III SA/Wa 1304/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Konrad Aromiński (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant sekretarz sądowy Katarzyna Dorota Wielgosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2025 r. sprawy ze skargi H. s.k.a. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2025 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.7.2025.2.MŻA w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz H. s.k.a. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 4 stycznia 2025 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor KIS" lub "DKIS") wpłynął wniosek H. s.k.a. (dalej: "Wnioskodawca", "Skarżąca" lub "Spółka"), uzupełniony przez Spółkę pismami z 6 lutego 2025 r. i 19 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług związanych z wydatkami związanymi z samochodami. We wniosku wskazano, że Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, które nie korzystają ze zwolnienia od podatku. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest naprawa, konserwacja i instalowanie maszyn i urządzeń. Prowadzony rodzaj działalności Wnioskodawcy wymaga, aby jego pracownicy i zleceniobiorcy w szybkim tempie odpowiadali na wezwania w sprawie awarii maszyn u klientów. Wnioskodawca w prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje samochody osobowe. Samochody są użytkowane przez pracowników oraz zleceniobiorców Wnioskodawcy. Samochody są pojazdami samochodowymi w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Samochody nie są pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Równocześnie samochody objęte niniejszym wnioskiem nie są pojazdami samochodowymi o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775, z późn. zm., dalej "u.p.t.u."). Wnioskodawca dla każdego samochodu prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu. Zawiera ona następujące dane: 1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego; 2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji; 3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji; 4) wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący: a) kolejny numer wpisu, b) datę i cel wyjazdu, c) opis trasy (skąd - dokąd), d) liczbę przejechanych kilometrów, e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem, podatnik potwierdza na koniec każdego okresu rozliczeniowego autentyczność wpisu osoby kierującej pojazdem; 5) liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji. Ponadto Wnioskodawca stworzył oraz wprowadził regulamin użytkowania pojazdów. Określa on zakres wykorzystywania samochodów w przedsiębiorstwie. W regulaminie znajduje się bezwzględny zakaz używania samochodów do celów prywatnych przez pracowników oraz zleceniobiorców. Postanowienie regulaminu wskazuje, że używanie samochodu przez pracownika bądź zleceniobiorcę do celów prywatnych stanowi przewinienie pracownicze i będzie wiązało się z odpowiedzialnością służbową. Wnioskodawca poza wprowadzeniem powyższego regulaminu stosuje również metody egzekwowania go mające na celu zapobiegnięcie używania samochodów do celów prywatnych przez pracowników i zleceniobiorców. Samochody mają zainstalowane nadajniki GPS, które pozwalają Wnioskodawcy na przeglądanie przejazdów pracowników oraz zleceniobiorców. Pracownik administracji biurowej Wnioskodawcy na bieżąco sprawdza i analizuje czy którykolwiek z pracowników lub zleceniobiorców wykorzystał samochód do celów prywatnych oraz czy przestrzega wprowadzonego regulaminu. Wspomniany pracownik administracji biurowej dysponuje bieżącymi informacjami o przebytych trasach służbowych pracowników. Ponadto dokonuje on analizy porównawczej danych ewidencji przebiegu pojazdów z danymi GPS. Powyższe czynności należą do bieżących obowiązków pracownika administracji biurowej i są dokonywane regularnie. W przypadku nieobecności pracownika administracji biurowej, obowiązki jego są przekazywane innemu pracownikowi, aby zapewnić ciągłość kontroli nad wykorzystaniem samochodów. Opisane działania mają zastosowanie do wszystkich samochodów posiadanych przez Wnioskodawcę. Oprócz powyższego, pracownicy i zleceniobiorcy zapoznawani są z regulaminem i pouczani o braku możliwości wykorzystywania pojazdów do celów prywatnych. Wszystkie samochody są również zgłoszone na formularzu VAT-26 do Urzędu Skarbowego. Wnioskodawca odlicza podatek od towarów i usług w wysokości 100% od wydatków eksploatacyjnych. Tytułem przykładu można wskazać paliwo, naprawy i konserwacja samochodów czy zakup części wymiennych. Ze względu na fakt, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej naprawia, konserwuje i instaluje maszyny i urządzenia w siedzibach swoich klientów wymagane jest, aby pracownicy lub zleceniobiorcy jak najszybciej mogli zareagować na zgłoszoną przez klienta awarię bądź usterkę. Powyższe szczególne okoliczności sprawiają, że pracownicy i zleceniobiorcy mają możliwość parkowania samochodów w miejscu swojego zamieszkania. Jest