ciężarów. Organ odwoławczy stwierdził, iż nie zawsze cena ustalona między stronami transakcji odpowiada wartości rynkowej rzeczy określonej w art. 6 ust. 4 u.p.c.c. Wartość rynkowa jest kategorią obiektywną i odnosi się do rzeczywistego obrotu rzeczami i prawami majątkowymi, czyli w praktyce do cen, jakie można uzyskać, na danym terenie, w przypadku sprzedaży tego rodzaju rzeczy i praw, z uwzględnieniem ich miejsca położenia stanu i stopnia zużycia. Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się do zarzutów Skarżącego, iż organ podatkowy pierwszej instancji określił wysokość zobowiązania podatkowego wyłącznie w oparciu o opinię biegłego, nie uwzględniając informacji o nieruchomości wskazanych przez strony czynności stwierdził, iż nie zasługują one na uwzględnienie, bowiem rzeczoznawca majątkowy dokonał oględzin nieruchomości, przy ul. P. w dniu [...] listopada 2008 r., natomiast przy ustalaniu wartości rynkowej, wziął pod uwagę stan nieruchomości z daty nabycia, tj. [...] stycznia 2004 r. Stan techniczno-użytkowy nieruchomości ustalił na podstawie opisu technicznego budynków i budowli posadowionych na przedmiotowej działce, sporządzonego we wrześniu 2005 r., aktu notarialnego z daty sprzedaży, tj. [...] stycznia 2004 r. oraz na podstawie udostępnionego w dacie oględzin operatu szacunkowego sporządzonego w 1997 r. Biegły, dokonał wyceny w podejściu porównawczym, metodą porównywania parami, która polega na porównaniu nieruchomości będącej przedmiotem wyceny, kolejno z nieruchomościami podobnymi, które były przedmiotem obrotu rynkowego i dla których znane są ceny transakcyjne, warunki zawarcia transakcji oraz cechy tych nieruchomości. Z uwagi na cechy różniące nieruchomości przyjęte do porównań w operacie szacunkowym, biegły ustalił cechy rynkowe mające wpływ na ich wartość oraz określił wysokość poprawek kwotowych, o które dokonał korekty cen 1 m2 nieruchomości porównywanych, co stanowi o prawidłowości założeń sporządzonej wyceny. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w opinii tej uwzględniono stan prawny jak i faktyczny nieruchomości będącej przedmiotem zawartej umowy, jak również innych nieruchomości przyjętych do porównania. Podkreślił, że zgodnie z przepisami u.p.c.c. opinia biegłego, sporządzona przez rzeczoznawcę majątkowego, który dysponuje specjalistyczną wiedzą z zakresu wyceny nieruchomości stanowi podstawę do ustalenia zobowiązania podatkowego, pod warunkiem, że nie budzi uzasadnionych wątpliwości. Zastosowanie przez biegłego technik wyceny zgodnej ze standardami zawodowymi rzeczoznawców majątkowych oraz stosownymi przepisami (w tym ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami – Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 ze zm. oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego – Dz. U. Nr 207 r., poz. 2109 ze zm.) wskazuje na prawidłowość założeń sporządzonej wyceny. W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, uznanie przez organ podatkowy pierwszej instancji opinii biegłego jako dowodu na okoliczność ustalenia wartości rynkowej nieruchomości jest uzasadnione. Dyrektor Izby Skarbowej analizując pozostałe zarzuty, stwierdził, iż nie zasługują one na uwzględnienie. W jego ocenie nie zostały naruszone przepisy procesowe ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm.) – dalej przywoływanej jako "O.p.", bowiem w trakcie prowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy m.in. poprzez powołanie biegłego w sprawie. Ponadto zebrane zostały dowody, dotyczące wszystkich mających znaczenie prawne dla sprawy faktów, a ich określenia organ pierwszej instancji dokonał, mając na uwadze będące podstawą prawną rozstrzygnięcia sprawy przepisy prawa materialnego. Wyjaśnił, że wbrew twierdzeniom Skarżącego, cały materiał dowodowy został w sprawie oceniony, a nie tylko operat szacunkowy oraz uwzględnione zostały również wszystkie wyjaśnienia Stron postępowania. W skardze z dnia [...] czerwca 2009r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. Skarżący zarzucając naruszenie: - art. 6 ust. 4 