III SA/Wa 1258/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] marca 2014r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej zwany: DIS) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. (dalej zwany: NUS) z dnia [...] listopada 2013 r. o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] oraz nr [...] wobec M. P. (dalej zwany: Skarżącym). Z uzasadnienia postanowienia DIS wynika, że NUS jako organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącego na podstawie własnych tytułów wykonawczych z 11 lutego 2011 r. od nr [...] do nr [...] dotyczących należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie należności głównej 5.719 zł oraz na podstawie tytułu wykonawczego z 11 lipca 2011r. nr [...] dotyczącego należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. wynikającego z deklaracji w kwocie należności głównej 3.858,10 zł. Po doręczeniu Skarżącemu odpisów tytułów wykonawczych złożył on skargę na czynności egzekucyjne, którą DIS postanowieniem z [...] sierpnia 2011r. oddalił. W wyniku złożonego przez Skarżącego zażalenia Minister Finansów postanowieniem z [...] lutego 2012r. uchylił postanowienie DIS i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. DIS wykonując zalecenia Ministra Finansów uzyskał od Skarżącego informację, że jego skarga na czynności egzekucyjne z 12 maja 2011r. była jednocześnie wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. NUS postanowieniem z [...] kwietnia 2012 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. DIS po rozpatrzeniu zażalenia na powyższe postanowienie utrzymał je w mocy postanowieniem z [...] czerwca 2012 r. W wyniku złożonej przez Skarżącego skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 5 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2217/12 uchylił powyższe postanowienie DIS. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organy powinny wyjaśnić wszystkie okoliczności faktyczne sprawy, istotne dla jej rozstrzygnięcia poprzez uwzględnienie prawomocnej decyzji Prezesa Krajowej Rady Komorniczej z dnia [...] sierpnia 2009 r., prawomocnej decyzji Głównego Inspektora Pracy z dnia [...] października 2009 r. oraz prawomocnej decyzji Prezesa NBP z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...]. DIS postanowieniem z [...] października 2013 r. uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia NUS. W uzasadnieniu stwierdził, że w postępowaniu przeprowadzonym przez NUS nie został dokładnie wyjaśniony stan faktyczny sprawy. NUS postanowieniem z [...] listopada 2013 r. odmówił Skarżącemu umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wskazał, że wykonując wytyczne DIS przeprowadził postępowanie wyjaśniające w zakresie dokumentów wskazywanych przez Skarżącego, w wyniku którego ustalił, iż Skarżący nie mógł zastosować instytucji przewidzianej w art. 10a ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie prowadzenia działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r. poz. 672 ze zm., dalej zwana: u.s.d.g.) składając wnioski do Głównego Inspektora Pracy, Prezesa Krajowej Rady Komorniczej oraz Prezesa NBP. Organy te nie są bowiem uprawnione do wydawania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. W związku z tym NUS stwierdził, że wielokrotnie wskazywane "wierzytelności" Skarżącego wobec Skarbu Państwa należy traktować jako nieistniejące. W oparciu o przedstawione przez organ egzekucyjny dokumenty stwierdzono, że nie ma podstaw prawnych uprawniających do przyjęcia oświadczeń woli podatnika za skuteczne zarówno w sferze prawa cywilnego jak i na gruncie prawa podatkowego. Skarżący złożył zażalenie na powyższe postanowienie. Zarzucił w nim, że w sprawie nie zostały wydane jakiekolwiek decyzje stwierdzające, że wierzytelności nie istnieją. Jako dowód zawarcia umowy ubezpieczenia załączył oświadczenie M. S. z dnia [...] października 2002 r. o zawarciu umowy ubezpieczenia, przyjęty przez Sąd Okręgowy w P.. Wskazane oświadczenie, zdaniem Skarżącego, zostało sformułowane w sposób werbalnie jasny i zrozumiały oraz zostało złożone za pośrednictwem administracji zakładu karnego. Skarżący stwierdził również, że na obrót otrzymanymi legalnie wierzytelnościami zezwalają trzy prawomocne i niezaskarżalne decyzje. Zdaniem Skarżącego gwarantem istnienia tych decyzji jest art. 10a ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 5 u.s.d.g., co potwierdza interpretacja prawna Ministra Gospodarki z