III SA/Wa 1307/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Beata Sobocha, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 marca 2019 r. sprawy ze skargi D. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz D. M. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Na podstawie przedłożonych akt sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oceniał następujący stan faktyczny: Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (dalej: "organ egzekucyjny", "NUS") wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku D. M. (dalej: "Strona", "Skarżąca") na podstawie własnego tytułu wykonawczego z dnia [...] października 2017r. nr [...] obejmującego należność w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł za 2011 rok, w kwocie należności pieniężnej 45.977,00 zł plus należne odsetki za zwłokę. W celu realizacji należności dochodzonych tytułem wykonawczym, organ egzekucyjny zawiadomieniem nr [...] z dnia [...] października 2017r., dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej, które skierował do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w [...]. Zawiadomienia o zajęciu doręczono Stronie wraz z odpisem tytułu wykonawczego [...] października 2017r., natomiast doręczenie zawiadomienia do dłużnika zajętej wierzytelności nastąpiło 18 października 2017r. 2. Pismem z 3 listopada 2017r. Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła skargi na czynność egzekucyjną wskazując, że: 1) naruszony został przepis o właściwości podmiotu uprawnionego do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej obowiązków określonych w art. 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2017r., poz. 1201 ze zm., dalej "u.p.e.a.") - NUS nie może być w sprawie wierzycielem uprawnionym do wystawienia tytułu wykonawczego, ponieważ wydana przez niego decyzja nr [...] [...] z [...] maja 2017r. została w całości uchylona przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...], 2) naruszono art. 156 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017r., poz. 1257, dalej jako k.p.a.) w związku z art. 79 § 4 pkt 1 u.p.e.a. przez doręczenie Stronie zawiadomienia o zajęciu świadczenie z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej oraz tytułu wykonawczego. Nie został natomiast doręczony odpis zawiadomienia przesłanego do organu rentowego, czym rażąco naruszono art. 79 § 4 pkt 1 u.p.e.a. Nie doręczono również zobowiązanej odpisu tytułu wykonawczego co stanowi naruszenie art. 26 § 5 pkt 1 oraz art. 26b § 1 oraz 2 u.p.e.a., 3) prowadzenie postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne z powodu braku wymagalności obowiązku podatkowego - postępowanie podatkowe zostało wznowione postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] nr [...] z [...] października 2017r. (obecnie postępowanie toczy się w drugiej instancji, po złożeniu przez Stronę odwołania). Zdaniem Skarżącej, organ egzekucyjny nie miał podstaw prawnych do podejmowania jakichkolwiek czynności egzekucyjnych do czasu zakończenia sprawy Strony przed organami podatkowymi, a także sądem administracyjnym, aż do czasu zakończenia postępowania prawidłową, ostateczną i prawomocną decyzją podatkową, 4) naruszono art. 54 § 1 i art. 45 § 1 u.p.e.a. przez próbę wyegzekwowania nieistniejącego obowiązku, a przynajmniej nie w wysokości jaką wskazał w tytule wykonawczym podmiot uznający się za wierzyciela, 5) w zawiadomieniu o zajęciu świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej nieprawidłowo wskazano stawkę odsetek za zwłokę, bowiem podmiot uznający się za wierzyciela oraz organ egzekucyjny wskazał stawkę odsetek 8% podczas gdy stawka ta zmieniała się w czasie, 6) w rubryce "dane dotyczące dochodzonych należności" w kolumnie "rok/okres/termin płatności" nieprawidłowo podano "01.01.2011 - 31.12.2011", co jest niezgodne ze stanem faktycznym w sprawie, 7) w zawiadomieniu o zajęciu wierzytelności nie zaokrąglono kwoty odsetek oraz sumy dochodzonych należności, chociaż jest to wymagane, 8) przy wystawianiu tytułu wykonawczego zostały naruszone art. 27 § 1 pkt 1, 3, 6, 7, 12, art. 27 § 4 oraz art. 29 § 1 i § 2 pkt 1 i 3 u.p.e.a., 9) doszło do określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, gdyż jako rodzaj należności pieniężnej wpisano "zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z innych źródeł", 10) nie doręczono upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. oraz nie wskazano podstawy prawnej braku obowiązku jego doręczenia. Wskazano jedynie akt prawny - Rozp. Min. Fin. z dnia 30 października 2014r. (Dz. U. z 2017r poz. 