III SA/Wa 1356/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Anna Wesołowska (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Joanna Wodzińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi P. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od marca do lipca 2014 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. (NUS), określił Skarżącemu, P.W., wysokość kwoty do wpłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej : "ustawa"), za: marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2014 r Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w W. (DIS) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podstawą faktyczną decyzji organów obu instancji było ustalenie, że Skarżący w rejestrze sprzedaży ujął faktury VAT wystawione na m.in. na następujące podmioty: : - T.G., nr [...] z dnia 31.03.2014 r., netto: 6 666,66 zł, podatek VAT: 1 533,33 zł (sprzedaż mebli), nr [...] z dnia 01.04.2014 r., netto: 5 365,86, podatek VAT: 1 234,14 (sprzedaż mebli); - R.R., nr [...] z dnia 23.04.2014 r., netto: 3 600,00 zł, podatek VAT: 828,00 zł (usługi transportowe), nr [...] z dnia 28.04.2014 r., netto: 6 400,00 zł, podatek VAT: 1 472,00 zł (usługa spawalnicza), nr [...] z dnia 23.06.2014 r., netto: 4 900,00 zł, podatek VAT: 1 127,00 zł (usługa spawalnicza), nr [...] z dnia 24.06.2014 r., netto: 5 100,00 zł, podatek VAT: 1 173,00 zł (usługa transportowa), nr [...] z dnia 30.07.2014 r., netto: 5 000,00 zł, podatek VAT: 1 150,00 zł (usługa spawalnicza); - P.K., nr [...] z dnia 14.05.2014 r., netto: 40 000,00 zł, podatek VAT: 9 200,00 zł (roboty ziemne, porządkowanie terenu), nr [...] z dnia 30.05.2014 r" netto: 40 000,00 zł, podatek VAT: 9 200,00 zł (roboty ziemne, porządkowanie terenu), nr [...] z dnia 03.06.2014 r., netto: 20 000,00 zł, podatek VAT: 4 600,00 zł (roboty ziemne, porządkowanie terenu), nr [...] z dnia 31.07.2014 r., netto: 40 000,00 zł, podatek VAT: 9 200,00 zł (roboty ziemne); - R. Sp. z o.o., nr [...] z dnia 30.07.2014 r., netto: 20 000,00 zł, podatek VAT: 4 600,00 zł (wykonanie instalacji gazowej); - M.B., nr [...] z dnia 30.07.2014 r., netto: 26 000,00 zł, podatek VAT: 5 980,00 zł (montaż instalacji wentylacji), nr [...] z dnia 31.07.2014 r., netto: 32 479,68 zł, podatek VAT: 7 470,32 zł (montaż instalacji wentylacji), nr [...] z dnia 31.07.2014 r., netto: 19 520,33 zł, podatek VAT: 4 489,67 zł (montaż instalacji wentylacji). Łączna wartość ww. faktur VAT: netto: 275 032,53 zł, podatek VAT: 63 257,46 zł. Organy ustaliły, że powyższe faktury nie dokumentują rzeczywistych czynności, tj. opisane na fakturach zdarzenia gospodarcze nie miały miejsca pomiędzy podmiotami w nich wskazanymi. Wykonanie usług objętych powyższymi fakturami zanegowane zostało przez Skarżącego. Odbiorcy powyższych faktur potwierdzili natomiast wykonanie usług nimi objętych, posiadają dowody na fakt uregulowania płatności za wykonane usługi czy dostarczone na ich rzecz towary i odliczyli podatek VAT z nich wynikający. Płatności zrealizowane zostały w gotówce, przy czym fakt ich dokonania potwierdzony został pisemnie przez R.S., ustanowionego przez Skarżącego pełnomocnikiem. W konsekwencji, w ocenie organów obu instancji, powyższy stan faktyczny uzasadniał zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący wniósł do tutejszego sądu skargę podnosząc zarzuty : 1. naruszenia prawa materialnego, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie przepisów art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 103 § 1 k.c. polegające na przyjęciu, że Skarżący jako właściciel firmy A. poprzez ustanowionego pełnomocnika tj. R.S. wystawił i wprowadził do obrotu prawnego faktury VAT objęte niniejszym postępowaniem, podczas gdy z ustaleń Organu podatkowego, a także ze zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego wynika, że faktury te wystawił jego pełnomocnik R.S., działając bez wiedzy i zgody Skarżącego, przez co przekroczył zakres udzielonego mu pełnomocnictwa oraz nadużył umocowania, co skutkowało nieważnością dokonanych przez niego czynności prawnych. 