u.p.c.c. poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych wyłącznie w oparciu o opinię biegłego, nie uwzględniając informacji o nieruchomości stanowiącej przedmiot transakcji wskazanych przez podatnika, - art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. Nr 30, poz. 168 ze zm.) – dalej jako "k.p.a." poprzez nienależyte wyjaśnienie okoliczności stanu faktycznego Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej oraz o wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe na kwotę 34,334,20 zł. W uzasadnieniu powtórzył argumenty zaprezentowane w odwołaniu. W szczególności wskazał, iż rzeczoznawca dokonał oględzin nieruchomości pod koniec listopada 2008r., podczas gdy umowa sprzedaży zawarta była w styczniu 2004r., a w ciągu 4 lat kolejni właściciele dokonali na nieruchomości znacznych nakładów, co wpłynęło na wartość nieruchomości. Zarzucił, że biegły oraz organ sporządzając operat szacunkowy oraz ustalając wartość nieruchomości nie uwzględnili kosztów związanych z rozbiórką znajdujących się na ww. terenie budynków oraz wiat. Podniósł, iż dostarczył organowi dokumenty zaświadczające o bardzo złym stanie nieruchomości. Teren nie posiadał planu zagospodarowania przestrzennego i pozwolenia na budowę, nieruchomość ogrodzona była siatką, brak było dostępu do kanalizacji, a budynki na nim posadowione nie nadawały się do rozbiórki. Pomimo tych okoliczności organ podatkowy oparł się jedynie na opinii biegłego. Skarżący utrzymywał, że na dzień sprzedaży nieruchomości nie mógł uzyskać wyższej ceny, a w jego interesie było sprzedać nieruchomość za wartość jak największą. Według Skarżącego wartość nieruchomości wskazana przez biegłego stanowi wartość fikcyjną i nie znajduje potwierdzenia w rzeczywistości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.c.c. podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży - wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Według ust. 2 art. 6 u.p.c.c. (w obowiązującym w 2004 r.) wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczenia długów i ciężarów. Z przytoczonych przepisów wynika, że kryterium określenia podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży jest wartość rynkowa rzeczy lub prawa. Przy określeniu wartości rynkowej bierze się pod uwagę przeciętne ceny stosowane w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, stan i stopień zużycia rzeczy, a w przypadku praw - przeciętne ceny stosowane w obrocie prawami tego samego rodzaju, z dnia dokonania czynności. U.p.c.c. przewiduje specjalną procedurę ustalenia wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży. I tak, art. 6 ust. 3 tej ustawy stanowi, że jeżeli strony czynności cywilnoprawnej nie określiły wartości przedmiotu tej czynności lub wartość określona przez strony nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, jej wartości rynkowej, organ ten wezwie strony do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Natomiast w myśl postanowień ust. 4 tego artykułu, jeżeli strony, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określiły wartości lub podały wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia na podstawie opinii biegłego. W niniejszej sprawie wskazany, szczególny tryb postępowania został zachowany, a sporządzona przez biegłego opinia była przedmiotem oceny organów podatkowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wezwał strony czynności cywilnoprawnej do podwyższenia wartości rynkowej nieruchomości wyznaczając 14–dniowy termin oraz podając wartość nieruchomości według własnej wyceny (wezwania z dnia [...] września 2008 r.). Nabywca nieruchomości nie zgodził się na podwyższenie wartości nieruchomości, zbywca nieruchomości (Skarżący) nie odpowiedział na wezwane organu. W związku z tym organ podatkowy powołał biegłego w celu określenia wartości nieruchomości, o czym powiadomił strony czynności cywilnoprawnej (postanowienia z dnia [...] października 2008 r.). Operat szacunkowy rzeczoznawcy majątkowego został poddany ocenie przez Dyrektora Izby Skarbowej, w wyniku której uznał, iż stanowi on dowód na okoliczność ustalenia wartości rynkowej nieruchomości. Wbrew twierdzeniu Skarżącego, organ podatkowy może określić wartość przedmiotu czynności cywilnoprawnej na podstawie opinii biegłego, wynika to bowiem wprost z wcześniej przytoczonego art. 6 ust. 4 u.p.c.c. Istotne jest, aby organ podatkowy poddał ocenie opinię biegłego w celu oceny jej wartości dowodowej. Jak już powiedziano, Dyrektor Izby Skarbowej takiej oceny dokonał wskazując kryteria, które brał przy tym pod uwagę. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż sporządzona w niniejszej sprawie opinia biegłego wskazuje na prawidłowość wyceny nieruchomości. Nawiązując do zarzutów skargi przede wszystkim wskazać należy, iż rzeczoznawca majątkowy opinię sporządził w oparciu o 16 źródeł danych o nieruchomości, a nie na kilku wskazanych w skardze. Powołany przez Skarżącego operat szacunkowy z 1997 r., czy też wizja lokalna z dnia 29 listopada 2008 r. to tylko dwa spośród wymienionych w opinii biegłego źródeł danych o nieruchomości. W omawianej opinii rzeczoznawca majątkowy wskazał podstawy materialno-prawne, daty istotne dla określenia wartości nieruchomości, przedstawił stan prawny nieruchomości i jej stan techniczno-użytkowy z uwzględnieniem lokalizacji, sąsiedztwa, czynników środowiskowych. Opinia ta zawiera opis nieruchomości z daty oględzin, tj. 29 listopada 2008 r. oraz opis z daty jej nabycia, tj. 26 stycznia 2004 r., w ramach którego ocenie został poddany stan budynków i budowli usytuowanych na nieruchomości (wiele z tych naniesień oceniono jako niedające się do zagospodarowania lub wymagające natychmiastowej rozbiórki). Rzeczoznawca określił przeznaczenie wycenianej nieruchomości, wskazał sposób wyceny wyjaśniając, iż wycenę wykonano w podejściu porównawczym metodą porównywania parami oraz że przy wyborze podejścia, metody i techniki szacowania nieruchomości kierowano się przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami i rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego. Opinia zawiera analizę i charakterystykę rynku lokalnego, określenie cech rynkowych i ich oceny oraz określenie wag cech rynkowych, określenie wartości nieruchomości, charakterystykę szacowanej nieruchomości i nieruchomości przyjętych do porównań w aspekcie cech rynkowych, zestawienie nieruchomości w parach porównawczych. Cena 1 m2 nieruchomości została określona na kwotę 297 zł, pomimo, iż rzeczoznawca ustalił, iż ceny podobnych nieruchomości na rynku lokalnym obejmującym dzielnicę Włochy w badanym okresie zawierały się w przedziale od 299 zł do 577 zł. Przyjęcie takiej ceny za 1 m2 przedmiotowej nieruchomości, jak wynika z opinii rzeczoznawcy, nastąpiło na skutek uwzględnienia istnienia na części terenu działki zasypanej glinianki, utrudniającej jego wykorzystanie pod zabudowę. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że uwzględniona w niniejszej sprawie opinia rzeczoznawcy majątkowego zawiera wszystkie niezbędne dane (elementy) umożliwiające dokonanie wyceny wartości nieruchomości. Zasadnie więc Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż może ona stanowić dowód na okoliczność ustalenia wartości nieruchomości. Słusznie organ odwoławczy powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego podniósł, iż przeciętną cenę stanowi cena jaką w danym miejscu i czasie można uzyskać w obrocie wolnorynkowym za rzecz o określonych cechach. Cena przeciętna stanowi zaś wypadkową między cenami najwyższymi a najniższymi. Tak też uczyniono w niniejszej sprawie, biorąc pod uwagę szereg danych, w tym ceny sprzedaży nieruchomości przyjętych do porównania. W świetle powyższego, zarzuty skargi należy uznać za niezasadne. Wbrew twierdzeniu Skarżącego organy podatkowe należycie wyjaśniły stan faktyczny w niniejszej sprawie, wzięły pod uwagę wszystkie istotne w sprawie okoliczności. W szczególności mocą art. 6 ust. 3 u.p.c.c. uprawnione były do podważenia wartości nieruchomości i ustalenia jej wartości na podstawie opinii biegłego, która została poddana prawidłowej ocenie organu podatkowego. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł, jak w sentencji.