131) bez wskazania konkretnego przepisu, 11) zaistniał błąd co do osoby zobowiązanej, ponieważ w tytule wykonawczym z 11 października 2017r. Skarżąca została wymieniona jako zobowiązana odpowiadająca solidarnie ze swoim małżonkiem za zobowiązania podatkowe, 12) w tytule wykonawczym wskazano nieprawidłową podstawę prawną prowadzenia egzekucji administracyjnej, gdyż powołano nieaktualną treść u.p.e.a. wskazując Dz.U. z 2016r. poz. 599, podczas gdy aktualnie obowiązuje tekst jednolity ustawy opublikowany w Dz.U. z 2017r. poz. 1201, 13) w tytule wykonawczym wskazano jako podstawę prawną Ordynację Podatkową (Dz.U. z 2017r., poz. 201), czyli całą ustawę, bez wskazania jakiegokolwiek przepisu z tej ustawy, który mógłby mieć zastosowanie w sprawie, 14) w tytule wykonawczym nie podano daty dokonania wydruku tego dokumentu, czym naruszono art. 26 § 1d u.p.e.a., 15) w postępowaniu egzekucyjnym naruszone zostały przepisy art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 4, 6, 7, 9 i 10 u.p.e.a. Skarżąca wniosła by nie obciążać jej odsetkami za zwłokę, kosztami egzekucyjnymi i pozostałymi kosztami związanymi z egzekucją, a także o umorzenie toczącego się postępowania egzekucyjnego i uchylenie wszystkich dokonanych czynności egzekucyjnych. 3. Postanowieniem z [...] grudnia 2017r. nr [...] NUS oddalił skargę. 4. Pismem z 2 stycznia 2018r. Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła zażalenie, w którym podniosła argumenty analogiczne do tych, które zawarte zostały w skardze. Ponadto zarzuciła, że: 1) NUS nie jest właściwym organem egzekucyjnym w sprawie. Nie był uprawniony do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zdaniem Skarżącej nie wypełnił dyspozycji art. 29 § 1 u.p.e.a. i nie sprawdził, czy egzekucja wobec Skarżącej jest dopuszczalna, czym naruszył art. 29 § 1 u.p.e.a. Organ egzekucyjny miał również obowiązek zweryfikować z urzędu czy tytuł wykonawczy pochodzi od organu, który może być wierzycielem w danej sprawie. Wobec powyższego organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne w oparciu o wadliwe dokumenty. 2) NUS w postanowieniu z [...] grudnia 2017r. oddalającym skargę jako niezasadną stwierdził, że skarga nie może zostać uwzględniona, ponieważ Strona wniosła 25 października 2017r. zarzuty w oparciu o art. 33 u.p.e.a. i w związku z tym sprawa ta jest przedmiotem rozpatrywania w odrębnym postępowaniu, a zdaniem ustawodawcy nic nie stoi na przeszkodzie, aby w skardze na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora powoływać się na naruszenie art. 33 i art. 27 u.p.e.a. 5. Postanowieniem z [...] marca 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Na wstępie uzasadnienia DIAS wskazał, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynność egzekucyjną, organ egzekucyjny bada jedynie prawidłowość dokonanej czynności, a nie działania będące podstawą egzekucji. Ocenie pod względem zgodności z prawem podlega sposób i forma dokonania czynności egzekucyjnej w postaci zajęcia świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej. Zastosowany środek egzekucyjny został przewidziany w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. DIAS uznał, że zajęcia dokonano zgodnie z art. 79 u.p.e.a. przez doręczenie do organu rentowego zawiadomienia o zajęciu świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej Skarżącej. Ponadto wezwano organ rentowy, aby nie wypłacał zajętej części świadczenia zobowiązanej, lecz przekazał ją organowi egzekucyjnemu aż do pełnego pokrycia wyegzekwowanych należności pieniężnych. Organ egzekucyjny jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, zawiadomił zobowiązaną o zajęciu przysługujących jej świadczeń pouczając, że nie może odbierać świadczeń poza częścią wolną od zajęcia, ani rozporządzać nimi w żaden inny sposób. Ponadto wezwał organ rentowy, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia podał wysokość przysługujących zobowiązanej miesięcznych świadczeń i zawiadamiał o każdej zmianie ich wysokości. Organ egzekucyjny sporządził zawiadomienie o zajęciu w trzech egzemplarzach, a następnie przesłał egzemplarz do organu rentowego, do zobowiązanej, natomiast kolejny pozostawił w aktach sprawy. Przedmiotowe zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono na adres Strony w dniu 20 października 2017 r. zaś organowi rentowemu w dniu 18 października 2017 r. Do zajęcia wykorzystano druk "Zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej", który odpowiadał wzorowi określonemu dla druków tego rodzaju w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2016r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1339, dalej: "rozporządzenie") i zawierał elementy określone w art. 67 § 2 u.p.e.a. W świetle powyższego ww. czynność egzekucyjna polegająca na zajęciu świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej zdaniem DIAS, została przeprowadzona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, zatem żądanie Strony dotyczące uchylenia czynności egzekucyjnej uznano za nieuzasadnione. Odnosząc się do zarzutów Strony wskazujących, że w zawiadomieniach o zajęciu świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej nieprawidłowo wskazano stawkę odsetek za zwłokę wynoszącą 8% DIAS wyjaśnił, że wskazana wysokość jest prawidłowa, bo została ustanowiona Obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 4 stycznia 2016 r. w sprawie stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, obniżonej stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz podwyższonej stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych (M.P. z 2016 r. poz. 20). Natomiast odnosząc się do twierdzenia Strony, iż w przedmiotowych zawiadomieniach o zajęciu w rubryce "dane dotyczące należności" w kolumnie "rok/okres/termin płatności" nieprawidłowo podano "01.01.2011 -31.12.2011" DIAS wyjaśnił , że wskazane dane są tożsame z danymi znajdującymi się w tytule wykonawczym nr [...] z [...] października 2017r. (część E.1. poz. 5 i 6) i wskazują za jaki okres powstała zaległość. DIAS odpowiadając na zarzuty pełnomocnika Strony, iż w zawiadomieniu o zajęciu nie zaokrąglono kwoty odsetek oraz sumy dochodzonych należności, wyjaśnił, że przedmiotowe kwoty określone w ww. zawiadomieniach o zajęciu wynikają z treści tytułu wykonawczego (część E.1. poz. 1:"45.997,00") kwota należności pieniężnej, (część E.1. poz. 3:"24.036,50") kwota odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, które są tożsame i nie podlegają zaokrągleniu w zawiadomieniach o zajęciu. DIAS zaznaczył, że podnoszone w skardze argumenty tj. nieistnienie obowiązku, brak wymagalności dochodzonego obowiązku, określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, błąd co do osoby zobowiązanego, brak doręczenia zobowiązanej uprzedniego upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ, niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., mają odzwierciedlenie zarzutów określonych w art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 4, 7, 9, 10 u.p.e.a. i nie mogą być rozpatrywane w postępowaniu wszczętym skargą na czynność egzekucyjną. 6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności w całości, ewentualnie uchylenie postanowień organów obydwu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: art. 156 § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. a także art. 1a pkt 13, art. 3 § 1, art. 5 § 1 pkt 4b, art. 15 § 1, art. 26 § 1, art. 26 § 1d, art. 26 § 5 pkt 1, art. 26b § 1, art. 27 § 1 pkt 1, 3, 6, 7, 12, art. 27 § 4, art. 29 § 1 i 2 pkt 1 i 3, art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 4, 6, 7, 9, 10, art. 35 § 1, art. 45 § 1, art. 54 § 1, art. 67 § 2, art. 79 § 1 i § 4 pkt 1 u.p.e.a. Strona stanęła na stanowisku, że postanowienia organów obu instancji naruszają interes prawny Skarżącej przez prowadzenie egzekucji administracyjnej wobec jej majątku, w sytuacji, gdy egzekucja jest niedopuszczalna ze względu na kwalifikowane wady tytułu wykonawczego wystawionego przez nieuprawniony podmiot, w oparciu o decyzję administracyjną, która jest weryfikowana w postępowaniu wznowieniowym na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 i 5 O.p. m.in. ze względu na brak doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, a także ujawnienia nowych dowodów w sprawie, których organy podatkowe nie mogły uwzględnić przy wydawaniu decyzji. 7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. 8. W piśmie datowanym na 6 marca 2019 r. NUS poinformował, że postanowieniem z [...] października 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Skarżącej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Po rozpatrzeniu zażalenia Strony, DIAS postanowieniem z [...] lutego 2019 r. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługiwała na uwzględnienie. 9. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, dalej "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, ponieważ zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie należy wskazać, że skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. 