2. naruszenie przepisów prawa procesowego, a konkretnie art. 80 k.p.a., mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w postaci wyjaśnień Skarżącego i przyjęcie, że Skarżący miał świadomość tego, że R.S. może działać na szkodę firmy A., że nie weryfikował w żaden sposób działań podejmowanych w jego imieniu, co świadczy o wykazaniu braku należytej staranności przy prowadzeniu działalności gospodarczej, podczas gdy Skarżący nie miał żadnej możliwości zasięgnięcia wiedzy o nieuczciwych działaniach pełnomocnika, a gdy tylko się o nich dowiedział, zgłosił sprawę do Prokuratury i cofnął udzielone pełnomocnictwo. Z uwagi na powyższe, Skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz rozstrzygnięcie o kosztach postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2017 r. Sąd na wniosek pełnomocnika Skarżącego sąd dopuścił dowód z dokumentów w postaci postanowienia z dnia 15 lutego o umorzeniu śledztwa przeciwko R.S. z uwagi na śmierć podejrzanego oraz z dnia 29 marca 2017 r. w przedmiocie dowodów rzeczowych po umorzeniu postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Skarga jest niezasadna, zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji odpowiadają prawu. Na wstępie wskazać należy, że okolicznością niesporną w sprawie, jest w ocenie sądu fakt, iż Skarżący udzielił R.S. w dniu 14 października 2013 r. poświadczonego notarialnie pełnomocnictwa do reprezentowania go we wszystkich sprawach związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej pod nazwą A. z siedzibą w B. przy ul. [...] NIP: [...], a w szczególności do "występowania we wszelkich sprawach wobec osób fizycznych i osób prawnych, urzędów, organów administracji rządowej i samorządowej, zawierania umów oraz podpisywania wszelkiego rodzaju dokumentów handlowych, wypełniania i składania deklaracji podatkowych oraz dokonywania rozliczeń wszelkich należności na rzecz Skarbu Państwa bądź Gminy, wystawiania, odbierania i podpisywania rachunków i faktur VAT, odbioru korespondencji i przesyłek pocztowych a także do dokonywania wszelkich czynności, które w zakresie niniejszego pełnomocnictwa okażą się potrzebne ". Sąd wskazuje w tym miejscu, że R.S., jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, traktowany był przez osoby zatrudnione przez Skarżącego jako jego wspólnik (zeznania B.S., księgowej Skarżącego z dnia 24 marca 2015 r., zeznania M.O., pracownika Skarżącego, z dnia 29 maja 2015 r.). Za wspólnika Skarżącego uważali R.S. również niektórzy kontrahenci, na rzecz których wystawione zostały zakwestionowane faktury (zeznania R.R., z dnia 30 kwietnia 2015 r.). T.G. wskazał że R.S. przedstawiał się jako A. (zeznania z dnia 30 kwietnia 2015 r.) O zaufaniu, jakim darzył Skarżący swojego pełnomocnika świadczy również przyjęty pomiędzy nimi system rozliczeń. Jak zeznał Skarżący w trakcie przesłuchania w dniu 15 maja 2015 r. rozliczał się z R.S. w ten sposób, że R.S. był upoważniony do jego konta w banku, miał wyrobioną do niego kartę do bankomatu, jeżeli potrzebował pieniędzy mówił Skarżącemu ile miał mu przelać i Skarżący kwotę tę przelewał. Należy również zwrócić uwagę na fakt, że jak wynika z zeznań księgowej Skarżącego, B.S., zakwestionowane faktury dostarczył jej Skarżący i w momencie ich przekazania nie zgłaszał żadnych zastrzeżeń. Dopiero kiedy okazało się, że powstała wysoka kwota podatku VAT do zapłaty i księgowa skserowała powyższe faktury, Skarżący stwierdził, że na fakturach tych są nie jego podpisy. W świetle powyższego uznać należy, że R.S. ustanowiony został przez Skarżącego jego pełnomocnikiem, traktowany był zarówno przez