III SA/Wa 1332/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie sędzia WSA Marek Krawczak (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Sękowska, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi T. K. i M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za miesiące od kwietnia do grudnia 2012 r. oraz od stycznia do marca 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości. Prezydent W. decyzją z [...] czerwca 2013 r. odmówił T. K., M.K. oraz R. K. (zwani dalej "Podatnikami" lub "Skarżącymi") umorzenia zaległego podatku od nieruchomości za kwiecień do grudnia 2012 r. i styczeń do marca 2013 r. w wysokości 850 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 55 zł. W uzasadnieniu wskazał, że podaniem z 8 kwietnia 2013 r. T. K., M. K. oraz R. K. zwrócili się do Prezydenta W. o umorzenie podatku za 2012 oraz 2013 rok wraz z odsetkami. W uzasadnieniu wniosku wskazali argumenty przemawiające za umorzeniem ww. zaległości. W szczególności podali, że Kanał [...] wypływający na wprost posesji zagraża ponowna powodzią - intensywne opady powodują gromadzenie się liści i gałęzi w rowie, co podnosi stan wody i może spowodować podtopienia, brak środków na opłacenie podatku od nieruchomości z powodu całkowitego remontu budynku i strat po poprzednich powodziach. Organ wskazał, że w sprawie nie dopatrzył się okoliczności, które można uznać za wyjątkowe i nadzwyczajne, o których stanowi przepis art. 67 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) zwanej dalej "O.p.". Zaległość podatkowa powstała na skutek nie wypełnienia obowiązku podatkowego zapłaty każdej z wymagalnych rat podatku od nieruchomości. W odwołaniu od powyższej decyzji Podatnicy wnieśli o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez umorzenie zaległości podatkowej lub rezygnację z pobierania podatku dopóki nie zostaną udrożnione rowy odprowadzające wodę. Ponadto powtórzyli argumenty, które ich zdaniem przemawiały za umorzeniem zaległości podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z [...] lutego 2014 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu powołało się na art. 67a § 1 i art. 67b O.p. oraz wskazało, że analiza akt sprawy daje podstawy do uznania, że argumenty wniosku i odwołania nie mają charakteru o jakim mowa w art. 67a § 1 O.p. Argumenty, na które powołują się Podatnicy nie są konsekwencją nadzwyczajnych zdarzeń o charakterze losowym, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji odwołujących, na które nie mieli oni wpływu i które powstały z przyczyn od nich niezależnych (losowych). Podatnicy nie utracili też z powodu nadzwyczajnych okoliczności ani możliwości zarobkowania ani majątku. Biorąc więc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności, należy stwierdzić, iż organ podatkowy I instancji prawidłowo ocenił okoliczności sprawy i właściwie zważył interes podatników i kolidujący z nim interes budżetu gminy. Organ podkreślił, że rozstrzygnięcia dotyczące umorzeń zobowiązań podatkowych są wydawane w ramach tzw. uznania administracyjnego. Co oznacza, że przepis prawa pozwala organowi podatkowemu na wybór rozstrzygnięcia oraz, że nie musi udzielić takiej ulgi każdemu podmiotowi, który o nią wnosi, jak też w każdej żądanej wysokości. Nawet zaistnienie jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie musi prowadzić do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia. Ustawodawca nie wskazał bowiem sytuacji, w której organ miałby obowiązek zastosowania ulgi. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. analiza decyzji pierwszej instancji oraz materiału dowodowego sprawy nie dała podstaw do uznania, by organ pierwszej instancji dopuścił się uchybień w postępowaniu dowodowym. Organ podatkowy pierwszej instancji w trakcie prowadzonego postępowania wzywał Skarżących do udzielenia wszelkich informacji dotyczących aktualnej sytuacji materialnej. W toku postępowania organ podatkowy umożliwił Skarżącym wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, ocenił na podstawie zebranego materiału dowodowego wszystkie okoliczności sprawy, wyjaśnił w uzasadnieniu decyzji jakimi przesłankami kierują się organy podatkowe w przypadku rozpatrywania wniosków o przyznanie ulg w spłacie należności w trybie art. 67a § 1 O.p., oraz jakimi przesłankami kierował się odmawiając przyznania