to jedyny sposób, aby zapewnić jak najszybszy czas reakcji na wezwanie klienta. W przypadku zgłoszenia przez klienta awarii pracownik bądź zleceniobiorca ma obowiązek stawić się u niego w najszybszym możliwym czasie. Taki obowiązek jest również nałożony na pracowników i zleceniobiorców poza standardowymi godzinami pracy. W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego, Skarżąca wskazała, że działania Wnioskodawcy dotyczą linii produkcyjnych, na które składają się instalacje elektryczne, instalacje mechaniczne, instalacje pneumatyczne, szafy elektryczne, panele operatorskie. Wnioskodawca oferuje kompleksową realizację projektów z zakresu automatyki i robotyki dla przemysłu, w szczególności dla branży motoryzacyjnej. Klientami Wnioskodawcy są inne przedsiębiorstwa. W głównej mierze klienci Wnioskodawcy działają w branży motoryzacyjnej, ale możliwa jest też współpraca z innymi przedsiębiorcami, którzy potrzebowaliby usług z zakresu automatyki oraz robotyki. Zleceniobiorcy są przedsiębiorcami, którzy prowadzą indywidualną działalność gospodarczą. Współpraca ze zleceniobiorcami odbywa się na podstawie umów cywilnoprawnych. W ramach takich umów Wnioskodawca płaci zleceniobiorcy, a zleceniobiorca zobowiązany jest do wykonania określonej usługi. W zależności od zakresu usług świadczonych przez zleceniobiorcę może on - tytułem przykładu - świadczyć usługi konserwacji instalacji elektrycznych, instalacji mechanicznych bądź naprawy zespołów pneumatycznych. Samochody są udostępniane zleceniobiorcom na podstawie umów cywilnoprawnych. Samochody przydzielane są zleceniobiorcom na czas trwania umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest wykonanie danej usługi. Ilość samochodów osobowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności jest zmienna na przestrzeni czasu – obejmuje przedział pomiędzy 10-15 samochodów. Ilość pracowników i zleceniobiorców, którzy użytkują samochody osobowe jest zmienna na przestrzeni czasu – obejmuje przedział pomiędzy 10-15 osób. Samochody używane są jedynie przez pracowników i zleceniobiorców Wnioskodawcy w celu realizacji kontraktów zawartych z klientami, w tym kontrakty te wymagają również wyjazdów związanych ze zgłoszonymi awariami bądź usterkami. Awarie bądź usterki zgłaszane przez klientów polegają na błędach bądź w oprogramowaniu bądź mechanicznym działaniu wdrożonych u nich rozwiązań. Konsekwencją takiej awarii jest wstrzymanie procesu produkcyjnego u klienta. Wówczas pracownik bądź zleceniobiorca Wnioskodawcy wykonuje wszelkie czynności, które są wymagane w celu wznowienia takiego procesu produkcyjnego. Pracownik bądź zleceniobiorca Wnioskodawcy ma za zadanie zjawić się jak najszybciej u klienta, aby wyeliminować przerwę w procesie produkcyjnym u niego. Szybka reakcja na zgłoszenie klienta konieczna jest ze względu na fakt, że awaria bądź usterka powoduje u klienta przerwę w procesie produkcyjnym. A zatem pracownik bądź zleceniobiorca Wnioskodawcy muszą zjawić się u klienta jak najszybciej w celu wyeliminowania usterki albo awarii, aby przerwa w procesie produkcyjnym była możliwie jak najkrótsza. Pracownicy bądź zleceniobiorcy Wnioskodawcy realizują zgłoszenia dotyczące awarii albo naprawy kilka razy w miesiącu. Jednakże ze względu na fakt, iż naprawy ani usterki nie sposób jest przewidzieć, to pracownicy bądź zleceniobiorcy muszą pozostać w gotowości. Jest to wymóg zawieranych kontraktów pomiędzy Wnioskodawcą a klientami. Dla jednego klienta pełniony jest niejako dyżur przez jednego pracownika bądź zleceniobiorcę. Ze względu na fakt, iż Wnioskodawca posiada większą ilość klientów znajdujących się w różnych miejscach, to w tym samym czasie kilku pracowników bądź zleceniobiorców pełni równocześnie niejako dyżur, lecz dla różnych klientów. Pracownicy oraz zleceniobiorcy uprawnieni są do użytkowania przydzielonych im samochodów jedynie do celów związanych z obsługą klientów Wnioskodawcy. W ramach udostępnionych im samochodów mogą jedynie użytkować je w celu dojazdu do klienta i realizacji kontraktów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a klientami. W czasie gdy pracownik bądź zleceniobiorca nie pełni niejako dyżurów, to nie użytkuje takiego samochodu. Z kolei nie sposób jest przewidzieć czy usterki bądź awarie będą miały miejsce, ale dla realizacji kontraktów z klientami ważne jest pozostawanie przez pracowników i zleceniobiorców w gotowości w celu naprawy ewentualnych awarii lub usterek u klienta. Miejscem pracy pracowników oraz świadczenia usług przez zleceniobiorców jest każdorazowe miejsce wykonania kontraktu. A zatem zależne jest to od tego na rzecz jakiego klienta aktualnie realizowany jest kontrakt. Charakter pracy pracowników i zleceniobiorców sprawia, iż ich stałym miejscem pracy bądź świadczenia usług nie jest siedziba ani zakład pracy Wnioskodawcy. Pracownicy oraz zleceniobiorcy pracują przy danych projektach u klientów. Pracownicy oraz zleceniobiorcy pracują