III SA/Wa 1315/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. oddala skargę W dniu 22 lutego 2016 r. wpłynęła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS) deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2016 r., w której B. Sp. z o. o. z siedzibą w S. (dalej: Spółka/Strona/Skarżąca) wykazała kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 25 dni - do dnia 18 marca 2016 r. W toku czynności sprawdzających stwierdzono, że zasadność zwrotu wykazanego przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. wymaga szczegółowej weryfikacji w toku kontroli podatkowej, w tym przeprowadzenia dodatkowych dowodów umożliwiających ocenę prawidłowości wykazanej kwoty do zwrotu za ww. okres rozliczeniowy. Prowadząc czynności sprawdzające organ podatkowy analizował dostarczoną przez Stronę dokumentację, tj. rejestry i faktury VAT, zarówno pod względem formalnym, jak i merytorycznym. Na podstawie powyższych dokumentów ustalono, że Spółka w styczniu 2016 r. w rejestrze sprzedaży wykazała m.in. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz fińskiego kontrahenta H. udokumentowaną fakturą VAT z dnia [...] .01.2016 r., do której zastosowano preferencyjną stawkę VAT 0%. Ponadto stwierdzono, że w styczniu 2016 r. Spółka dokonała nabyć towarów i usług pozostałych o łącznej wartości netto 607.364,40 zł, VAT 139.693,81 zł oraz nabycia środków trwałych w wartości netto 3.055 zł, VAT 702,65 zł. Nabycia pozostałe dotyczyły wynajmu lokalu, wynajmu sali, przygotowanie prognoz finansowych, prowadzenia prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych oraz prac archiwizacyjnych. Spółka dokonała również nabycia towarów handlowych o wartości netto 594.014,40 zł, VAT 136.623,31 zł od firmy S. Sp. z o.o., na podstawie faktury VAT z dnia [...] .01.2016 r. Środki trwałe zakupione w styczniu 2016 r. to zestaw komputerowy i monitor oraz notebook [...] . Z analizy dostarczonej przez Stronę dokumentacji wynikało, że na zwrot VAT wpływ ma zastosowanie przez podatnika preferencyjnej stawki VAT 0% w związku z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia dokonane w toku czynności sprawdzających, organ podatkowy stwierdził, że w sprawie zachodzi potrzeba dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu w toku kontroli podatkowej, w tym przeprowadzenia dodatkowych dowodów umożliwiających ocenę prawidłowości wykazanej kwoty do zwrotu za ww. okres rozliczeniowy. W związku z powyższym NUS w dniu [...] .07.2016 r. wszczął wobec Strony kontrolę podatkową na podstawie imiennego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z dnia [...] .07.2016 r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, zasadności wykazanego zwrotu podatku za styczeń 2016 r. oraz aktualizacji danych identyfikacyjnych w okresie objętym kontrolą oraz na dzień wszczęcia kontroli. W toku prowadzonej kontroli NUS na podstawie art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) przedłużył Stronie postanowieniem z dnia [...] .07.2016 r. termin dokonania zwrotu różnicy nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2016 r. w kwocie 139.247 zł do czasu zakończenia kontroli podatkowej. W trakcie kontroli podatkowej prowadzonej wobec Strony stwierdzono nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz podatku naliczonego, mające wpływ na wysokość wykazanej przez Stronę kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. Postanowieniem z dnia [...] .06.2017 r. NUS poinformował, że kontrola podatkowa zostanie zakończona w terminie do dnia [...] .08.2017 r. Po wszczęciu kontroli w Spółce, została dodatkowo wszczęta przez inny organ podatkowy kontrola podatkowa wobec podmiotu zaangażowanego w dostawę towaru nabytego przez Spółkę. W dniu [...] .08.2017 r. NUS wydał postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. do dnia 31.12.2017 r. W toku kontroli podatkowej prowadzonej w Spółce na podstawie zebranych dowodów, przesłuchania świadków, ustaleń organów podatkowych dotyczących kontrahentów występujących na wcześniejszych etapach obrotu w łańcuchu dostaw, informacji przekazanych przez zagraniczny organ administracji podatkowej w Finlandii, przeprowadzonych czynności sprawdzających w innych firmach, uzyskanych informacji od kontrahentów stwierdzono nieprawidłowości w zakresie ewidencjonowania podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz podatku naliczonego: stosownie do przepisów art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a ustawy o VAT stwierdzono brak podstaw do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia wykazanego w rejestrze nabyć VAT i deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r. w odniesieniu do faktury z dnia [...] .01.2016 r. wystawionej przez firmę S.Sp, z o.o., która nie dokumentowała faktycznych zdarzeń gospodarczych; wystawiona faktura sprzedaży z dnia [...].01.2016 r. z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej nie odzwierciedlała faktycznej sprzedaży towarów. W związku z jej wystawieniem nie powstał obrót z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 2 pkt. 22, art. 5 ust. 1 pkt 5 i art. 29a ustawy o VAT, a także nie powstał obowiązek podatkowy określony w art. 20 ww. ustawy. W związku z powyższym NUS stwierdził, że wykazana kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za kontrolowany okres została zawyżona, a kwota do zwrotu niezasadna. W dniu [...] .08.2017 r. NUS wydał postanowienie, w którym zawiadomił pełnomocnika Strony, że kontrola podatkowa prowadzona w Spółce na podstawie upoważnienia do kontroli z dnia [...] .07.2016 r. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania, prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, zasadności wykazanego zwrotu podatku za miesiąc styczeń 2016 r. nie zostanie zakończona do dnia 31.08.2017 r., z uwagi na brak urzędowego potwierdzenia doręczenia postanowienia z dnia [...] .08.2017 r. W dniu [...] .08.2017 r. NUS wydał postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. do dnia 31.12.2017 r., które zostało wysłane za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu [...] .08.2017 r. Do dnia [...] .08.2017 r. postanowienie nie zostało odebrane. Z uwagi na powyższe organ podatkowy poinformował pełnomocnika Strony, że kontrola podatkowa zostanie zakończona w przewidywanym terminie do dnia 15.09.2017 r. Postanowienie zostało wysłane za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu [...] .08.2017 r.i odebrane przez pełnomocnika Strony w dniu 1.09.2017 r. W dniu [...] .12.2017 r. NUS wydał postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. do dnia 31.03.2018 r. Organ podatkowy postanowieniem z dnia [...].11.2017 r. doręczonym Stronie w dniu 16.11.2017 r. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. W toku prowadzonego postępowania podatkowego NUS pismem z dnia 29.11.2017 r. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z zapytaniem czy zakończona została kontrola podatkowa w zakresie podatku VAT wobec firmy S. Sp. z o.o. Do chwili wydania postanowienia Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. nie udzielił odpowiedzi na ww. pismo. Przesłanką przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług było wnikliwe zbadanie akt sprawy i wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności co do zasadności zwrotu. Na ww. postanowienie z dnia [...] .12.2017 r. Strona wniosła zażalenie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ odwoławczy) postanowieniem z dnia [...].03.2018 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu przywołał obszernie przepisy prawne mające zastosowanie w sprawie wraz z ich wykładnią i orzecznictwem, po czym stwierdził, że w rozpoznawanej postanowienia zostały wydane z zachowaniem terminów przewidzianych w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia postanowienia DIAS z dnia [...].03.2018 r. oraz utrzymanego nim w mocy postanowienia NUS z dnia [...] .12.2017 r. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W skardze zarzucono naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług do konkretnej daty, niebędącej w bezpośredniej korelacji z jedną z procedur wymienionych w tym przepisie oraz poprzez przedłużenie terminu, który już upłynął. Skarżąca podniosła również, że DIAS naruszył prawo poprzez nieuchylenie postanowienia wydanego z ww. naruszeniami prawa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie DIAS z dnia [...] marca 2018 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. Powyższe ustalenie determinuje granice rozpatrywanej sprawy. Zgodnie bowiem z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak słusznie zauważył NSA w wyroku z dnia 5 września 2018 r. (I FSK 1721/16) " z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd administracyjny rozstrzyga w granicach sprawy. W tym znaczeniu przedmiot postępowania przed sądem administracyjnym wyznaczony jest zakresem stosunku administracyjnego, tj. jego elementami podmiotowymi oraz przedmiotowymi: podstawą faktyczną i prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę". Poddając analizie zarzuty zawarte w skardze należy zauważyć, że Skarżący wyraża pogląd, że termin zwrotu podatku VAT za styczeń 2016 r. upłynął (wyekspirował), gdyż w dniu [...] .08. 2017 r. zakończyła się kontrola podatkowa z terminem zakończenia której związany był termin zwrotu podatku VAT. Nowy termin zwrotu podatku VAT został zakreślony postanowieniem z [...] .08.2017 r., które zostało doręczone w dniu 1.09.2017 r., a więc już po upływie terminu zwrotu podatku VAT – po upływie terminu zakończenia kontroli podatkowej. Skarżący na poparcie swojego stanowiska prawnego przywołał uchwałę NSA z dnia 24 października 2016 r. (I FPS 2/16). Ponadto Sąd wskazuje, że jak wynika z utrwalonej linii orzecznictwa sądów administracyjnych określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 ustawy o VAT termin zwrotu różnicy podatku zostaje przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Przechodząc do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy Sąd zauważa, że jest związany granicami sprawy. Powyższe oznacza, że kontroli Sądu podlega postanowienie DIAS z dnia [...] marca 2018 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r. Powyższy indywidualny akt administracyjny stanowi podstawę stosunku prawnoadministracyjnego wyznaczającego zarówno stronę podmiotową jak i przedmiotową. Sąd nie może wykroczyć poza granice wyznaczone tym stosunkiem prawnoadministracyjnym. W związku z powyższym Sąd nie może badać w ramach przedmiotowej sprawy, której granice wyznacza stosunek prawnoadministracyjny wynikający z zaskarżonego postanowienia z dnia [...] marca 2018 r. innego indywidualnego aktu administracyjnego – postanowienia z dnia [...] .08.2017 r. W niniejszej sprawie przedmiotem kontroli Sądu od strony formalne jest zatem okoliczność czy skarżone postanowienie zostało wydane i doręczone przed upływem terminu przedłużenia zwrotu podatku VAT zakreślonego w ostatecznym postanowieniu z dnia [...] .08.2017 r. Sąd stwierdza, że postanowienie organu podatkowego I instancji z dnia [...] .12.2017 r. zostało wydane i doręczone (14.12.2017 r.) przed dniem 31.12.2017 r., tj. przed upływem terminu wyznaczonego w postanowieniu z dnia [...] .08.2017 r. Będąc związanym granicami sprawy Sąd ponownie podkreśla, że nie mógł poddać kontroli postanowienia z dnia [...] .08.2017 r. W skardze nie podniesiono merytorycznych zarzutów dotyczących skarżonego postanowienia jednakże zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest związany granicami skargi. W związku z powyższym Sąd stwierdza, że nie dopatrzył się naruszania art. 87 ustawy o VAT w skarżonym postanowieniu zatem skarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.