III SA/Wa 1316/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 marca 2021 r. sprawy ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją w sprawie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz E. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS") utrzymał w mocy własne postanowienie z [...] marca 2020 r. w sprawie zawieszenia postępowania w związku z wnioskiem E. sp. o.o. (dalej "skarżąca") o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2019 r. dotyczącej wymiaru podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. Z akt sprawy wynika, że DIAS decyzją z [...] czerwca 2019 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. z [...] maja 2018 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. Skarżąca wniosła skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. WSA w Warszawie wyrokiem z 17 marca 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1785/19 oddalił skargę na ww. decyzję. Pomimo złożenia skargi na decyzję ostateczną w sprawie wymiaru za grudzień 2021 r., pismem z 16 stycznia 2020 r. Skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją DIAS z [...] czerwca 2019 r. w zakresie, w jakim utrzymywała ona w mocy decyzję organu I instancji, tj. w zakresie dotyczącym grudnia 2011 r. Do dnia wniesienia przez Spółkę wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją, do DIAS nie wpłynął odpis wyroku wydanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ze stwierdzeniem jego prawomocności. Mając na uwadze powyższe, DIAS postanowieniem z [...] marca 2020 r. zawiesił postępowanie w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną DIAS z dnia [...] czerwca 2019 r., do czasu wpływu do Izby Administracji Skarbowej w W. odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego wraz z aktami sprawy, kończącego postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie ze skargi na ww. decyzję. Skarżąca złożyła zażalenie na ww. postanowienie DIAS. Zaskarżonym postanowieniem DIAS utrzymał w mocy własne postanowienie z [...] marca 2020 r. w sprawie zawieszenia postępowania z wniosku z dnia 16 stycznia 2020 r. o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2019 r. do czasu wpływu do Izby Administracji Skarbowej w W. odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego wraz z aktami sprawy, kończącego postępowanie sądowoadministracyjne w sprawie ze skargi na ww. decyzję. Skarżąca zaskarżyła ww. postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 poz.1325 t.j. z dnia 2020.07.31 zwana dalej "O.p.") poprzez błędną wykładnię, sugerującą, że w przedmiotowej spraw nie zaistniała obligatoryjna przesłanka zawieszenia postępowania z wniosku o wznowienie postępowania, pomimo tego, iż dla uznania wniosku za prawidłowy pod względem formalnym bez znaczenia jest rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w sprawie głównej, 2) art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 241 § 1 O.p. poprzez nieuzasadnione (tj. oparte na błędnej wykładni regulacji prawnych dotyczących instytucji wznowienia postępowania podatkowego, nie tylko przepisów powyższego aktu prawnego, lecz również rozstrzygnięć sądów administracyjnych) wydanie postanowienia o zawieszeniu postępowania z wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzjami ostatecznymi, pomimo spełnienia wymogów formalnych i zaistnienia wszystkich przesłanek określonych w przepisach prawa, koniecznych do wznowienia postępowania, 3) art. 243 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie i niewydanie postanowienia o wznowieniu postępowania, pomimo braku przesłanek negatywnych umożliwiających wszczęcia postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Sąd uznał skargę za zasadną, ponieważ organ zawiesił postępowanie o wznowienie nie wydając wcześniej postanowienia o wznowieniu postępowania. Co prawda w doktrynie i orzecznictwie zauważana jest rozbieżność poglądów dotycząca daty wszczęcia postępowania wznowieniowego na wniosek strony, to jednak przeważający jest pogląd uznający wydanie postanowienia o wznowieniu za moment wszczęcia postępowania o wznowienie. Sam wniosek o wznowienie jeszcze nie wszczyna postępowania o wznowienie. Problem ten był przedmiotem rozstrzygnięć sądowych na podstawie zarówno ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r. poz. 2096 oraz z 2019 r. poz. 60, 730, 1133 i 2196 dalej k.p.a.) oraz Ordynacji podatkowej. W piśmiennictwie (Babiarz Stefan i inn., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI WKP 2019 - komentarz, stan prawny: 1 kwietnia 2019 r., inne wydania (10) prezentowany jest pogląd, z którym Sąd się zgadza, że złożenie przez stronę pisma zawierającego żądanie wznowienia postępowania nie może być utożsamiane z wszczęciem postępowania administracyjnego. Z uwagi na unormowanie art. 243 § 1 O.p. nie znajduje tu zastosowania przepis art. 165 § 3 O.p.. Po wniesieniu podania organ podejmuje określone czynności, ale nie są to czynności procesowe postępowania administracyjnego. Jest to postępowanie wstępne, tzw. wznowieniowe. W toku tego postępowania organ podatkowy ogranicza się do badania, czy: 1) żądanie pochodzi od strony lub od organizacji społecznej, która uczestniczyła w postępowaniu zwyczajnym na prawach strony (art. 133a § 1–3); 2) strona ma zdolność do czynności prawnych; 3) żądanie dotyczy postępowania zakończonego decyzją lub postanowieniem (dopuszczalność wznowienia postępowania w sprawie zakończonej postanowieniem wynika z art. 219); 4) kwestionowana decyzja lub postanowienie ma charakter ostateczny; 5) w żądaniu wskazano podstawę wznowienia; 6) w przypadku żądania na podstawie pkt 4 i 8 § 1 art. 240 zachowano miesięczny termin. W razie cofnięcia żądania wznowienia postępowania przed zakończeniem etapu pierwszego organ podatkowy nie może umorzyć postępowania, które się przecież nie toczyło, lecz powinien pozostawić podanie bez rozpatrzenia (art. 169 § 4 O.p.). - Babiarz Stefan i inn., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI WKP 2019 - komentarz, stan prawny: 1 kwietnia 2019 r., inne wydania (10). Po sprawdzeniu, że zostały spełnione wszystkie przesłanki formalne, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Otwiera ono fazę postępowania określaną jako postępowanie wznowione, w odróżnieniu od postępowania wznowieniowego (wstępnego), które toczyło się do chwili wydania wspomnianego postanowienia. Dopiero w tej fazie dopuszczalne jest badanie, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy wznowienia albo czy zachodzą podstawy wymienione w postanowieniu o wznowieniu postępowania z urzędu. Obok badania podstaw przedmiotem postępowania jest także rozstrzygnięcie istoty sprawy. Takie same regulacje prawne funkcjonują w k.p.a. Wypowiadany jest pogląd, że w sprawach tego rodzaju nie stosuje się normy zawartej w art. 61 § 3 k.p.a., dlatego wszczęcie postępowania w sprawie wznowienia następuje z datą wydania postanowienia na podstawie art. 149 § 1 k.p.a.. Dopiero z tą datą aktualizuje się obowiązek organu powiadomienia wszystkich stron postępowania o jego wszczęciu. Wprawdzie czynności organu podejmowane pomiędzy złożeniem podania przez stronę a wydaniem postanowienia mają na celu rozpoznanie złożonego podania, ale mają one charakter pozaprocesowy, wewnętrzny – nie są podejmowane w ramach postępowania administracyjnego (zob. wyrok NSA z 18 stycznia 2011 r., II OSK 95/10, LEX nr 953098, oraz podane tam orzecznictwo). Pogląd ten jest akceptowany w doktrynie [por. B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks..., art. 149, pkt I.2; K. Sobieralski [w:] A. Mudrecki (red.), Kodeks Postępowania Administracyjnego. Komentarz dla praktyków, Gdańsk 2008, s. 411]. Co prawda z art. 241 § 1 O.p. wynika możliwość wznowienia postępowania zarówno z urzędu, jak i na wniosek strony, jednakże komentowany przepis nie różnicuje formy wszczęcia postępowania wznowieniowego ze względu na tę okoliczność. Postępowanie jest zatem zawsze wznawiane postanowieniem właściwego organu. Przyjąć więc należy, że wniosek strony jest zatem impulsem dla organu do podjęcia czynności wstępnych, mających charakter pozaprocesowy, których celem będzie zbadanie dopuszczalności wznowienia postępowania. Jeżeli organ uzna wznowienie postępowania za niemożliwe, to wydaje postanowienie o odmowie wznowienia postępowania. Nie można wówczas mówić o dacie wszczęcia postępowania wznowieniowego, podobnie jak w przypadku odmowy wszczęcia postępowania zwykłego na podstawie art. 165a § 1 O.p. Ergo czynności organu podejmowane pomiędzy złożeniem podania przez stronę a wydaniem postanowienia mają charakter pozaprocesowy, wewnętrzny i nie są podejmowane w ramach toczącego się postępowania administracyjnego. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy nie można zawiesić postępowania, które nie jest wszczęte. Skoro, co jest w sprawie niewątpliwe, nie zostało wydane postanowienie o wszczęciu postępowania, to nie toczy się ono, a zatem nie można go zawiesić. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.