pracowników Skarżącego jak i przez część jego kontrahentów jako jego wspólnik i w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa wystawił część spornych faktur, Sąd podkreśla w tym miejscu, że jak wynika z zeznań Skarżącego, dwie z zakwestionowanych faktur, to jest faktury z dnia 23 kwietnia 2014 r., oraz z dnia 28 kwietnia 2014 r. wystawione na rzecz firmy R.R., podpisane zostały przez Skarżącego (zaznania Skarżącego z dnia 17 kwietnia 2015 r.). W złożonym w dniu 27 stycznia 2015 r. zawiadomieniu o popełnieniu przestępstwa Skarżący wskazał, że nie wykonał czynności objętych spornymi fakturami. W toku postępowania podatkowego a następnie sądowoadministracyjnego podnosił, że nie wiedział o wystawieniu spornych faktur a ich wystawienie było następstwem przekroczenia przez R.S. zakresu udzielonego mu pełnomocnictwa, gdyż nie upoważniał swojego pełnomocnika do podejmowania działań niezgodnych z prawem. Ustosunkowując się do powyższych twierdzeń wskazać należy, że z całokształtu okoliczności faktycznych sprawy wynika, że R.S. był pełnomocnikiem Skarżącego, pracownicy i kontrahenci uznawali go nawet za wspólnika Skarżąca. Co więcej, sam Skarżący wskazywał, że R.S. dawał mu małe pieniądze gotówką za jakieś faktury (zeznania z dnia 17 kwietnia 2015 r. ) Wobec powyższego, fakt wystawienia przez R.S. faktur, które nie dokumentują czynności rzeczywiście wykonanych pomiędzy wskazanymi w nich podmiotami wywołuje skutki prawne na gruncie ustawy w stosunku do podmiotu, w imieniu którego pełnomocnik ten działał, czyli w realiach niniejszej sprawy w stosunku do Skarżącego. Zasadnie zatem organy przyjęły, że do kwot podatku od towarów i usług wynikających z wymienionych w decyzji faktur zastosowanie znajdzie art. art. 108 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Skarżący wskazywał, że czynności dokonane przez R.S. a polegające na wystawieniu spornych faktur jako dokonane z przekroczeniem pełnomocnictwa winny być uznane za nieważne. W tym zakresie Skarżący powoływał się na art. 103 § 1 k.c. Sąd wyjaśnia, że powołany przepis kodeksu cywilnego dotyczy ważności umowy zawartej przez osobę działającą jako tzw. falsus procurator (fałszywy pełnomocnik), przy czym skutek zawartej przez rzekomego pełnomocnika umowy w postaci nieważności następuje dopiero po definitywnej odmowie potwierdzenia, a także z bezskutecznym upływem zakreślonego terminu. Z materiału dowodowego niniejszej sprawy nie wynika, by Skarżący złożył podmiotom, które były odbiorcami zakwestionowanych faktur oświadczenia o odmowie potwierdzenia umowy. Co więcej, z zeznań kontrahentów wynika, że otrzymywali od Skarżącego wezwania do zapłaty faktur (zeznania M.B. z dnia 21 kwietnia 2015 r., zeznania R.R. z dnia 13 kwietnia 2015 r.). W ocenie sądu podstawowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy było natomiast udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji w której pełnomocnik wystawił faktury wskazując w nich jako wystawcę swojego mocodawcę, to okoliczność, że czynności objęte spornymi fakturami nie zostały wykonane przez mocodawcę, wykazanego jako wystawca faktury, uzasadnia zastosowanie wobec niego art. 108 ustawy. W ocenie sądu na tak postawione pytanie należało udzielić odpowiedzi twierdzącej. Sąd wskazuje w tym miejscu, że w wyroku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (I FSK 359/12) NSA uznał, że osobą odpowiedzialną za podatek wykazany na fakturze jest podmiot, którego danymi się posłużono, nawet jeśli w toku postępowania wykazano, że faktury wystawiał pracownik tego podmiotu bez wiedzy i woli tego podmiotu. Uzasadniając powyższy pogląd NSA wskazał, że art. 108 ustawy o VAT, przenosi do polskiej ustawy postanowienia art. 21 ust 1 lit. d Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku a obecnie art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L