III SA/Wa 1238/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Monika Świercz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Krzysztof Durka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2019 r. sprawy ze skargi B. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę Pismem z dnia 16 listopada 2010 r. B. R. (dalej: Skarżący) wystąpił do Prezydenta [...] (dalej: Organ I instancji) z wnioskiem "o umorzenie podatku od nieruchomości za wszystkie lata jakie na mnie ciążą", dotyczące m.in. zaległego podatku od nieruchomości za nieruchomość przy ul. [...] i ul. [...] w W. Wnioskodawca wskazał, że nie mógł od połowy 2008 r. znaleźć pracy, a w chwili złożenia wniosku nie miał pracy i żadnych dochodów. Decyzją z dnia [...] kwietnia [...] r. Organ I instancji orzekł o odmowie umorzenia zaległego podatku od nieruchomości za nieruchomość przy ul. [...] w W. za lata 2008-2010 w wysokości 2.458,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie. Postanowieniem z dnia [...] lutego [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej: SKO) utrzymało w mocy skarżone postanowienie. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego w niniejszej sprawie SKO ustalił, że Skarżący znajduje się w trudnej sytuacji materialnej, bezskutecznie podejmuje próby znalezienia pracy oraz jest osobą niepełnosprawną. Okoliczności te znajdują potwierdzenie w dokumentacji zawartej w aktach sprawy. Zagadnienie to pozostaje zatem poza sporem. Jak wskazuje jednak SKO (na co słusznie zwrócił uwagę organ podatkowy pierwszej instancji), poszukiwanie przez Skarżącego pracy odbywa się w bardzo ograniczonym zakresie. Sam Skarżący stwierdził, że poszukuje pracy wyłącznie w administracji samorządowej i rządowej. Brak poszukiwania pracy na szerzej rozumianym rynku pracy należy uznać za przyczynienie się Skarżącego do sytuacji materialnej, w której się on znalazł. Ponadto jak zaznaczył DIAS, Organ I instancji udzielił B. R. ulgi w postaci umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości znajdującej się przy ul. [...] w W. za okres od stycznia 1996 r. do września 2002 r. w łącznej wysokości 15.893,10 zł, jak również umorzono mu podatek od nieruchomości przy ul. [...] w [...] za lata 2005-2007 w kwocie 1.637,60 zł wraz z odsetkami w wysokości 569,00 zł. Nadto DIAS stwierdził, że Organ I instancji wskazał słusznie, iż podatnik dysponuje trzema nieruchomościami w W.: przy ul. [...] i [...]. Tak więc, środki na spłatę zaległości podatkowych podatnik mógłby zatem uzyskać z dochodów z ww. nieruchomości (np. sprzedaż, dzierżawa, wynajem). Na końcu DIAS podkreślił, że decyzja o udzieleniu ulgi podatkowej jest decyzją uznaniową, zaś w przypadku, gdy podjęcie tej decyzji nie jest całkowicie dowolne i organ poprzedził je rzetelną analizą sytuacji osobistej i majątkowej podatnika (co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji), odmowa jest uprawnieniem organu. Wskazał przy tym, że zwłaszcza negatywne rozstrzygnięcie, podjęte w ramach uznania administracyjnego, powinno być szczególnie przekonująco, wyczerpująco i jasno uzasadnione. Uzasadnienie decyzji ma na celu bowiem wykazanie prawidłowości procesu myślowego, który doprowadził do ustalenia treści rozstrzygnięcia. Motywy decyzji winny odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśnić tok rozumowań prowadzących do zastosowania konkretnego przepisu prawa materialnego do rzeczywistej sytuacji faktycznej. Powinny być one tak ujęte, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy. Oznacza to, że uzasadnienie takiego orzeczenia powinno przekonywająco i jasno uzasadniać fakty, które odnoszą się do potwierdzenia istnienia tub nieistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Uzasadnienie decyzji uznaniowej nie może pozostawiać wątpliwości, że wszystkie okoliczności zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją (por. wyrok NSA z 8.05.2005 r., sygn. akt FSK 2211/04, Lex 154626). Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucił skarżonemu postanowieniu bezprawność oraz nie uwzględnienie większości materiału dowodowego oraz merytorycznego w sprawie. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.; dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Takiego naruszenia przepisów w analizowanej sprawie Sąd nie dostrzegł. Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Skarga była niezasadna. Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości Skarżącego. We wniosku o umorzenie zaległości Skarżący wskazał, że jest zarejestrowany jako bezrobotny, otrzymywał najniższy zasiłek w kwocie 450-550 zł miesięcznie (zasiłek "wywalczony" w sądzie administracyjnym). Zasiłek ten został wypłacony z dwuletnim opóźnieniem, co miało poważny wpływ na jego kondycję i obecną sytuację życiową oraz egzystencjonalną. Szuka intensywnie pracy w administracji, a nawet składał taki wniosek bezpośrednio do Pana Burmistrza – niestety ostatecznie otrzymał odmowę zatrudnienia. Składał on co prawda oferty pracy na doradcę w Kancelarii Prezydenta RP, do Ministra KiDzN, do Kancelarii Premiera, do Prezydent W. etc., ale niestety bez powodzenia. Argument ten Skarżący przytoczył dlatego, że – jak podkreślił – chciał nim wykazać, że powodem jego obecnej, trwającej od kilku lat trudnej sytuacji materialnej, zawodowej i twórczej (pozostawanie bez pracy i dochodów przez kilkanaście lat) nie było jego lenistwo, lecz to, że prawie 40 lat walczył o prawo do zabudowy własnej działki – tj. prawo budowy pracowni, warsztatu pracy, gdzie mógłby zarabiać na siebie i podatki. Prawa tego, zdaniem Skarżącego, został pozbawiony. Skarżący wskazał także, że stracił prawo do zasiłku i żyje wyłącznie z pomocy rodziny oraz znajomych i zapożyczając się na przyszłość, nie ma pracy i żadnych dochodów. Zdaniem Skarżącego za jego obecny stan zawodowy, finansowy i artystyczny, a w konsekwencji brak pracy, możliwości wykonywania własnego zawodu oraz zarobkowania, na miarę jego umiejętności, wykształcenia i wiedzy odpowiada m.in. Urząd wydający decyzją. Skarżący twierdzi, że odmawiał on bezprawnie i fałszując stan prawny jego działek oraz zniekształcając intencje budowlane i pod różnymi wyimaginowanymi zarzutami notorycznie odmawiał zezwolenia na budowę, czym doprowadził Skarżącego do dzisiejszej sytuacji. Dlatego też Urząd powinien, zdaniem Skarżącego poczuć się do odpowiedzialności za swoich poprzedników i swoje czyny i bezprawne decyzje budowlane, nie karać Strony podwójnie, czyli nie dość, że nie wydając zezwolenia na budowę przez ćwierć wieku, a tym samym pozbawiając Skarżącego konstytucyjnego prawa do pracy i zarobków w ogóle, ale teraz jeszcze żądając wysokich opłat za niewykorzystane w ogóle i z opisanych powodów nieruchomości leżące "odłogiem". Skarżący wniósł o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości oraz jednocześnie ponowił wniosek o zatrudnienie go jako osoby niepełnosprawnej, co pozwoliłoby Skarżącemu w przyszłości opłacić podatki. Organy podatkowe odmówiły Skarżącemu udzielenia ulgi wskazując, że nie ma ku temu podstaw w świetle art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej także jako "O.p."). Sąd stanowisko to podziela. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b [nieistotne w sprawie – wyjaśnienie Sądu], w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych nie budzi wątpliwości. Oznacza on, że nawet stwierdzenie przez organy podatkowe, że w danej sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przepisami przesłanek, może, lecz nie musi, prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to, korzystając z uznania administracyjnego, organ podatkowy wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może – mimo istnienia przesłanek – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować musi odmową uwzględnienia wniosku. W takim przypadku organ podatkowy nie ma możliwości wyboru między rozstrzygnięciem pozytywnym i negatywnym dla strony. Zdaniem Sądu, organy podatkowe zasadnie uznały, że w rozpoznanej sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika oraz przesłanka interesu publicznego, wskazane w art. 67a § 1 O.p. Powołanie się przez nie na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg w spłacie należności było zatem nietrafione i zbędne, co jednak nie może stanowić podstawy do uchylenia decyzji, jako że nie mogło mieć żadnego wpływu na wynik sprawy. Jak już Sąd wskazał, brak przesłanek musi bowiem skutkować odmową udzielenia wnioskowanej ulgi i takie właśnie rozstrzygnięcie zapadło w rozpoznanej sprawie. Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie i uwzględniony przez organy podatkowe pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się z uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego też równie wyjątkowy charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek, oznaczające w istocie rezygnację Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego z należnych im wpływów z tytułu podatków, jako że skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Zaznaczyć przy tym należy, iż wyjątkowość sytuacji uzasadniającej udzielenie ulgi nie musi wynikać z faktu, że sytuacja wnioskodawcy spowodowana została zdarzeniami losowymi w rodzaju klęsk żywiołowych, kradzieży itp. Wyjątkowość ta może przejawiać się w bieżącej sytuacji ekonomicznej i rodzinnej podatnika, wynikając z wysokości uzyskiwanych dochodów, ponoszonych wydatków (np. zwiększonych z uwagi na chorobę) itp. Zasadnie organy podatkowe skoncentrowały się na ocenie, czy sytuacja Skarżącego uzasadnia przyjęcie, że za udzieleniem wnioskowanej przez niego ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami naliczonymi z uwagi na nieterminowe uiszczenie zobowiązań podatkowych, przemawia istnienie jego ważnego interesu lub interesu publicznego. Przesłanki te nie zostały przez ustawodawcę zdefiniowane. W istocie więc w każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób, aczkolwiek w oparciu o piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne tego nie potwierdzają. Zdaniem Sądu, przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2003 r. sygn. akt III SA 1838/01 (CBOSA), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy ocenie wystąpienia tej przesłanki należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Znaczenie powyższych przesłanek przyjęte przez organy podatkowe nie odbiega od przedstawionego przez Sąd. Zważywszy zaś na niemożność jednoznacznego zdefiniowania powyższych przesłanek, w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości. Organy podatkowe rozpatrzyły konkretną sytuację, w jakiej znajdował się Skarżący i jaką przedstawił w toku postępowania. Zasadnie wzięły przy tym pod uwagę także możliwości finansowe Skarżącego oraz okoliczności powstania przedmiotowych zaległości. Zdaniem Sądu, opisane przez Skarżącego okoliczności związane z niemożnością zarobkowania z tego powodu, że miał trudności w uzyskaniu pozwolenia na budowę pracowni plastycznej, nie usprawiedliwiają umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami. Ta okoliczność – w subiektywnym przekonaniu Skarżącego – ma znaczenie dla sprawy, bo jego zdaniem wykluczona była w związku z tym możliwość zarobkowania, a co za tym idzie – pozyskania środków na zapłatę podatku. Sąd z tym stanowiskiem się nie zgadza, nie dostrzegając związku między trudnościami z uzyskaniem pozwolenia na budowę pracowni plastycznej, a trudną sytuacją Skarżącego. Skoro przez wiele lat Skarżący o takie pozwolenie zabiegał, ale go nie uzyskał, należało rozważyć inne drogi pozyskania środków finansowych jak np. otwarcie pracowni w innym miejscu, czy sprzedaż, lub wynajęcie nieruchomości zgodnie z celem, na jaki została przeznaczona. Organy zwróciły na to uwagę i Sąd stanowisko to podziela. Okoliczności powstania zaległości, jakie podał Skarżący, nie mogły być więc uznane za mieszczące się w ramach "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Sam natomiast fakt, że Skarżący jest osobą niepełnosprawną, nie wyklucza możliwości zarobkowania, co zresztą sam Skarżący wielokrotnie podkreślał. To zaś, że oczekiwał on określonej pracy w określonych miejscach (administracja publiczna, oświata), lecz jej nie uzyskał, nie może przemawiać na jego korzyść. Osoby wykształcone, jak Skarżący, mogące pracować i znajdujące się w trudnej sytuacji finansowej, powinny w takich sytuacjach poszukiwać jakiejkolwiek – choćby czasowej – pracy. W każdym razie brak odpowiadającej Skarżącemu oferty pracy ze strony określonych instytucji nie może przemawiać za umorzeniem zaległości. Sąd zaznacza, że istnienie ulg w spłacie należności podatkowych pozwala uwzględnić okoliczność, że w sytuacja materialna podatnika uniemożliwia spłatę całości lub części obciążających go należności podatkowych lub sprawia, że dokonanie zapłaty zagroziłoby egzystencji podatnika i jego rodziny. W rozpoznanej sprawie sytuacja taka, zdaniem Sądu, nie wystąpiła. Skarżący jest właścicielem nieruchomości zabudowanych budynkami i chociaż z części z nich mógłby czerpać pożytki. Nieuczynienie nic w tym kierunku i oczekiwanie, że ciężary podatkowe z tym związane przejmie na siebie gmina nie zasługuje na aprobatę. Tym bardziej, że ulgi podatkowe były już Skarżącemu w przeszłości udzielane, co nie wpłynęło na poprawę jego sytuacji. Nie może być tak, że z instytucji wyjątkowej (ulga podatkowa) Skarżący uczyni sobie sposób pokrywania należności podatkowych. Każdy, kto nieruchomość posiada, musi bowiem liczyć się z obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznych z tego tytułu. Dotyczy to również Skarżącego. W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 P.p.s.a).