III SA/Wa 1236/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Jarecka, Sędziowie asesor WSA Sylwester Golec, sędzia WSA Jerzy Płusa (spr.), Protokolant Grzegorz Potiopa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi W. i H. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] kwietnia 2004 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę w wysokości 100 zł. (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] lutego 2004 r. nr [...] Wójt Gminy Z. ustalił Państwu H. i W. W. - skarżącym w niniejszej sprawie, wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2004 r. w kwocie 480,50 zł. Jako podstawę opodatkowania organ podatkowy przyjął powierzchnię gruntu - 900 m2, powierzchnię budynku gospodarczego 9,00 m2 oraz powierzchnię budynku letniskowego 60,00 m2. Wysokość zobowiązania wynikała z zastosowania do opodatkowania stawki odnoszącej się do gruntów pozostałych i wynoszącej 0,12 zł/m2 oraz stawki 3,89 zł/m2 od budynków gospodarczych i 5,82 zł/m2 od budynków pozostałych, innych niż gospodarcze. Pismem z dnia 5 marca 2004 r. skarżący wnieśli odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C., domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem skarżących ich domek letniskowy spełnia wszystkie, wymagane prawem budowlanym, warunki dla budynków mieszkalnych. Ponadto podnieśli, iż w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, nie istnieje kategoria "budynki pozostałe". Również według polskiej klasyfikacji obiektów budowlanych, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Zastosowana przez Wójta Gminy Z. kategoria "budynki pozostałe" nie ma podstawy prawnej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] kwietnia 2004 r. nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2003 r. zawiera w art.1a ust.1 pkt 1 nową definicję budynku, w której odwołuje się do przepisów prawa budowlanego. Skoro z przepisu tego wynika, że użyte w niej określenie "budynek" oznacza "obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego...", a zasady wznoszenia i eksploatacji obiektów budowlanych oraz tryb wydawania pozwoleń w tych kwestiach reguluje ustawa - Prawo budowlane, to zasadne wydaje się stosowanie tych przepisów przy wymiarze podatku. Oparcie się przy określaniu budynków mieszkalnych jedynie na kryterium zaspakajania potrzeb mieszkaniowych lub na potocznym rozumieniu terminu "budynek mieszkalny", w sytuacji gdy nastąpiła zmiana w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - ustawa nie definiuje już samodzielnie pojęcia "budynku", byłoby sprzeczne z art. 1a ust. pkt 1 tej ustawy. W związku z powyższym, w ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, od dnia 1 stycznia 2003 r. w pełni zasadne wydaje się przyjęcie, że przy zaliczaniu danego budynku do określonej kategorii - mieszkalne lub pozostałe, decydujące znaczenie ma dokumentacja budowlana danego obiektu. W aktach sprawy znajduje się decyzja Urzędu Gminy Z. z dnia [...] października 1985 r. o udzieleniu Państwu W. pozwolenia na budowę domku letniskowego. Zdaniem organu odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji wymierzając podatek dokonał prawidłowej kwalifikacji budynku, przyjmując również właściwą stawkę podatku, wynikającą z uchwały Rady Gminy Z. z dnia 1 grudnia 2003 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał również, iż w niniejszej sprawie nie mogły znaleźć zastosowania przepisy, wskazywanego przez skarżących, rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków, gdyż dla terenu Gminy Z. nie została utworzona ewidencja budynków; istnieje jedynie ewidencja gruntów. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. została zaskarżona przez skarżących do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzyli argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji Wójta Gminy Z., a ponadto zwrócili uwagę na to, że takie same budynki, położone na tym samym terenie, zbudowane na podstawie takich samych decyzji władz gminy, nie mogą być zaliczane raz do budynków mieszkalnych, raz do pozostałych. Skarżący wskazali również, iż domek zaspakaja potrzeby wyłącznie ich rodziny i nie prowadzą w nim jakiejkolwiek działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymało stanowisko zawarte zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skargę należało uwzględnić. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest zaklasyfikowanie, należącego do skarżących domku letniskowego położonego w Gminie Z., do jednej z kategorii budynków, o których mowa w przepisie art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten upoważniając rady gmin do określenia stawek podatku od nieruchomości, wyznaczył jednocześnie maksymalną wysokość tych stawek. Zgodnie z tym przepisem stawki podatku zostały zróżnicowane, m.in. ze względu na kryterium sposobu korzystania z tych nieruchomości lub ich części. W ramach tego zróżnicowania w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) została wyodrębniona kategoria budynków mieszkalnych, dla których przewidziano preferencyjną (najniższą) stawkę podatkową. Wyższe stawki podatkowe przewidziano dla budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i zajętych na określone rodzaje działalności gospodarczej - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b)-d). Budynki nie mieszczące się w tych kategoriach określone jako "budynki pozostałe" wskazane zostały w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) z właściwą dla nich stawką podatkową. Za nieuzasadniony uznać zatem należy zarzut skarżących, którzy przywołując różne akty prawne twierdzili, iż nie istnieje kategoria "budynki pozostałe", a żadna z ustaw nie upoważnia Wójta Gminy Z. do tworzenia nowych kategorii budynków. Jak wynika z akt sprawy, ustalając skarżącym zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości, zastosowano wobec należącego do nich domku letniskowego stawkę podatkową nie dla budynków mieszkalnych, lecz tą przewidzianą dla budynków pozostałych. Według organów podatkowych, istotne znaczenie dla problemu zaliczenia danego budynku do kategorii "mieszkalny" lub "pozostały", miała tutaj zmiana ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Od dnia 1 stycznia 2003 r. zawiera ona w art. 1a ust. 1 pkt 1 nową definicję budynku, która odwołuje się do przepisów prawa budowlanego. W tej sytuacji zdaniem organów podatkowych oparcie się przy określaniu budynków mieszkalnych jedynie na zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych lub na potocznym rozumieniu terminu "budynek mieszkalny" byłoby sprzeczne z treścią art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Tym samym, od dnia 1 stycznia 2003 r. w pełni zasadne jest przyjęcie, że przy zaliczaniu danego budynku do określonej kategorii - "mieszkalny" lub "pozostały" , decydujące znaczenie ma dokumentacja budowlana danego obiektu, co w tym konkretnym przypadku oznaczało konieczność zastosowania stawki podatkowej jak dla budynków pozostałych, ponieważ wydane skarżącym pozwolenie na budowę dotyczyło "domku letniskowego". W ocenie Sądu takie stanowisko należy uznać za zbyt daleko idące, jednostronne i nie mające wystarczającego uzasadnienia prawnego. Istotnie powoływany przez organy podatkowe przepis art.1a ust 1 pkt 1 został wprowadzony do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od dnia 1 stycznia 2003 r. przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. zmieniającej ustawę o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683). Przepisem tym została zmieniona definicja budynku - za budynek uważa się obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Definicja budynku na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych została więc ujednolicona i dostosowana do definicji budynku zawartej w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U z 2003 r., Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.). Należy jednak zwrócić uwagę, że w niniejszej sprawie nie jest przedmiotem sporu okoliczność, czy domek letniskowy skarżących jest budynkiem, lecz to czy domek letniskowy może być uważany za "budynek mieszkalny" w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a na to drugie pytanie przepisy prawa budowlanego odpowiedzi nie udzielają, gdyż zarówno na gruncie przepisów ustawy z dnia 24 października 1974 r. Prawo budowlane (Dz. U. Nr 38, poz. 229 z późn. zm.), na podstawie której udzielone zostało skarżącym pozwolenie na budowę, jak i na gruncie obecnie obowiązującej ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane, nie ma przepisów ustalających kryteria pozwalające dokonać rozróżnienia pomiędzy budynkiem mieszkalnym, a domkiem letniskowym. Tak więc organy podatkowe przeceniają znaczenie zmiany dokonanej w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych w kontekście możliwości rozwiązania problemów interpretacyjnych mających związek ze sporem w niniejszej sprawie. Należy przede wszystkim wskazać, iż przepisy ustawy Prawo budowlane nie zawierają definicji "budynku mieszkalnego". Jedynie w przepisie art. 7 ust. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, zawierającego upoważnienie ustawowe do wydania aktu wykonawczego, mowa jest o określeniu w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych. Ustawa Prawo budowlane zawiera jedynie, określoną w art. 3 pkt 2a definicję "budynku mieszkalnego jednorodzinnego", zgodnie z którą za budynek taki należy rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość (....). Jak więc widać, nawet przepisy prawa budowlanego definiując określony obiekt budowlany o charakterze mieszkalnym, nie posługują się jedynie cechami konstrukcyjnymi tego obiektu, lecz odwołują się również do funkcji, którą ma spełniać - "służący zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych" . Tak więc za nieprawidłowy należy uznać pogląd organów podatkowych, iż decydujące znaczenie dla możliwości zakwalifikowania określonego budynku, w tym przypadku domku letniskowego, jako budynku mieszkalnego ma dokumentacja budowlana, natomiast znaczenia takiego pozbawione jest kryterium zaspakajania potrzeb mieszkaniowych. O budynku mieszkalnym można mówić wówczas, gdy nie tylko posiada on warunki do przebywania tam osób wraz z prowadzeniem samodzielnego gospodarstwa domowego, lecz również, gdy służy do zaspakajania potrzeb mieszkaniowych. Istotną cechą przesądzająca o zakwalifikowaniu budynku do kategorii budynków mieszkalnych pozostaje więc nadal posiadanie budynku w celu zaspakajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Konieczność zastosowania takiego kryterium wynika z faktu, że w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych nie zostało zdefiniowane pojęcie "budynek mieszkalny", a przepisy prawa budowlanego również nie precyzują tej kwestii. Z tego względu dla wyjaśnienia tej kategorii opodatkowania przydatne jest posłużenie się wykładnią językową. Słownikowe znaczenie pojęcia "budynek mieszkalny" to budynek służący lub nadający się do zamieszkania ; "mieszkać to zajmować jakiś lokal, jakieś pomieszczenie jako główne miejsce przebywania, pobytu, zamieszkiwać; przebywać gdzieś stale lub czasowo" ( Mały słownik języka polskiego pod redakcją S. Skorupki, Warszawa 1968, str. 388 ; Słownik języka polskiego, PWN Warszawa 1982, t. II, str. 162). W tym stanie rzeczy, za w pełni aktualne należy uznać stanowisko zawarte w uchwałach podjętych w składzie pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2001 r., sygn. akt FPK 9/01, publ. ONSA 2002/2/poz. 64; z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPK 17/01, publ. ONSA 2002/4/poz. 143 oraz z dnia 1 lipca 2002 r., sygn. akt FPK 3/02, publ. ONSA 2003/2/ poz. 50. W uchwałach tych wyrażono pogląd, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych decyduje kryterium zaspakajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. W uchwałach tych wskazano również , iż "budynek letniskowy będzie mieścił się w pojęciu "budynku mieszkalnego" tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela ( jego bliskich) służąc zaspokojeniu podstawowych potrzeb mieszkaniowych (nie rekreacyjnych, wypoczynkowych, bądź w celu lokaty kapitału). Sąd w składzie orzekającym podziela treść powołanych uchwał oraz argumentację służącą ich uzasadnieniu. W tym kierunku powinny też zmierzać ustalenia organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie. Brak zaś jakichkolwiek ustaleń w tej mierze w przeprowadzonym postępowaniu, upoważnia do wniosku, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania, zawartych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), należało orzec jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w.w. ustawy.