dnia 8 września 2011 r. oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2012 r. Ponadto NUS pozbawił się możliwości sądowego ustalenia istnienia stosunku prawnego lub prawa do rzeczonych wierzytelności cofając pozew złożony w 2008 r. do Sądu Okręgowego w P.. Skarżący trzykrotnie uzupełniał powyższe zażalenie. DIS w postanowieniu z [...] marca 2014 r. wyjaśnił, że zażalenie rozpoznał na podstawie art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w brzmieniu obowiązującym do dnia 21 listopada 2013 r. w związku z art. 123 ust. 1 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy w dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1289). Przytoczył treść art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej zwana: u.p.e.a.). DIS wskazał, że Skarżący wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego twierdził, że obowiązek podatkowy nie istnieje ze względu na uregulowanie należności przelewem wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Zdaniem Skarżącego, na pokrycie przedmiotowego zobowiązania pozwalają prawomocne decyzje wydane przez Prezesa NBP, Głównego Inspektora Pracy oraz Prezesa Krajowej Rady Komorniczej, które są prawomocne i obowiązujące do chwili obecnej, a wydane zostały w oparciu o art. 10a ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 5 u.s.d.g. Następnie DIS wyjaśnił że podstawą wystawienia tytułów wykonawczych od nr [...] do nr [...] była decyzja NUS z [...] grudnia 2010 r. określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. i dopóki pozostaje ona w obrocie prawnym, organ egzekucyjny ma obowiązek egzekwować należności nią objęte. Podstawą wystawienia tytułów wykonawczych nr [...] oraz nr [...] są deklaracje podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. Na dochodzenie należności podatkowych wynikających bezpośrednio z deklaracji pozwala regulacja zawarta w art. 3a u.p.e.a. DIS wyjaśnił, że przez wzgląd na treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) organy zobowiązane są uwzględnić stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawarte w wyroku z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2217/12. Dlatego NUS wezwał Skarżącego do przedłożenia decyzji, na które się powoływał. W odpowiedzi Skarżący przesłał jedynie wnioski o udzielenie interpretacji prawnej z dnia 29 sierpnia 2009 r. skierowane do Prezesa Krajowej Rady Komorniczej i Prezesa Narodowego Banku Polskiego oraz wniosek z dnia 10 października 2009 r. skierowany do Głównego Inspektora Pracy. W odpowiedzi na pytanie NUS o ww. decyzje Prezes Narodowego Banku Polskiego, Główny Inspektor Pracy oraz Prezes Krajowej Rady Komorniczej poinformowali, że nie są uprawnieni do wydawania wiążących interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie, wobec czego nie wydawali decyzji administracyjnych dotyczących Skarżącego. DIS podkreślił, że zakres powyższych ustaleń wskazuje jednoznacznie, że NUS podjął wszelkie niezbędne kroki w celu oceny zasadności wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na podnoszony brak istnienia obowiązku. Ponadto NUS oparł swoje rozstrzygnięcie o dowody wskazywane przez Skarżącego. DIS stwierdził, że wskazywane przez Skarżącego wierzytelności wobec Skarbu Państwa należy traktować jako nieistniejące. Wnioski o interpretację prawną, wbrew twierdzeniom Skarżącego, nie stanowią prawomocnych decyzji potwierdzających istnienie rzekomych wierzytelności. Organy państwowe, do których Skarżący kierował ww. wnioski o udzielenie interpretacji prawnej na podstawie art. 10 u.s.d.g., były niewłaściwe do ich wydania. Organ nadzoru podniósł, że NUS postanowieniem z dnia [...] czerwca 2008 r. odmówił wszczęcia postępowania podatkowego na żądanie Skarżącego w przedmiocie spłaty zobowiązania podatkowego objętego przedmiotowym postępowaniem egzekucyjnym, wydania pokwitowania spłaty zobowiązań podatkowych wobec Skarbu Państwa oraz zwolnienia z posiadanych zabezpieczeń. Postanowienie to zostało utrzymane w mocy postanowieniem DIS z dnia [...] sierpnia 2008 r. Zatem brak było podstaw do rozpatrzenia żądania stwierdzenia zapłaty w drodze przelewu wierzytelności oraz w przedmiocie wydania poświadczenia o dokonaniu zapłaty we wskazany sposób. DIS stwierdził, że również wskazane przez Skarżącego pisma Ministerstwa Gospodarki z dnia 8 września 2011 r. oraz Zastępcy Przewodniczącego Wydziału Informacji Sądowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2012 