z 2006r nr 347/1 dalej Dyrektywa 112). Jednolite orzecznictwo sądowe prezentuje pogląd, że znajduje on zastosowanie do wszystkich faktur, w tym tzw. pustych faktur, które nie dokumentują żadnej czynności (tak NSA w wyroku z 29 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1537/11, w wyroku z 16 czerwca 2010r I FSK 1030/09, wyroku z 11 grudnia 2009 r., sygn. akt I FSK 1149/08; dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA wyjaśnił również, że analizowany przepis nakłada obowiązek zapłaty podatku na osobę figurującą jako sprzedawca (wystawca) faktury, zatem brak jest podstaw do obciążenia tym podatkiem podmiotu, który działając nawet z przekroczeniem umocowania, wystawił daną fakturę. Sąd podkreśla w tym miejscu, że materiał dowodowy zebrany w niniejszej sprawie nie pozwala na kategoryczne stwierdzenie, że zakwestionowane faktury wystawiane były przez R.S. bez wiedzy i woli Skarżącego. Wątpliwości w tym zakresie budzi zarówno pozycja R.S. w firmie Skarżącego, fakt dostarczenia zakwestionowanych faktur księgowej właśnie przez Skarżącego, sposób rozliczania się Skarżącego z R.S. poprzez umożliwienie mu dostępu do konta bankowego, podana przez Skarżącego informacja, że otrzymywał do swojego pełnomocnika drobne kwoty z tytułu jakiś faktur, okoliczność, że Skarżący sam wystawił dwie z zakwestionowanych faktur a następnie wzywał odbiorców tychże faktur do zapłaty. Sąd wskazuje w tym miejscu, że z zeznań pracownika Skarżącego, M.O. wynika, że R.S. postrzegany był jako osoba nieuczciwa i działająca na szkodę firmy, nadużywająca alkoholu, podpisująca umowy, które były nie do zrealizowania w uzgodnionych terminach i za ustalone wynagrodzenie. Sam Skarżący również miał świadomość, że R.S. może działać na jego szkodę o czym świadczy oświadczenie znajdujące się w aktach sprawy, z którego wynika, że w ocenie Skarżącego, zawierając kolejne umowy i zaciągając kredyty w bankach R.S. działał na jego szkodę i doprowadził do powstania długów, których Skarżący nie był w stanie spłacić. Jego działanie było zamierzone, gdyż wiedział, że odpowiedzialność prawną za wszystkie zobowiązania poniesie Skarżący jako właściciel firmy. Z zeznań złożonych przez Skarżącego wynika również, że ponosił on finansowe konsekwencje czynności R.S., np. w zakresie zapłaty za naprawę samochodu uszkodzonego przez tego ostatniego (zeznania Skarżącego z dnia 15 maja 2015 r. ). Powody, dla których Skarżący zdecydował się udzielić pełnomocnictwa R.S. i tolerował jego zachowanie pozostają poza zakresem ustaleń niniejszej sprawy. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy podstawowe znaczenie mają natomiast następujące okoliczności : a. udzielenie przez Skarżącego pełnomocnictwa dla R.S., b. wystawienie przez R.S. jako pełnomocnika Skarżącego faktur na rzecz T.G., R.R., P.K., R. Sp. z o.o., M.B., c. potwierdzenie nie wykonania usług i dostaw towarów objętych powyższymi fakturami przez Skarżącego oraz jego pracownika M.O., d. potwierdzenie wykonania usług i dostaw towarów objętych powyższymi fakturami przez ich odbiorców, e. wystawienie przez Skarżącego dwóch faktur na rzecz W., obejmujących usługi, które nie zostały wykonane przez Skarżącego. W ocenie sądu, powyższe okoliczności faktyczne uzasadniały zastosowanie art. 108 ust. 1 ustawy, zatem podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania poprzez dokonanie dowolnej a nie swobodnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego uznać należy za niezasadne. Końcowo sąd wskazuje, że fakt umorzenia postępowania karnego prowadzonego przeciwko R.S> z uwagi na jego zgon pozostaje bez wpływu na wynik niniejszej sprawy. Podsumowując sąd stwierdza, że podniesione w skardze zarzuty są niezasadne, zaś zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Z uwagi na powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.