10. Podnieść należy, że zespół norm określających postępowanie i środki przymusowe stosowane w celu doprowadzenia do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym zawiera ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postępowanie egzekucyjne to cały zespół czynności organów egzekucyjnych i innych podmiotów postępowania, podejmowanych w celu wykonania obowiązków wynikających z aktów poddanych egzekucji administracyjnej. W myśl art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy tej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego. Sąd zauważa, że znajdujące się w aktach administracyjnych kopie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji datowane na 25 października 2017r. wskazują, że zaskarżone czynności egzekucyjne mogły zostać dokonane w czasie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Należy na wstępie wyjaśnić, że zgodnie z art. 35 § 1 u.p.e.a. zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Przepis ten wskazuje jednocześnie ramy czasowe tego zawieszenia, które trwa od zgłoszenia przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (jest to termin początkowy zawieszenia postępowania egzekucyjnego) do wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu (jest to termin końcowy zawieszenia postępowania egzekucyjnego). Sąd wskazuje, że zawieszenie postępowania egzekucyjnego w trybie art. 35 § 1 u.p.e.a., na wskutek wniesienia zarzutu ex lege zawiesza postępowanie egzekucyjne. Ten sposób regulacji wskazuje na brak podstaw normatywnych do wydania postanowienia w tym przedmiocie. Pogląd ten jest utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. akt II GSK 2116/17 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 836/17; wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Należy też wskazać, ze pogląd ten znajduje także odzwierciedlenie w poglądach doktryny wskazujących, że nie istnieją podstawy ku temu, aby organ egzekucyjny miał wydawać w tym przedmiocie odrębne postanowienie (por. R. Hauser, W. Piątek (w) Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wyd. 9, Wyd. C.H. Beck 2018, str. 268). Pogląd ten jest akceptowany przez Sąd rozpoznający niniejszą sprawę. Jeżeli bowiem istnieje brak podstaw normatywnych do wydania postanowienia w tym zakresie (tj. postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego) to - w konsekwencji powyższej argumentacji - brak jest również podstaw prawnych do wydania postanowienia w przedmiocie podjęcia zawieszonego postępowania (poza - przewidzianą normatywnie w art. 35 § 1 u.p.e.a. sytuacją złożenia takiego wniosku przez wierzyciela). Kolejnym argumentem przemawiającym za takim sposobem wykładni ww. przepisu jest brak wskazania tej okoliczności jako normatywnej przesłanki zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Wśród przesłanek zawieszenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 56 § 1 u.p.e.a., zobowiązujących organ do wydania postanowienia w tym zakresie, brak jest enumeratywnie wskazanej przesłanki zgłoszenia przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. Wskazać także należy, że wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego w trybie art. 35 § 1 u.p.e.a. nie stanowi naruszenia przepisów postępowania, które mogą mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia albowiem - jak już zostało wskazane - zawieszenie postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. przepisu następuje ex lege. Datą zawieszenia postępowania jest zatem data wniesienia zarzutów, a nie data wydania przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania. Zauważyć należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się za dopuszczalne wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia o zawieszeniu postępowania w związku z wniesieniem zarzutów przez zobowiązanego, jednakże wskazuje się wówczas, że wydane postanowienie o zawieszeniu postępowania ma charakter deklaratoryjny, zaś skutki zawieszenia postępowania powstają z momentem zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w przepisie art. 35 § 1 u.p.e.a., tj. z momentem zgłoszenia zarzutów (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1133/16). Istota zawieszenia we wszystkich postępowaniach, w tym w postępowaniu egzekucyjnym, jest taka sama, a mianowicie w trakcie zawieszenia organ administracji nie może podejmować żadnych czynności poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie (wyrok z dnia 18 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 867/15). Zawieszenie postępowania egzekucyjnego w administracji z mocy prawa, wywołane wniesieniem przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wywołuje zatem skutek prawny polegający na tym, że do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu organ egzekucyjny nie może podejmować nowych czynności egzekucyjnych. Wniosek ten znajduje potwierdzenie na gruncie wykładni systemowej art. 35 § 1 u.p.e.a., z tym zastrzeżeniem, że o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. 