r. w żaden sposób nie potwierdzają istnienia rzekomych wierzytelności. W piśmie z dnia 8 września 2011 r. zostały wskazane wyłącznie warunki uzyskania przez przedsiębiorcę interpretacji na podstawie art. 10 ust. 1-3 oraz art. 10a ust 1-4 u.s.d.g. Natomiast pismo z dnia 14 lutego 2012 r. zawiera ogólne stwierdzenie, że w przypadku niezadowolenia z decyzji Ministra Gospodarki, który orzekł jako organ drugiej instancji, stronie przysługuje prawo złożenia skargi do sądu administracyjnego. Odnośnie do oświadczenia M. S. z dnia 25 października 2002 r. o zawarciu umowy ubezpieczeniowej DIS stwierdził, że nie jest ono dokumentem dającym podstawę do uznania, iż doszło do skutecznego zawarcia umowy ubezpieczenia, tj. do zobowiązania się ubezpieczyciela do spełnienia określonego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku i do uiszczenia przez M. S. składki ubezpieczeniowej. W konsekwencji nie można również uznać, że przedmiotowe oświadczenie stanowi dowód istnienia wskazywanych przez Skarżącego wierzytelności. W związku z tym złożone przez Skarżącego oświadczenie nie wywołało skutku w postaci wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku. DIS podkreślił, że zgodnie z informacją zawartą w piśmie Skarżącego z 21 lutego 2014 r., Sąd Okręgowy w P. nie nadał biegu sprawie dotyczącej ww. oświadczenia M. S.. Za błędny DIS uznał też pogląd Skarżącego, że fakt umorzenia postępowania sądowego z wniosku NUS dowodzi istnienia analizowanych wierzytelności. DIS wyjaśnił, że organ podatkowy wystąpił z powództwem do Sądu Okręgowego w P. [...] Wydział Cywilny (sygn. akt [...]) przeciwko Skarżącemu o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego lub prawa opartego na rzekomej wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Ostatecznie organ podatkowy cofnął pozew w związku z pojawieniem się możliwości rozstrzygnięcia sprawy podatkowej w oparciu o nowo zgromadzone dowody w postaci pism organów administracji państwowej. W związku z tym NUS uznał, że dokumenty te stanowią wystarczającą podstawę do uznania spornych wierzytelności za nieistniejące. Za nieuzasadniony DIS uznał również wniosek Skarżącego o przeprowadzenie rozprawy administracyjnej. Odnosząc się do zarzutu przewlekłego prowadzenia postępowania przez Ministra Finansów i Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w sprawie pisma z dnia 25 sierpnia 2008 r. DIS stwierdził, że okoliczność ta nie stanowi przesłanki do stwierdzenia nieistnienia obowiązku objętego przedmiotową egzekucją. Ustosunkowując się do wskazanego w zażaleniu postanowienia Sądu Rejonowego Wydział [...] Cywilny w P. z dnia [...] lutego 2012 r. sygn. akt [...] DIS zauważył, że w żaden sposób nie potwierdza ono istnienia spornych wierzytelności względem Skarbu Państwa. Postanowieniem tym Sąd Rejonowy w P. [...] Wydział Cywilny zastosował instytucję wyjawienia majątku, uregulowaną w art. 913 i n. ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm. - zwanej dalej "k.p.c."), zobowiązując Skarżącego do złożenia wykazu majątku wraz z przyrzeczeniem. Celem postępowania wyjawienia majątku jest uzyskanie przez wierzyciela informacji o majątku dłużnika dla zapewnienia skuteczności egzekucji świadczeń pieniężnych (art. 913 i n. k.p.c.) lub niepieniężnych (art. 1045 k.p.c.). Przedmiotem tego postępowania jest więc majątek znany wyłącznie Skarżącemu, zatem nie mógł zostać potwierdzony przez Sąd Rejonowy Wydział [...] Cywilny w P. w postanowieniu z dnia [...] lutego 2012 r. sygn. akt [...]. Skarżący nie zgadzając się z postanowieniem DIS złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wniósł o rozpatrzenie przez Sąd jego skargi na zasadach dobrego państwa i dobrej administracji. Skarżący wniósł o uchylenie decyzji DIS z uwagi na naruszenie zasady zaufania do państwa. W uzasadnieniu skargi Skarżący powtórzył zarzuty i argumentację zawartą w zażaleniu i dalszych pismach kierowanych do DIS. Opisał, jak to ujął, historię powstania wierzytelności, które kupił w sposób legalny i prawem przewidziany. Podał, że M. S. będąc w zakładzie karnym w dniu 25 października 2002r. sporządził oświadczenie, w którym w ostatnim akapicie wyraził swoją wolę w następujący sposób, cyt.: "Oczekuję właściwych działań i ubezpieczam się od niewłaściwych działań na sumę 100.000.000 na mocy art. 810 k.c. wzorem dotychczasowym i niniejszym żądam powiadomienia ubezpieczyciela". W dniu 29 października 2002r. oświadczenie