według ustalonych wcześniej grafików. Natomiast poza godzinami wskazanymi w przygotowywanych grafikach muszą być dostępni do świadczenia pracy bądź usług w celu jak najszybszej możliwości naprawy usterki bądź awarii u klienta. Dostępność pracowników oraz zleceniobiorców są również określane na zasadzie grafików w każdym miesiącu – w zależności od dostępności pracowników bądź zleceniobiorców. Pracownikowi grozi odpowiedzialność przewidziana w kodeksie pracy, czego skutkiem jest wypowiedzenie stosunku pracy. Z kolei użycie samochodu przez zleceniobiorcę do celów prywatnych jest przesłanką do wypowiedzenia umowy cywilnoprawnej. Za użycie samochodu do celów prywatnych uznawane jest użycie samochodu w innych celach niż w celach służbowych, tj.: w celu świadczenia usług określonych w kontrakcie z klientem. W oparciu o powyższy stan faktyczny Skarżąca sformułowała następujące pytanie: Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług związanych z wydatkami związanymi z samochodami? Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym będzie on uprawniony do odliczenia 100% podatku od towarów i usług od wydatków związanych z samochodami. W wydanej w dniu 10 kwietnia 2025 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe. Dyrektor KIS wskazał, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku "mieszanego". Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie "mieszane" należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób "mieszany". Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów "mieszanych". Przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony - ze względu na swoje cechy konstrukcyjne - służy co do zasady użytkowi "mieszanemu", a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%. Dyrektor KIS stwierdził dalej, że z regulacji art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. wynika, iż podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. Co do zasady, w celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu. Ustawodawca przewidział jednak wyjątki w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W art. 86a ust. 5 u.p.t.u. zostały bowiem wymienione ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie z tym przepisem (art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c u.p.t.u.), warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze. Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c u.p.t.u. ma zastosowanie, jeżeli odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. Trzeba jednak tu zauważyć - ocenił DKIS - że użycie wyrazu "wyłącznie" w wyżej cytowanych przepisach wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane - choćby przejściowo - do innych celów. W odniesieniu do wątpliwości Skarżącej - tj. w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług związanych z wydatkami związanymi z samochodami – Dyrektor KIS wskazał, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z samochodem osobowym w sytuacji, gdy pojazd ten jest wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach jego używania wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu. Możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach, dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi dotyczy tylko tych pojazdów, które przeznaczone są jedynie do wykonywania czynności służbowych, tym samym nie są wykorzystywane, choćby przejściowo, w inny sposób. DKIS wskazał, że przepisy ustawy o VAT, nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić wyeliminowanie użytku prywatnego używanego w nim pojazdu samochodowego dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdu muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku. Przy czym, użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. Wedle DKIS, nie można uznać wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów działalności gospodarczej gdy np. zostaną ustalone zasady używania pojazdów, jednakże nie istnieją żadne zabezpieczenia gwarantujące ich przestrzeganie; przykładowo istnieje zakaz używania przez pracowników pojazdów do celów prywatnych, jednakże nikt nie weryfikuje czy zakaz ten jest respektowany. Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego, Dyrektor KIS stwierdził, że w odniesieniu do opisanych we wniosku samochodów osobowych nie zostaną spełnione przesłanki do uznania, że będą one wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki i w związku z tym Spółka będzie miała prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych. Opisany przez Wnioskodawcę sposób użytkowania samochodów osobowych nie wyklucza użycia ich do celów innych niż działalność gospodarcza Skarżącej. Wprawdzie Spółka prowadzi ewidencję przebiegu udostępnianych pojazdów oraz posiadają regulamin określający zasady używania udostępnionych pojazdów, jednakże sposób użytkowania tych pojazdów w oparciu o regulamin nie wyklucza użytku prywatnego tych samochodów. Istotne jest, że w związku z udostępnieniem samochodów