11. Należy podkreślić, że w czasie zawieszenia postępowania organ administracji publicznej może podejmować czynności niezbędne w celu zapobieżenia niebezpieczeństwu dla życia lub zdrowia ludzkiego albo poważnym szkodom dla interesu społecznego (art. 102 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.). Dokonanie zajęcia egzekucyjnego z pewnością nie jest czynnością niezbędną w celu zapobieżenia niebezpieczeństwu dla życia lub zdrowia ludzkiego albo poważnym szkodom dla interesu społecznego. 12. Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy Sąd wskazuje, że w piśmie Skarżącej datowanym na dzień 25 października 2017 r. zostało podniesionych szereg zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, przy czym jako ich postawę prawną Skarżąca wskazała przepisy art. 33 § 1 pkt 1 do 10 u.p.e.a. Zawiadomieniem z dnia 13 października 2017 r., wysłanym w dniu 18 października 2017 r., Organ egzekucyjny zlecił dokonanie zajęć emerytur w ZUS Zawiadomienie o zajęciach Skarżąca otrzymała w dniu 20 października 2017 r. Zatem kolejne świadczenia emerytalne były zajmowane w okresie, w którym po wniesieniu zarzutów postępowanie egzekucyjne było zawieszone. Podkreślić należy bowiem, że postanowienie w sprawie zarzutów zostało zakończone wydaniem przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej postanowienia z dnia [...] kwietnia 2018 r. Wobec wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, egzekucja w przedmiotowej sprawie została zawieszona ex lege, na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. Zawieszenie postępowania egzekucyjnego prowadziło zatem do braku możliwości podejmowania czynności egzekucyjnych. Zgodnie z art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85 tej ustawy, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zajęcie tej wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1 (art. 89 § 2 zdanie pierwsze u.p.e.a.). Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, iż data doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, to data dokonania czynności w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 maja 2015 r., sygn. akt V SA/Wa 3415/1). Wymienione powyżej okoliczności wskazują, że organ egzekucyjny dokonywał kolejnych czynności egzekucyjnych po zawieszeniu postępowania egzekucyjnego. A zatem, czynności zajęcia świadczeń emerytalnych były dokonywane już w trakcie trwania stanu zawieszenia postępowania. Tym samym, czynności te należy uznać za bezskuteczną. Wadliwość postępowania egzekucyjnego przekłada się bowiem na wadliwość czynności egzekucyjnej w nim dokonanej. Podkreślić należy, że przedmiotem skargi na czynności egzekucyjne mogą być tylko zarzuty formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania prowadzonego przez organ egzekucyjny oraz ewentualnego naruszenia przepisów regulujących sposób i formę dokonania czynności egzekucyjnych (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1202/17). Brak możliwości prawnych dokonania czynności egzekucyjnej wynikający z zawieszenia postępowania egzekucyjnego ma charakter formalnoprawny, stąd też kwestia ta mogła być rozpatrzona w ramach skargi na czynność egzekucyjną. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd doszedł do przekonania, że skarga jest zasadna w zakresie naruszenia prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie, z uwagi na konieczność uprzedniego zweryfikowania, czy czynność egzekucyjna mogła być dokonana wobec wniesienia przez Skarżącą zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, Sąd nie odniósł się do zarzutów Skarżącej zawartych w skardze. 13. Podnieść także należy, że w rozpoznawanej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z dnia [...] października 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne w którym dokonano spornych czynności egzekucyjnych. Ponadto na podstawie decyzji z dnia [...] marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] uchylił w wyniku wznowienia decyzję odmawiającą zmiany decyzji wymiarowej w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania od osób fizycznych za 2011 r. W tym stanie rzeczy, zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., o czym orzeczono w pkt 1) sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 1 p.p.s.a.