wnioskowanej ulgi w spłacie należności. W ocenie Kolegium zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do wydania decyzji z uwzględnieniem przesłanek wynikających z zapisu art. 67a § 1 O.p. Dokonując przedmiotowej oceny uwzględnił materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy mając przy tym na uwadze sytuację przedstawioną przez zobowiązanego. Ustalenia organu podatkowego pierwszej instancji mieszczą się w granicach swobodnej oceny dowodów, a będące jej wynikiem rozstrzygnięcie, pozostawione uznaniu administracyjnemu, nie nasuwa zastrzeżeń, mieści się bowiem w dyspozycji art. 67a § 1 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wnieśli o przywrócenie znaków granicznych między działkami przy ul. [...] a [...] oraz wykupienie powierzchni ich działki zajętej przez Kanał [...] lub wydzierżawienie tej powierzchni i ponowne wyliczenie podatku za naszą własności. Zarzucili że: 1. - Od roku 1962 pobierany jest niesłusznie podatek za teren wykorzystywany przez W. w W. na Kanał [...] odprowadzający wody opadowe i ścieki z [...] i Osiedla P. a biegnący przez ich działkę zajmując nim 432 m2 jej powierzchni, (powinien być własnością Skarbu Państwa). W roku 1983 była prowadzona sprawa dotycząca wywłaszczenia gruntów pod Kanał i wtedy powinno się tą sprawę załatwić jak z innymi działkami. 2. - Urzędnicy podlegli Burmistrzowi i Prezydenta W. wbrew prawu budowlanemu i własności zalegalizowali samowolę budowlaną i nadbudowę stojących w ostrej granicy działek budynków gospodarczych przy ul. [...]. 3. - Urzędy Państwowe odmawiając przywrócenia znaków granicznych między działkami umożliwił również na samowolne przesunięcie granicy działki na ich powierzchnię zajmując w ten sposób ok. 70 m2 naszej własności(Sygn. akt. [...]) przez sąsiada z ul. [...]. 4. - Niewłaściwą dbałość o stan rowów biegnących przez [...] powoduje spiętrzanie wód opadowych przed wlotem do Kanału [...] i ciągłe podtapianie ich działki. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 2 września 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił skargę R. K. z uwagi na fakt jej przedwczesnego złożenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, iż zaskarżona decyzja oparta została o przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p., który stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Mając na uwadze specyfikę postępowania dotyczącego udzielenia ulgi płatniczej podkreślić trzeba, że (jak przyjmuje się powszechnie w orzecznictwie sądowym, w tym m.in. w wyroku NSA z 13 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 617/07, LEX nr 469711), aby decyzje uznaniowe nie były dowolne, winny zawierać uzasadnienie odpowiadające rygorom art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie decyzji ma na celu bowiem wykazanie prawidłowości procesu myślowego, który doprowadził do ustalenia treści rozstrzygnięcia. Motywy decyzji winny odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśnić tok rozumowań prowadzących do zastosowania konkretnego przepisu prawa materialnego do rzeczywistej sytuacji faktycznej. Powinny być one tak ujęte, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy. Oznacza to, że uzasadnienie takiego orzeczenia nie może odwoływać się jedynie do ogólnych zasad postępowania podatkowego i powszechności obowiązku płacenia podatków, ale przekonywująco i jasno uzasadniać fakty, które odnoszą się do potwierdzenia istnienia lub nieistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Uzasadnienie decyzji uznaniowej nie może pozostawiać wątpliwości, że wszystkie okoliczności zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. Należy również przypomnieć, iż w myśl art. 127 O.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Dwuinstancyjność postępowania jest zasadą konstytucyjną, silnie związaną z zasadą państwa prawnego. Na gruncie postępowania podatkowego oznacza ona możliwość merytorycznego badania tej samej sprawy podatkowej przez dwa organy. Rozstrzygnięta sprawa, o ile strona zdecyduje się wnieść odwołanie, jest badana przez organ odwoławczy (zob. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt I GSK 226/10, LEX nr 744736). Wskazać należy, że obowiązkiem organu odwoławczego w każdej sprawie – w myśl zasady dwuinstancyjności postępowania - jest ponowne merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, gdyż sprawa administracyjna rozstrzygnięta po raz pierwszy jest otwarta do ponownego orzekania, jeżeli zostanie wniesiony zwykły środek prawny (J. Borkowski, Glosa do wyroku SN z dnia 17 kwietnia 1997 r., sygn. akt III RN 12/97, OSP 1998, z. 5, poz. 99). Dla uznania, iż zasada dwuinstancyjności postępowania została zrealizowana, nie wystarczy samo stwierdzenie, że w sprawie zapadły dwa rozstrzygnięcia dwóch organów różnych stopni. Poprzestanie na takim ustaleniu oznaczałoby formalne rozumienie zasady (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 1998 r., sygn. akt IV SA 2058/97). Tak więc organ odwoławczy ma obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2001 r., sygn. akt III SA 913/00 oraz z dnia 19 marca 2002 r., sygn. akt III SA 181/00). Innymi słowy chodzi o to, by "przeprowadzono dwukrotnie merytoryczne postępowanie, by dwukrotnie oceniono dowody, w sposób rzeczowy i poważny przeanalizowano wszelkie argumenty i opinie, i w konsekwencji doprowadzono do wydania takiego rozstrzygnięcia, które najlepiej odpowiadać będzie prawu, interesowi publicznemu i słusznym interesom strony" (uzasadnienie uchwały Sądu Najwyższego z dnia 1 grudnia 1994 r., sygn. akt III AZP 8/94, OSNAPiUS 1995, nr 7, poz. 82). W rozpatrywanej sprawie treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje jednoznacznie, że organ odwoławczy prowadził postępowanie z uchybieniem powyższych zasad. Należy zauważyć, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji SKO odnosząc się do sytuacji finansowej Skarżących jedynie wskazało, że "Analiza akt niniejszej sprawy daje podstawy do uznania, że argumenty wniosku i odwołania nie mają jednak charakteru o jakim mowa w powołanym wyżej art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe nie jest konsekwencją nadzwyczajnych zdarzeń o charakterze losowym, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji odwołujących, na które nie miał on wpływu i które powstały z przyczyn od niego niezależnych (losowych). Zaległość podatkowa, której jest skutkiem nie terminowego opłacania poszczególnych rat podatku od nieruchomości. Skarżący nie utracili też z powodu nadzwyczajnych okoliczności ani możliwości zarobkowania ani majątku. Biorąc więc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności, należy stwierdzić, iż organ podatkowy I instancji prawidłowo ocenił okoliczności sprawy i właściwie zważył interes podatników i kolidujący z nim interes budżetu gminy". Organ odwoławczy nie tylko nie rozpoznał na nowo sprawy, ale także nie odniósł się do wszystkich zarzutów odwołania. Ponadto, w dniu 11 lutego 2014 r. Skarżący złożyli pismo do organu odwoławczego, w którym opisali swoją ciężką sytuację życiową oraz finansową. Skarżący podkreślili, że żyją na poziomie ubóstwa: T. K. osiąga dochody w wysokości 719,00 zł, M. K. w wysokości 1980 zł, natomiast R. K. jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku. W toku postępowania podatkowego M. K. oraz R. K. wskazywali także, że ich stan zdrowotny jest zły. SKO w zaskarżonej decyzji nie ustosunkowało się jednak w jakikolwiek sposób do ww. kwestii. Organ odwoławczy wskazał co prawda, jakimi kryteriami należy kierować się przy badaniu przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, jednak tych kryteriów nie odniósł do konkretnej sprawy, będącej przedmiotem postępowania. Nie ulega wątpliwości, że wyczerpujące uzasadnienie decyzji organu odwoławczego w niniejszej sprawie winno zawierać szczegółowe rozważania dotyczące sytuacji finasowo-ekonomicznej każdego z wnioskodawców występujących z wnioskiem o umorzenie podatku od nieruchomości (podatników), którzy domagali się zastosowania ulgi płatniczej. Natomiast SKO stwierdziło jedynie, iż "powtórna analiza całokształtu sprawy doprowadza do takich samych wniosków, do jakich doszedł organ podatkowy pierwszej instancji". Należy zauważyć, iż chociaż organ odwoławczy nie jest związany treścią zarzutów zgłoszonych przez stronę, to jednak do zarzutów tych powinien ustosunkować się w pierwszej kolejności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 sierpnia 1984 r., sygn. akt II SA 742/84, ONSA 1984/2/67). Ocena tychże zarzutów i wskazanie argumentów, które przesądziły o ich uwzględnieniu lub braku ich zasadności winny stanowić niezbędny element uzasadnienia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. Ww. wady uzasadnienia zaskarżonej decyzji stanowią naruszenie przepisu art. 210 § 4 w zw. z art. 124 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Staranność przekazywania podatnikowi argumentów wykorzystywanych przy jej formułowaniu jest istotnym elementem funkcji perswazyjnej uzasadnienia (por. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 listopada 2001 r., sygn. akt II SA/Lu 629/00). Chodzi bowiem o to, by organ w sposób wyczerpujący i jawny wskazał stronie motywy, które w jego ocenie stanowią o ich bezzasadności. Strona nie może być zdana w tym zakresie na swoje domysły. Organ podatkowy powinien podjąć starania, aby strona została przekonana o zasadności wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Tylko bowiem takie zachowanie będzie realizowało zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, którego istotą jest to, by każdy uczestnik postępowania był przekonany, że bierze udział w rzetelnie prowadzonym procesie, i że jego stanowisko zostało poważnie wzięte pod uwagę, a jeżeli zapadło negatywne rozstrzygnięcie, to przyczyną tego są istotne powody (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 1994 r., sygn. akt III ARN 2/94, OSNAPiUS 1994, nr 1, poz. 2 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 1997 r., sygn. akt III RN 94/96, OSNAPiUS 1997, nr 19, poz. 366). Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd zawsze związany jest granicami sprawy, w której skargę wniesiono i nie może wkraczać swoimi ocenami prawnymi w sprawę inną niż ta, jaka była przedmiotem postępowania przed organami administracji. Sprawę rozpatrywaną przez sąd określa skarżący, wskazując konkretny akt (decyzję, postanowienie, interpretację), którego skarga dotyczy. Skarżący wnieśli skargę na decyzję w przedmiocie odmowy umorzenia należności podatkowych ich obciążających, a zatem tylko ta decyzja i poprzedzające jej wydanie postępowanie podatkowe, mogły być przedmiotem rozpoznania Sądu. W tak zakreślonych granicach sprawy Sąd nie mógł ani badać i orzekać o podniesionych przez Skarżących kwestiach związanych z zweryfikowaniem obecnej sytuacji dotyczącej własności i powierzchni działki Skarżących z której nie mogą wykorzystywać bez ograniczeń, w szczególności m.in. z przywróceniem znaków granicznych między działkami przy ul. [...] a [...], czy też wykupu powierzchni działki zajętej przez K.G. lub wydzierżawienie tej powierzchni i ponownego wyliczenia podatku. Kwestia prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości za wskazaną w skardze nieruchomość jest kwestią odrębną od ulgi w spłacie należności z tytułu podatku od nieruchomości, podlegającą rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu. Innymi słowy, spór o zasadność wymiaru podatku od nieruchomości nie może toczyć się w postępowaniu o udzielenie ulgi w spłacie tej należności. Reasumując, wskazane powyżej naruszenia powodują, że zaskarżony akt uchyla się spod merytorycznej kontroli Sądu. Należy przy tym podkreślić, że nie jest rzeczą Sądu poszukiwanie argumentów przemawiających za zasadnością stanowiska organu, czy też odpowiedź na postawione w toku postępowania przed organem zarzuty. Z mocy bowiem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne powołane są do kontroli działań organów administracji publicznej, a tym samym nie mogą ich w tych działaniach zastępować. Z powyższych względów Sąd uznał, że wskazane naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni poczynione wyżej rozważania, co znajdzie swoje odzwierciedlenie w prawidłowo, tj., zgodnie z art. 210 § 4 O.p. uzasadnionym rozstrzygnięciu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., rozważy zasadność żądania Skarżącego w kontekście art. 67a §1 pkt 3 O.p. i wyczerpująco zbada istnienie przesłanek umorzenia zaległości podatkowych określonych w art. 67a §1 pkt 3 O.p., a następnie podejmie decyzję w ramach uznania administracyjnego. W szczególności organ ten omówi i rozważy zdarzenia wskazywane przez stronę skarżącą jako przyczyny uniemożliwiające jej opłacenie zaległości, objętej wnioskiem o umorzenie oraz oceni zasadność żądania Skarżących w kontekście ich aktualnej sytuacji finansowej i zdrowotnej. W związku z uwzględnieniem skargi Sąd zastosował art. 152 p.p.s.a. i określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.