osobowych pracownikom lub zleceniobiorcom, mogą powstać sytuacje, w których ze względu na konieczność świadczenia usług na rzecz klientów Spółki pracownicy i zleceniobiorcy mają możliwość parkowania samochodów w miejscu swojego zamieszkania. DKIS wyjaśnił, że przejazdy pracowników i zleceniobiorców udostępnionym przez Skarżącą samochodem z miejsca ich zamieszkania do klientów Wnioskodawcy oraz parkowanie samochodu w miejscu zamieszkania pracowników Spółki i zleceniobiorców, stanowią potencjalną możliwość użycia tych samochodów do ich celów prywatnych. DKIS podkreślił, że prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu użytkowania pojazdów samochodowych stanowi odstępstwo od zasady określonej w art. 86a ust. 1 u.p.t.u. i wymaga wypełnienia przesłanek określonych w art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., a także pełnej kontroli ich spełnienia, czyli wykluczenie a nie tylko ograniczenie czyli zminimalizowanie użytku prywatnego. Zatem w sytuacji powierzenia pracownikowi lub innemu użytkownikowi samochodu, również w czasie, w którym nie jest on zobowiązany do świadczenia pracy, zawsze istnieje potencjalna możliwość użycia go do celów prywatnych (osobistych). W przedmiotowej sprawie sposób uregulowania i sprawdzania wykorzystania pojazdów wprowadzony przez Wnioskodawcę nie może być uznany za zabezpieczający przed wykorzystaniem samochodów dla celów prywatnych, skoro dla Spółki pracowników/zleceniobiorców samochody są dostępne, nawet w czasie wolnym od pracy, kiedy nie są oni zobowiązani do wykonywania jakichkolwiek obowiązków służbowych. Samochody są powierzane zleceniobiorcom na cały czas trwania umowy. Pracownicy i zleceniobiorcy pracują wg. ustalonych grafików i dyżury też pełnią wg grafików. Ponadto jeśli miejscem pracy pracowników i zleceniobiorców jest miejsce każdorazowego wykonywania danego kontraktu (czyli u klienta), a nie siedziba firmy/zakład firmy, to oznacza, że samochód pozostaje w istocie cały czas poza siedzibą firmy (zakładem) i jest dostępny dla pracownika czy zleceniobiorcy. Fakt parkowania pojazdu w miejscu zamieszkania co do zasady pozwala pracownikowi/zleceniobiorcy Spółki na potencjalne wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Ponadto, Skarżąca zakłada możliwość potencjalnego użycia przez pracowników/zleceniobiorców samochodów służbowych do celów prywatnych, na co wskazuje fakt, że Spółka ustaliła negatywne konsekwencje nieprzestrzegania Regulaminu oraz wprowadziła zapisy w umowach cywilnoprawnych zawieranych ze zleceniobiorcami. Opisany we wniosku sposób wykorzystania samochodów osobowych i nadzór kontrolny nad ich wykorzystaniem wprowadzony przez Wnioskodawcę, przy jednoczesnym powierzaniu samochodów na cały czas trwania umowy (samochody w tym czasie pozostają w istocie cały czas poza siedzibą firmy) nie jest wystarczający aby przyjąć, że samochody osobowe użytkowane przez pracowników/zleceniobiorców są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika - ocenił DKIS. Działania mające teoretycznie całkowicie wykluczyć użycie samochodów służbowych przez pracowników oraz zleceniobiorców Skarżącej do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie są w stanie obiektywnie zapewnić, że samochody służbowe, o których mowa we wniosku, będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, bez możliwości ich użycia do celów prywatnych, w sytuacji gdy możliwe będzie parkowanie ich w miejscu zamieszkania pracownika i pozostawanie samochodu przez cały czas wyłącznie w użytku pracownika czy zleceniobiorcy skoro miejscem ich pracy są miejsca u klientów. Powyższe stwarza zatem możliwość wykorzystania tych pojazdów do celów prywatnych i w żaden sposób nie zmienia tego wprowadzony przez Spółkę Regulamin czy monitoring za pośrednictwem GPS. Samochody powierzane są bowiem pracownikom i zleceniobiorcom na cały czas trwania umowy pomiędzy ww. osobami a Spółką. Jak wynika z opisu sprawy, praca jak i dyżury pełnione są wg grafików, a wyjazdy do zgłoszonej awarii zdarzają się kilka razy w miesiącu, w pozostałym zatem czasie samochody pozostają fizycznie do dyspozycji pracowników/zleceniobiorców. Zatem jeżeli dobrowolnie Wnioskodawca ułatwia dotarcie z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania obowiązków służbowych, poprzez przekazanie samochodów służbowych do wykorzystania w tym celu, niewątpliwie mamy do czynienia ze świadczeniem na rzecz pracownika lub zleceniobiorcy, za które - jak wynika z całokształtu opisu sprawy, Skarżąca nie pobiera wynagrodzenia. Wobec tego, w przypadku gdy pracownik lub zleceniobiorca wykonujący obowiązki służbowe przemieszcza się samochodem służbowym z miejsca zamieszkania do klientów Spółki, nie daje uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. W związku z powyższym okoliczności, na które wskazuje Wnioskodawca, tj. sytuacje w których ma dochodzić do parkowania pojazdów służbowych w miejscu zamieszkania użytkownika zostały mocno