to wpłynęło do Sądu Okręgowego w P. Ośrodek Zamiejscowy w K.. Sąd ten nie podjął żadnych działań. Jednak zgodnie z art. 810 k.c. doszło do milczącego zawarcia umowy ubezpieczenia. Skarżący utrzymywał, że organ odmawiając przeprowadzenia rozprawy działał umyślnie na jego szkodę. Uniemożliwił dotarcie do prawdy obiektywnej, naruszył zasadę legalizmu jako podstawę działania organów Państwa. Skarżący twierdził, że w trakcie rozprawy wyjaśniłby wszystkie wątpliwości, złożyłby dodatkowe dokumenty kluczowe dla sprawy. Natomiast organ zamiast rozprawy przeprowadzonej na jasnych, prostych zasadach, wypisał niniejsze tasiemcowe uzasadnienie, które jest niezrozumiałe, zamataczone, niejasne i tylko gmatwa sprawę. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. W niniejszej sprawie Skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 11 lutego 2011 r. od nr [...] do nr [...] oraz z dnia 11 lipca 2011r. nr [...] twierdząc, że obowiązek podatkowy nie istnieje ze względu na uregulowanie należności objętych tymi tytułami wykonawczymi przelewem wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Zdaniem Skarżącego, na pokrycie przedmiotowego zobowiązania pozwalają prawomocne decyzje wydane przez Prezesa NBP, Głównego Inspektora Pracy oraz Prezesa Krajowej Rady Komorniczej, które są prawomocne i obowiązujące. Sprawa w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych była już rozpoznawana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który wyrokiem z dnia 5 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2217/12 uchylił poprzednie postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej stwierdzając, iż zostało ono podjęte mimo niewyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy istotnych dla jej rozstrzygnięcia, tj. z naruszeniem przepisów art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 107 § 3 K.p.a. oraz bez należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego. Organy nie tylko nie odniosły się w uzasadnieniu swoich postanowień do wskazywanych przez Skarżącego dokumentów, ale w ogóle nie włączyły ich do akt sprawy. W ten sposób, opierając swoje rozstrzygnięcie w zasadzie jedynie na pismach dyrektora Generalnego Kancelarii Prezesa Rady Ministrów z dnia 21 października 2008 r., Ministerstwa Skarbu Państwa z dnia 15 października 2008 r. oraz Biura Dyrektora Generalnego Ministerstwa Sprawiedliwości, pominęły wskazane przez Skarżącego dowody, które mogą mieć znaczenie dla sprawy. Sąd zobowiązał organ do wyjaśnienia okoliczności sprawy i uwzględnienia stanowiska wyrażonego w wyroku. Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2004r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Z treści przytoczonego przepisu wynika, iż zarówno organy administracyjne, jak i sąd orzekający w sprawie, ilekroć dana sprawa będzie ponownie przez nie rozpoznawana, będą związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu tegoż sądu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy prawne na podstawie, których ten sąd orzekał. Ponieważ żadna z ostatnio wymienionych okoliczności w niniejszej sprawie nie wystąpiła, zbadać należy, czy organy ponownie orzekające w niniejszej sprawie wykonały zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawarte w wyroku z dnia 5 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2217/12. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał Skarżącego do przedłożenia decyzji Prezesa NBP, Głównego Inspektora Pracy oraz Prezesa Krajowej Rady Komorniczej, które zdaniem Skarżącego zaświadczają, iż egzekwowane zobowiązanie nie istnieje. Skarżący przesłał wnioski o udzielenie interpretacji prawnej z dnia 29 sierpnia 2009 r. skierowane do Prezesa Krajowej Rady Komorniczej i Prezesa Narodowego Banku Polskiego oraz wniosek z dnia 10 października 2009 r. skierowany do Głównego Inspektora Pracy. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystąpił też do Prezesa Krajowej Rady Komorniczej, Prezesa Narodowego Banku Polskiego i do Głównego Inspektora Pracy z prośbą o udzielenie informacji na temat decyzji wskazanych przez Skarżącego. W odpowiedzi poinformowali oni, że nie są uprawnieni do wydawania wiążących interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenie społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie, wobec czego nie wydawali decyzji administracyjnych dotyczących Skarżącego. Zatem stwierdzić trzeba, że Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął wszystkie możliwe działania w celu ustalenia, czy zgodnie z twierdzeniem Skarżącego pozostają w obrocie prawnym decyzje Prezesa Krajowej Rady Komorniczej, Prezesa Narodowego Banku Polskiego i Głównego Inspektora Pracy, które jak on twierdzi stanowią o istnieniu wierzytelności wobec Skarbu Państwa. Ustalenia te wykazały, że nie ma żadnych decyzji, z których wynikałaby wskazywana przez Skarżącego okoliczność, tj. jest brak obowiązku, który został poddany egzekucji. Ponieważ według Skarżącego wnioski o udzielenie interpretacji skierowane do Prezesa Krajowej Rady Komorniczej, Prezesa Narodowego Banku Polskiego oraz do Głównego Inspektora Pracy są decyzjami zgodnie z art. 10 ust. 5 u.s.d.g., wyjaśnić trzeba, co następuje. Przede wszystkim pisemna interpretacja, o której mowa w art. 10 ust. 1 u.s.d.g. nie jest aktem administracyjnym kreującym prawa lub obowiązki. Przepis ten stanowi, iż przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Niewątpliwie z treści art. 10 u.s.d.g. wynika, że właściwy organ wydając pisemną interpretację przepisów prawa w tym trybie, dokonuje wyłącznie interpretacji przepisów (z ograniczeniem do tych, z których wynika obowiązek świadczenia daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne), nigdy zaś w ramach tego postępowania nie rozstrzyga konkretnej sprawy administracyjnej, w szczególności sprawy spornej. Nie sprawuje bowiem w tym trybie funkcji kontrolnej i nie ma kompetencji aby wskazywać właściwą drogę postępowania, lecz przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia przepisów prawa i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do konkretnej sprawy, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, bez możliwości prowadzenia postępowania wyjaśniającego czy dowodowego. Przy tym do wydania interpretacji, o której mowa w art. 10 u.s.d.g. właściwe są jedynie organy wskazane w tym przepisie, tj. organy administracji publicznej lub państwowe jednostki organizacyjne właściwe w sprawach dotyczących obowiązku świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Nie wystarczy więc złożenie wniosku do każdego, dowolnie wybranego organu, ażeby z samego faktu złożenia wniosku wywodzić skutki, o których mowa w art. 10a ust. 1 u.s.d.g., iż wobec niewydania interpretacji w określonym terminie wchodzi w życie interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska przedsiębiorcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji. Poza tym w omawianym trybie z wnioskiem o wydanie interpretacji może wystąpić wyłącznie przedsiębiorca, którym w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą oraz wspólnik spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez niego działalności gospodarczej (art. 4 u.s.d.g.). Zatem z wnioskiem o wydanie interpretacji nie może wystąpić osoba fizyczna nie będąca przedsiębiorcą. Złożenie wniosku przez osobę nieuprawnioną oznacza, że przepis art. 10a ust. 1 u.s.d.g. nie znajduje zastosowania. Zwrócić też trzeba uwagę, że w drodze postępowania w sprawie interpretacji nie można ustalić istnienia lub nieistnienia konkretnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa (organów publicznych), ponieważ jak już to wykazano interpretacja może dotyczyć tylko zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Aczkolwiek już to powiedziano, ponownie podkreślić trzeba, że interpretacje nie są rozstrzygnięciami władczymi ani aktami stosowania prawa, a pozostają jedynie poglądem organu podatkowego w kwestii sposobu stosowania prawa. Interpretacji nie można uznać za akt stosowania prawa, ponieważ są one rezultatem procesu, który tylko w części odpowiada stosowaniu prawa, gdyż brakuje elementu ustalania stanu faktycznego. W efekcie procesu interpretacji nie powstaje reguła indywidualna normująca zachowanie się adresata, która jest efektem stosowania prawa materialnego, lecz jedynie reguły mówiące o tym jak to prawo materialne stosować. W tym zakresie interpretacja nie wywołuje takich bezpośrednich skutków jak akty typowe dla stosowania prawa tj. decyzja, czy postanowienie, bo nie formułuje sposobów zachowania się jej adresata. W tym przypadku reguły interpretacji odnoszą się do subsumcji, czyli fazy poprzedzającej stosowanie prawa. Mając na uwadze powyższe stwierdzić trzeba, że ze względu na niespełnienie przez złożone przez Skarżącego wnioski o wydanie interpretacji zarówno kryteriów podmiotowych jak i