zawężone i stanowią wyjątek od reguł obowiązujących w Spółce, nie można traktować jako wystarczających do wypełnienia wymagania przepisów, które stanowią o wyłącznym wykorzystywaniu pojazdów do działalności gospodarczej i wykluczeniu ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zatem samochody parkowane w miejscu zamieszkania pracowników i zleceniobiorców oraz wykorzystywane przez nich w celu dojazdu do miejsca świadczenia pracy, nie będą wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. W konsekwencji, Skarżącej będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od wydatków, dotyczących pojazdów samochodowych, i dlatego stanowisko Spółki jest nieprawidłowe - podsumował Dyrektor KIS. Pismem z dnia 8 maja 2025 r. Skarżąca wniosła skargę na interpretację indywidualną DKIS z dnia 10 kwietnia 2025 r., wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie od DKIS na rzecz Skarżącej kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 86a ust. 4 pkt 4 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię polegającą na tym, że pomimo spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek umożliwiających pełne odliczenie podatku od towarów i usług związanych z wydatkami związanymi z samochodami organ uznał, że Skarżącej nie przysługuje odliczenie w pełnej wysokości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Rozpoznając skargę na powyższą interpretację w pierwszej kolejności należy wskazać, że w myśl art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako "P.p.s.a.") indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną". Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 P.p.s.a. "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.". Konstrukcja powyższych przepisów determinuje zatem zakres orzekania w przedmiocie skarg na indywidualne przepisy prawa poprzez zawężenie rozpoznania do zarzutów podniesionych w skardze, którymi to zarzutami sąd jest związany. Konsekwencją uznania zatem zarzutów podniesionych w skardze jest zatem uchylenie zaskarżonej interpretacji, jednakże skutek w postaci uchylenia odnosi się jedynie do stwierdzonych na skutek zarzutów wadliwości interpretacji. Oceniając zatem prawidłowość zaskarżonej interpretacji w pierwszej kolejności wskazać należy, iż w myśl art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie zaś z art. 14c § 1 i § 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Konsekwencją powyższych unormowań jest zatem to, że organ wydający interpretację rozstrzyga tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego na gruncie tego stanu faktycznego oceny prawnej. Skoro bowiem własna ocena prawna wnioskującego odnosi się do przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to i indywidualna interpretacja organu podatkowego zawierająca ocenę stanowiska wnioskodawcy musi także być odniesiona do tego samego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Oznacza to jednocześnie, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej jest związany stanem faktycznym lub opisanym zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku i nie ma ani uprawnień, ani środków prawnych do tego, aby przedstawiony mu stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe ustalać lub zmieniać. Z treści przepisów art. 14b-14c O.p. wynika zatem, że organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Przyjąć zatem należy, że interpretacja jest dokonywana wyłącznie na podstawie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Wiąże on zarówno organ interpretujący, jak i sąd administracyjny, dokonujący kontroli interpretacji (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 października 2014 r., II FSK 2452/12 oraz z 3 kwietnia 2014 r., II FSK 914/12). W konsekwencji powyższego organ nie może przyjąć ustaleń odmiennych od podanych we wniosku. Stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku konstytuuje przedmiotowy zakres sprawy o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, a przez to i zakres (samej) udzielonej interpretacji. Podatkowy organ interpretacyjny ocenia możliwość zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego, przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego i w relacji do tego obszaru dokonuje także operatywnej wykładni przepisów prawa, których potencjalną subsumcję rozważa (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 581/16). Ponadto organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach interpretacyjnych postępowania dowodowego, a jedynie ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku w zakresie sformułowanego pytania. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska zaprezentowanego w sprawie przez wnioskodawcę, a w przypadku negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy wyrażonego we wniosku, organ interpretacyjny zobowiązany jest do wskazania prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - stosownie do art. 14c § 1 i § 1 O.p. (zob. wyroki: NSA z 7 kwietnia 2017 r., I FSK 659/15, WSA w Szczecinie z 17 maja 2018 r., I SA/Sz 232/18). Wymaga również zaznaczenia, że wymogi, jakie powinno spełniać uzasadnienie interpretacji podatkowej, formułuje liczne orzecznictwo sądowe podkreślając, że szczególna dbałość o wyczerpującą analizę podatkowo - prawnego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wymagana jest przede wszystkim w sytuacji uznania za nieprawidłową wykładni prawa, jaką we własnym zakresie przedstawił wnioskodawca. W orzecznictwie (por. wyroki WSA w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 274/11 i z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 806/11) podkreśla się, że wypracowane na tle art. 14c § 1 i 2 O.p. standardy prawidłowo - pod względem formalnym - udzielonej interpretacji prawa podatkowego potwierdzają konieczność uwzględnienia m.in. konkluzji dotyczącej prawnego zakwalifikowania określonego zdarzenia prawno-podatkowego oraz motywów prawnych, na których opiera się taka konkluzja. Uzasadnienie dokonanej oceny winno nastąpić poprzez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy. Powyższe wynika z funkcji jaką pełni interpretacja indywidualna, tj. funkcji gwarancyjnej. Zgodnie bowiem z treścią art. 14k § 1 O.p. zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione zostały warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, a wnioskodawczyni upoważniona jest do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę 100% podatku naliczonego, od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, udostępnianymi pracownikom i zleceniobiorcom w tym od zakupu paliwa, naprawy i konserwacja samochodów czy zakup części wymiennych. Zdaniem Strony, w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione zostały warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT (w skardze podniesiono zarzut naruszenia art. 86a ust. 4 pkt 4 ww. ustawy, jednak zauważyć należy, że nie istnienie pkt ust. 4 art. 86a, a zatem mając na względzie prawidłowo cytowane przepis w uzasadnieniu skargi, sąd uznał to za oczywista omyłkę pisarską Strony), a Skarżąca upoważniona jest do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę 100% podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Z kolei w ocenie organu opisana przez podatnika procedura nie wyklucza użycia przedmiotowych samochodów służbowych do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Mimo, że prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu oraz monitoring GPS, to jednak dopuszczenie możliwości parkowania samochodów służbowych przez pracowników (również zleceniobiorców) w pobliżu miejsca zamieszkania, a więc poprzez ich bezpośrednią dostępność, stwarza możliwość wykorzystania tych samochodów do celów prywatnych. Podjęte przez spółkę działania, wykluczające użycie samochodów służbowych przez pracowników (zleceniobiorców) do celów innych niż działalność gospodarcza nie potwierdza obiektywnie, że samochody służbowe będą wykorzystywane wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej, bez możliwości ich użycia do celów prywatnych, w sytuacji gdy będą parkowane przez pracowników (zleceniobiorców) w pobliżu ich miejsca zamieszkania. Mając na uwadze powyższą płaszczyznę sporu Sąd podziela stanowisko zaprezentowane w skardze. W ocenie Sądu, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, spółka podjęła działania (szczegółowo przedstawione w szczególności u uzupełnieniu wniosku w wydanie interpretacji), o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy VAT, a przedstawione przez nią zasady należy uznać za obiektywnie wykluczające użycie pojazdów do celów nie związanych z działalnością gospodarczą. Przepis art. 86a ust. 1 ustawy VAT wprowadził regułę, iż w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy. Reguła zawarta w art. 86a ust. 1 ustawy VAT doznaje ograniczenia między innymi w przypadku określonym w jego ust. 3 pkt 1 lit. a, stanowiącym, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. W sytuacji przedstawionej we wniosku, dla oceny zakresu odliczenia konieczne więc będzie spełnienie wymogów określonych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem pojazd samochodowy będzie mógł być uznany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącą, jeżeli sposób wykorzystywania tego pojazdu, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach jego używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną dla niego ewidencją przebiegu pojazdu, wykluczy użycie go do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W ramach art. 86a ustawy VAT ustawodawca zawarł wprawdzie szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego, jednak same przepisy ustawy nie określają precyzyjnie, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych, aby mógł skorzystać z pełnego odliczenia podatku naliczonego. I tak, zgodnie z zgodnie z art. 86a ust. 4 ww. ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli: 1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub 2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Przepisy ustawy VAT nie określają sposobu w jaki podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w niej pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, że przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów lub zarządzeń, wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie (por. wyroki WSA w Poznaniu z 16 lipca 2015 r. I SA/Po 1203/14; wyrok WSA w Krakowie z 20 stycznia 2015 r. I SA/Kr 1834/14 oraz wyrok WSA w Łodzi z 17 listopada 2015 r. I SA/Łd 880/15). Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Z perspektywy art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy VAT wykluczenie (wyeliminowanie) użycia pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy więc postrzegać jako ustalenie i wprowadzenie takich mechanizmów i zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok WSA w Szczecinie z 3 grudnia 2015 r. I SA/Sz 1089/15). W niniejszej sprawie organ przyjmuje, że podjęte przez Wnioskodawczynię działania, wykluczające użycie samochodów służbowych przez pracowników (zleceniobiorcom) do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. uchwalenie regulaminu, do którego przestrzegania są zobowiązani pracownicy (zleceniobiorcy), prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, czy monitoring za pośrednictwem GPS, nie potwierdza obiektywnie, że samochody o których mowa we wniosku, będą wykorzystywane wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej, bez możliwości ich użycia do celów prywatnych, w sytuacji gdy będą parkowane przez pracowników (zleceniobiorców) w pobliżu ich miejsca zamieszkania. W ocenie Sądu, okoliczności parkowania samochodu służbowego w pobliżu miejsca zamieszkania pracownika, rozumiana jako przesłanka wykluczająca możliwość przyjęcia, że samochód może być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej jest zbyt daleko idącą, a przede wszystkim nie znajduje odzwierciedlenia w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem "pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, "jeżeli sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą..." . Tak sformułowany przepis pozwala na jego elastyczne stosowanie w zróżnicowanych stanach faktycznych związanych ze sposobem wykorzystania pojazdów samochodowych w zależności od obiektywnych potrzeb pracodawcy wynikających przede wszystkim z rodzaju działalności gospodarczej i obowiązków różnych kategorii pracowników. W orzecznictwie dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z korzystaniem przez przedstawicieli handlowych z pojazdów samochodowych, o którym mowa w wymienionych wyżej przepisach ustawy VAT wypracowany został pogląd, który skład orzekający w tej sprawie podziela, wyrażony w formie tezy w wyroku NSA z 9 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 234/15 (opubl. CBOSA), że "pojazd samochodowy powierzony tzw. pracownikowi mobilnemu (np. przedstawicielowi handlowemu) w celu realizacji zadań służbowych, w tym m.in. przejazdów do klientów oraz powrotu do miejsca zamieszkania, należy uznać za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy VAT, o ile określone przez podatnika zasady jego używania, dodatkowo potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu wykluczają jego użycie do innych celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą". W wyroku tym NSA nie zgodził się ze stanowiskiem, że zawsze dojazd z miejsca pracy do miejsca zamieszkania pracownika i z miejsca zamieszkania do miejsca pracy, oznacza brak związku z działalnością gospodarczą, gdyż ułatwienia, które z takiego dojazdu wynikają dla pracownika nie stanowią konsekwencji stosunku pracy. NSA zwrócił też uwagę, że w wyroku ETS z 16 października 1997 r. w sprawie C – 258/95, podniesiono, iż art. 6(2) VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że transport z miejsca zamieszkania do miejsca pracy zapewniany nieodpłatnie pracownikom przez pracodawcę przy użyciu pojazdu firmowego służy zasadniczo celom prywatnym pracowników i tym samym służy do celów innych niż jego działalność gospodarcza. Jednakże ETS stwierdził jednocześnie, że przepis ten nie odnosi się do sytuacji, gdy ze względu na określone okoliczności, takie jak utrudnienia w znalezieniu innych odpowiednich środków transportu lub zmienność miejsca pracy, wymogi przedsiębiorstwa czynią koniecznym dla pracodawcy zapewnienie transportu pracownikom, w którym to przypadku świadczenie usług transportowych służy celom związanym z prowadzoną działalnością. Z powyższego w orzecznictwie wyprowadzono wniosek, że co do zasady wykorzystywanie samochodu służbowego w celu dojazdów do pracy pracownika wyklucza uznanie go za używany jedynie do celów działalności gospodarczej pracodawcy, gdyż obowiązkiem pracownika jest stawienie się do pracy we własnym zakresie. Jednak, gdy specyfika prowadzonej działalności wymusza na pracodawcy zapewnienie