przedmiotowych oraz przez wzgląd na istotę interpretacji, nie stanowią one, jak twierdzi Skarżący, decyzji statuujących wierzytelności wobec Skarbu Państwa. O istnieniu takich wierzytelności nie zaświadcza również oświadczenie M. S., który poprzez wyrażenie jednostronnej woli ubezpieczenia się na kwotę 100.000.000 zł uznał się ubezpieczonym, zgodnie z art. 810 k.c., w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. Nie wchodząc w kwestie dotyczące skuteczności tego oświadczenia, gdyż nie należy to do kompetencji organów podatkowych, a tym samym nie podlega kontroli Sądu rozpoznającego skargę na akt administracyjny wydany przez taki organ, poczynić można uwagę, iż nawet istnienie skutecznie zawartej umowy ubezpieczenia samo w sobie nie przesądza o istnieniu wierzytelności. Konieczne jest zajście przewidzianego w umowie wypadku, który rodzi po stronie ubezpieczyciela obowiązek określonego świadczenia. Tylko wykazanie, iż istnieje bezsporna wierzytelność wobec Skarbu Państwa uprawnia podatnika do żądania potrącenia z niej zobowiązania podatkowego oraz zaległości podatkowej. Stanowi o tym art. 64 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu: 1) prawomocnego wyroku sądowego wydanego na podstawie art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego; 2) prawomocnej ugody sądowej zawartej w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych w art. 417 lub art. 4172 Kodeksu cywilnego; 3) nabycia przez Skarb Państwa nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub wywłaszczenia nieruchomości na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami; 4) odszkodowania za niesłuszne skazanie, tymczasowe aresztowanie lub zatrzymanie, uzyskanego na podstawie przepisów Kodeksu postępowania karnego; 5) odszkodowania uzyskanego na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz bytu Państwa Polskiego; 6) odszkodowania orzeczonego w decyzji organu administracji rządowej. Z przytoczonego przepisu wynika, iż aby możliwe było potrącenie, nie tylko musi istnieć bezsporna i wymagalna wierzytelność, ale musi ona wynikać tylko i wyłącznie z tytułu wskazanego w tym przepisie. Orzekające w niniejszej sprawie organy w sposób bezsprzeczny ustaliły, że taka wierzytelność po stronie Skarżącego nie występuje. Wszystkie wskazane przez Skarżącego dowody, które w jego ocenie zaświadczają o istnieniu wierzytelności, która powinna być potrącona, nie spełniają warunków określonych w art. 64 § 1 O.p. i de facto w ogóle nie wynika z nich istnienie jakiejkolwiek wierzytelności wobec kogokolwiek. Wszystkie te dowody zostały poddane ocenie przez Dyrektora Izby Skarbowej, a ponieważ ocena ta jest prawidłowa i wyczerpująca, Sąd ogranicza się do jej akceptacji. Stwierdzić zatem należy, iż wniosek Skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego z przyczyny wskazanej w tym wniosku, tj. nieistnienie egzekwowanego obowiązku, nie mógł zostać uwzględniony, dlatego zaskarżone rozstrzygnięcie jest prawidłowe. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Organy orzekające w niniejszej sprawie w sposób bezsprzeczny wykazały, iż żadna z okoliczności wskazanych w tym przepisie nie wystąpiła. Przy tym zgodnie z zaleceniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zawartym w wyroku z dnia 5 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2217/12, Dyrektor Izby Skarbowej sporządził uzasadnienie zaskarżonego postanowienia zgodne z dyspozycją art. 107 § 3 K.p.a. Szczegółowo odniósł się do podnoszonych przez Skarżącego argumentów, poddał ocenie zgłaszane przez niego dowody, wyjaśnił, dlaczego wbrew twierdzeniom Skarżącego nie zaświadczają one o nieistnieniu egzekwowanego obowiązku podatkowego. Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż w niniejszej sprawie przeprowadzenie rozprawy było zbędne. Brak obowiązku podatkowego, który jest egzekwowany nie może być wykazany poprzez złożenie przez podatnika (zobowiązanego) wyjaśnień; musi wynikać z dowodów w sposób bezsprzeczny. Dokumenty Skarżący mógł złożyć w trakcie toczącego się postępowania. Nie było potrzeby zarządzać rozprawy, aby Skarżący mógł je złożyć i zresztą Skarżący składał je. Rozprawa nie może zastąpić wydania aktu kończącego postępowanie. W przypadku wniesienia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, takim aktem jest postanowienie, o czym stanowi art. 17 § 1 u.p.e.a. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowił jak w sentencji.