nieodpłatnego transportu pracownikom, zachodzi inna sytuacja i wówczas zapewnienie takiego transportu może być traktowane jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika (zob. np. wyroki NSA z 10 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 2283/15; z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 234/16, z 6 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 790/16, z 4 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1636/16). Zestawienie normy prawnej wynikającej art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT z pragmatyką życia gospodarczego pozwala na stwierdzenie, że nawet najbardziej skrupulatnie określone przez podatnika zasady użytkowania jego pojazdów przez pracowników (zleceniobiorców), które mają wykluczyć ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, nie są w stanie temu zapobiec, o ile osoba dysponująca takim pojazdem nie dostosuje się do tych zasad. Nie można również tracić z pola widzenia faktu, że gdyby faktycznie ustawodawcy chodziło o wyeliminowanie nawet potencjalnej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych to również taka potencjalna możliwość zachodzi w przypadku używania pojazdów samochodowych określonych w art. 86a ust. 9 ustawy VAT, tzn. których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a pomimo tego zdecydowano, że użycie ich do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, które ma charakter nieistotny, nie pozbawia podatnika pełnego prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z tymi pojazdami (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. b) i art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT) – zob. wyrok NSA z 17 lipca 2024 r. (I FSK 1175/20). Trafnie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1180/15, stwierdzono że oczywistym pozostaje, że w sytuacji powierzenia pracownikowi samochodu istnieje możliwość użycia go na cele prywatne. Możliwość taka jednak w sensie obiektywnym (hipotetycznym) istnieje prawie zawsze. Przyjąć można bowiem założenie, że niezależnie od systemu wdrożonych zabezpieczeń, użytkownik pojazdu może postąpić wbrew intencjom ich wprowadzenia. Parkowanie auta w siedzibie firmy zamiast pod domem tej osoby, niemiałoby tu wtedy znaczenia, gdyż w każdym czasie, a więc również w ramach wykonywania obowiązków służbowych dojść może do wykorzystania samochodu dla realizacji potrzeb prywatnych. W sytuacji więc, gdy mamy do czynienia z "czynnikiem ludzkim" istnieje ryzyko użycia samochodu niezgodnie z jego deklarowanym dla celów podatkowych przeznaczeniem. Rzecz jednak w tym, aby ryzyko to jak najbardziej zminimalizować, a co za tym idzie wprowadzić zasady korzystania z pojazdu oraz zabezpieczenia gwarantujące ich przestrzegania, które wykluczą użycie auta w celach prywatnych. W realiach sprawy Skarżąca takowe zasady wprowadziła. Co więcej organ interpretacyjny pominął w zupełności o specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej przez Stronę. Jak wskazano bowiem we wniosku o interpretację przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest naprawa, konserwacja i instalowanie maszyn i urządzeń, co wymaga, aby jego pracownicy i zleceniobiorcy w szybkim tempie odpowiadali na wezwania w sprawie awarii maszyn u klientów. Skarżąca podnosiła, że konserwuje i instaluje maszyny i urządzenia w siedzibach swoich klientów wymagane jest, aby pracownicy lub zleceniobiorcy jak najszybciej mogli zareagować na zgłoszoną przez klienta awarię bądź usterkę, zatem pracownicy i zleceniobiorcy mają możliwość parkowania samochodów w miejscu swojego zamieszkania, co wydaje się logiczne w sytuacji gdy istotne jest zapewnienie jak najszybszego czas reakcji na wezwanie klienta. Dotyczy to zarówno pracowników i zleceniobiorców poza standardowymi godzinami pracy. Innymi słowy pracownicy bądź zleceniobiorcy muszą pozostać w gotowości. Jak podkreślała Strona, jest to wymóg zawieranych kontraktów pomiędzy nią a klientami. Skarżąca wyjaśniała, że dla jednego klienta pełniony jest niejako dyżur przez jednego pracownika bądź zleceniobiorcę. W związku z tym brak jest przesłanek, aby w opisanym wyżej zakresie, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, kwestionować stanowisko, że samochody udostępniane pracownikom (zleceniobiorcom) do wykonywania przez nich pracy są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Trafne okazały się zatem artykułowane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przez organ wydający interpretację przepisów prawa materialnego. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni powyższą ocenę prawną. Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną interpretację na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 i § 4 P.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 697 zł złożył się wpis od skargi (200 zł), opłata skarbowa od dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz koszty zastępstwa procesowego (480 zł).