III SA/Wa 1371/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Asesor WSA Maciej Kurasz, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2007 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] września 2006 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę 160 zł(słownie: sto sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – dalej: "Op"), art. 2 ust.6, ust. 10, art.25 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz.257 z późn. zm., dalej: "ustawa o podatku akcyzowym") oraz § 50c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego ( Dz.U. Nr 97, poz. 966 z późn. zm. ) Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] września 2005 r. odmawiającą T. sp. z o.o. zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 493 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobów akcyzowych. Z akt sprawy wynika, że w dniu 2 czerwca 2005 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z wnioskiem o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 493 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych - olejów smarowych, które dostarczono na statek estoński "A.". Decyzją z dnia [...] września 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. odmówił zwrotu podatku akcyzowego, ponieważ zdaniem organu w przedmiotowej sprawie nie nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotową lecz miała miejsce jedynie sprzedaż wyrobów akcyzowych zharmonizowanych na terenie polskiego portu morskiego z przeznaczeniem na statek morski zarejestrowany pod banderą estońską. Transakcja sprzedaży została potwierdzona przez oficera pokładowego estońskiego statku "A.". Spółka odwołała się od powyższej decyzji. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. § 50c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego oraz naruszenie art.2 ust.6, ust. 10 oraz art. 60 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie przepisów postępowania w szczególności art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 art. 191 i art. 192 Op poprzez nie wyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dyrektor Izby Celnej w W. w zaskarżonej decyzji wskazał, że na podstawie dokumentów znajdujących się w aktach sprawy tj. uproszczonego dokumentu towarzyszącego ( dalej UDT) z dnia 2 czerwca 2005 r., dokumentu morskiego nr [...] z dnia 3 czerwca 2005r. potwierdzającego dostawę wyrobu na statek morski "A." oraz faktury nr [...] z dnia 2 czerwca 2005r. i dokumentu wydania WZ nr [...] z dnia 2 czerwca 2005 r. nie jest możliwy zwrot akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej, ponieważ nie został spełniony warunek potwierdzenia na trzeciej karcie UDT lub kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, otrzymania przez odbiorcę z państwa członkowskiego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Organ wskazał, iż nabywcą jest podmiot mający siedzibę we Francji, który nie potwierdził odbioru wyrobu akcyzowego na 3 karcie UDT. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, że zarzuty dotyczące transakcji w ramach umowy trójstronnej oraz postanowień art. 91 Konwencji Organizacji Narodów Zjednoczonych o Prawie Morza z dnia 10 grudnia 1982r. (Dz.U z 2002r. Nr 59, poz. 543) nie mogą mieć wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, ponieważ statek estoński znajdował się w polskim porcie w S. Zatem nie nastąpiło przemieszczenie towaru na terytorium innego kraju członkowskiego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania przez organ podatkowy I instancji Dyrektor Izby Celnej w W. wyjaśnił, że organ podatkowy dokładnie ustalił stan faktyczny sprawy, zatem nie naruszył przepisów dotyczących prowadzenia postępowania podatkowego. Strona w skardze wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją Decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] września 2005 r. odmawiającej zwrotu podatku akcyzowego w wysokości 493 zł. Zarzuciła naruszenie prawa materialnego tj. § 50c rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego poprzez jego błędną wykładnię a tym samym pozbawienie możliwości zastosowania powyższego przepisu w stosunku do skarżącej oraz naruszenie przepisów postępowania w szczególności art. 122, art. 187 § 1 Op poprzez niewyjaśnienie stanu faktycznego i okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadniając powyższe zarzuty wskazała, że T. Sp. z o.o. składając wniosek o zwrot akcyzy z dnia 2 czerwca 2005 r. jako bezpośrednią podstawę tego wniosku wskazała § 50 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Zdaniem strony bezspornym jest, iż w oparciu o przepisy obowiązujące w dacie złożenia wniosku tj. w dniu 2 czerwca 2005 roku wniosek o zwrot akcyzy złożony został w postaci kompletnej. Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniami Dyrektora Izby Celnej, że potwierdzenia na dokumencie UDT z dnia 2 czerwca 2005 roku powinien dokonać wskazany w polu 4 tego dokumentu T. z siedzibą we Francji, a nie oficer pokładowy estońskiego statku A. Skarżąca zauważyła, że T. Sp. z o. o. wiąże umowa z T. z siedzibą w Paryżu, na mocy której T. Sp. z o. o. zobowiązuje się do dostarczania olejów eksploatacyjnych na pokłady określonych statków. Jedną z dziedzin, w której specjalizuje się koncern T. jest produkcja i dystrybucja morskich środków smarowych (olejów silnikowych, obiegowych, hydraulicznych, smarów, itp.). Wynikają z tego liczne umowy zawierane między koncernem T. a armatorami żeglugowymi w skali globalnej, których przedmiotem jest dostarczanie olejów smarowych na statki w portach morskich na całym świecie. T. realizuje zobowiązania wynikające z takich umów, między innymi, za pośrednictwem swoich filii mających siedziby w poszczególnych krajach. T. Sp. z o. o., jako filia koncernu T., zaopatruje (realizuje fizycznie dostawy środków smarowych) statki wpływające do polskich portów. Spółka wskazała, że przykładowa transakcja wygląda w następujący sposób: kapitan statku obcej bandery należącego do armatora z innego państwa (który to armator ma podpisaną umowę z koncernem T.) zamawia dostawę środków smarowych w polskim porcie, wysyłając zapytanie o możliwość realizacji takiej dostawy do centrali T. w Paryżu. Następnie paryska centrala T. zleca realizację dostawy do swojej filii w Polsce, w tym przypadku do T. Sp. z o. o. Zamówiony towar jest wysyłany z magazynu centralnego T. Sp. z o. o., na statek cumujący w polskim porcie. Ponieważ T. Sp. z o. o. jest właścicielem wysłanego towaru, ale nie ma bezpośrednich relacji handlowych z armatorem, to faktura za towar dostarczony na statek jest wystawiana na firmę T. w Paryżu, która to firma pozostaje w bezpośredniej relacji handlowej z armatorem, a co za tym idzie wystawia odpowiedni dokument handlowy obciążający klienta. Skarżąca wskazała, iż w przedmiotowej sprawie T. Sp. z o.o. jest zleceniobiorcą zlecenia od T. z siedzibą we Francji, którego przedmiotem było dostarczenie olejów na statek A. pływający pod banderą estońską. W związku z powyższym, płatnikiem transakcji jest T., co jest stwierdzone na fakturze. Niniejsza transakcja jest przykładem umowy trójstronnej powszechnie wykorzystywanej w obrocie gospodarczym. Faktycznym odbiorcom wyrobów jest statek estoński, zużywający te wyroby, który następnie wypływa z portu na terytorium morza otwartego. Spółka podkreśliła, że dostarczane wyroby przeznaczone są na zaopatrzenie statku pod obcą banderą, znajdującego się na czas załadunku w polskim porcie a następnie wykorzystywanego w ruchu międzynarodowym czy to na terytorium wspólnoty czy też do krajów trzecich. W omawianym stanie faktycznym wyroby dostarczane przez T. zostały zużyte na pokładzie statku płynącego bezpośrednio do portu przeznaczenia położonego na obszarze celnym Wspólnoty Europejskiej. Dodatkowo wskazała na fakt, że przepisy rozporządzenia w sprawie dokumentacji związanej z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, w szczególności noty wyjaśniające zawarte na odwrocie karty 1 UDT, stanowiącej załącznik nr 2 w/w rozporządzenia wskazują, iż pole B karty 2 i 3 UDT "potwierdzenie odbioru" jako swoiste potwierdzenie dokonania dostawy i otrzymania wyrobów, powinno być wypełnione przez odbiorcę ładunku (czyli osoby, która odbiera wyroby). Faktycznym odbiorcą ładunku był oficer pokładowy statku pod banderą estońską. Zdaniem skarżącej potwierdzenie odbioru dokumentu UDT przez oficera pokładowego statku pod banderą estońską oznacza, iż wyroby zostały dostarczone na statek pod banderą estońska wypływający z portu na terytorium morza otwartego. Skoro statek wypływa na terytorium morza otwartego, należy uznać, iż zgodnie z art. 91 Konwencji Organizacji Narodów Zjednoczonych o Prawie Morza podlega na morzu otwartym jurysdykcji państwa bandery. Także art. 92 stanowi, o statusie statków "statki pływają pod banderą tylko jednego państwa i podlegają, poza wyjątkami wyraźnie przewidzianymi przez umowy międzynarodowe lub niniejszą konwencją, jego wyłącznej jurysdykcji na morzu pełnym. Statek nie może zmieniać swojej bandery podczas podróży lub postoju w porcie, poza przypadkami rzeczywistego przeniesienia własności lub zmiany rejestracji. Zdaniem strony należy więc uznać, że organ w uzupełnieniu wniosku otrzymał specyfikację towarów, dokumenty umożliwiające ich identyfikację, dokument zamówienia morskiego na przedmiotowe wyroby oraz dokumenty potwierdzające odebranie wyrobów przez statek pod obcą banderą, który w trakcie rejsu do portu przeznaczenia położonego na terytorium innego państwa członkowskiego je zużywa, tak więc przemieszczenie wyrobów zostało należycie udokumentowane. W opinii skarżącej, organ celny zaniechał zebrania materiału dowodowego, a tym samym nie podjął wszystkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia sprawy. W szczególności organ nie podjął wszystkich możliwych działań, które miałyby na celu wyjaśnienie, czy w omawianym stanie faktycznym wyroby opuściły terytorium kraju a tym samym czy miała miejsce dostawa wewnątrzwspólnotowa wyrobów akcyzowych. Wobec powyższego, zdaniem strony naruszono przy wydawaniu zaskarżonej decyzji art. 122 Op i art. 187 Op. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zarówno treść decyzji i skargi nakazywały rozstrzygnąć, w świetle obowiązującego prawa, czy w niniejszej sprawie Skarżąca spełniła wszystkie przesłanki zawarte w obowiązujących wówczas przepisach, aby otrzymać zwrot podatku akcyzowego od dostawy wyrobów akcyzowych na pokład estońskiego statku A. Przy czym spór pomiędzy stronami dotyczy tego czy dostawa wyrobu akcyzowego na statek przebywający w porcie polskim a pływający pod banderą estońską stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę wyrobu akcyzowego. Sporna jest także kwestia dotycząca spełnienia wymogu potwierdzenia przez nabywcę wyrobu akcyzowego odbioru tego towaru na 3 karcie UDT, w sytuacji widniejącego podpisu odbioru tegoż towaru przez oficera pokładowego estońskiego statku. Rozstrzygając powyższy spór należy odnieść się najpierw do stanu prawnego obowiązującego na dzień złożenia wniosku. Zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podmiotowi, który dostarczył wyroby akcyzowe zharmonizowane na terytorium państwa członkowskiego, od których akcyza została zapłacona na terytorium kraju, przysługuje zwrot akcyzy. Zwrot akcyzy następował na wniosek zainteresowanego podmiotu. Zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 14 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej, zwrot akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, zapłaconej na terytorium kraju, przysługiwał podatnikowi akcyzy, który: 1) dokonał na terytorium kraju zapłaty akcyzy za wyroby akcyzowe zharmonizowane i posiada dokumenty potwierdzające tę zapłatę, 2) dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zapłaconą akcyzą zgodnie z zasadami określonymi w art. 54 ustawy, 3) posiada potwierdzenie, na trzeciej karcie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, otrzymania przez odbiorcę z państwa członkowskiego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, 4) posiada potwierdzenie zapłaty akcyzy lub jej zabezpieczenia w państwie członkowskim przeznaczenia. Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finasów z 14 kwietnia 2004 r. zwrot podatku akcyzowego w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej następował na pisemny wniosek podatnika złożony przed jej dokonaniem. Do wniosku tego podatnik był zobowiązany dostarczyć dokumenty potwierdzające zapłatę i dokumenty dotyczące dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych w szczególności pierwszą kartę UDT lub dokument handlowy, o którym mowa w art. 54 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym. Z kolei za dostawę wewnatrzwspólnotową ustawodawca uważa, zgodnie z art. 2 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym, przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Terytorium kraju stanowi terytorium Rzeczypospolitej Polskiej a terytorium państwa członkowskiego - terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej, które według prawa Wspólnoty jest traktowane jako terytorium tego państwa członkowskiego dla celów stosowania przepisów dotyczących wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, z wyłączeniem terytorium kraju – art. 2 pkt 4 i 5 tejże ustawy. A zatem, aby otrzymać zwrot podatku akcyzowego należało przed dokonaniem dostawy wewnatrzwspólnotowej wyrobu akcyzowego złożyć wniosek o jej zwrot wraz z dokumentami dotyczącymi dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych w szczególności pierwszą kartę UDT lub dokument handlowy a także dostarczyć dokumenty potwierdzające zapłatę podatku akcyzowego na terenie kraju od tych wyrobów akcyzowych. Ponieważ strona złożyła wniosek 2 czerwca 2004 r. a dostawa miała miejsce 3 czerwca 2004 r., zatem warunek terminowego złożenia wniosku o zwrot akcyzy został spełniony. Odnośnie istnienia dokumentu zapłaty podatku akcyzowego, Sąd zauważa, iż organy celne nie kwestionowały faktu zapłaty akcyzy od dostarczonego wyroby akcyzowego, zatem Sąd uznał, iż spełnienie tych dwóch warunków w sprawie jest bezsporne. Następnie podatnik, po dokonaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy, zobowiązany był posiadać i przedstawić organowi celnemu potwierdzenie na trzeciej karcie UDT lub kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 54 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym. Warunek, o którym mowa w § 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 r., posiadania potwierdzenia zapłaty akcyzy w państwie członkowskim przeznaczenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych był bez znaczenia w niniejszej sprawie, ponieważ zgodnie z § 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 stycznia 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. nr 11 poz .78), przepisy dotyczące zwrotu zapłaconej akcyzy obowiązujące od 20 sierpnia 2004 r., które nie określały już takiego obowiązku, miały również zastosowanie w stosunku do transakcji dokonanych pomiędzy 1 maja 2004 r. a 20 sierpnia 2004 r. W rezultacie podmioty dostarczające przedmiotowe wyroby akcyzowe uznawane za wyroby akcyzowe zharmonizowane jedynie w Polsce zostały uprawnione do ubiegania się o zwrot akcyzy zapłaconej w stosunku do dostaw wyrobów do innych państw członkowskich dokonanych po 1 maja 2004 r. a przed 20 sierpnia 2004 r. Mając na uwadze powyższe warunki, jakie należało spełnić w celu otrzymania zwrotu zapłaconej akcyzy, organ celny zakwestionował dwa. Po pierwsze stwierdził, że nie było w niniejszej sprawie wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobu akcyzowego, ponieważ towar został dostarczony na pokład estońskiego statku przebywającego w porcie polskim. Po drugie stwierdził, że na karcie trzeciej UDT nie ma potwierdzenia nabywcy towaru czyli T. z siedzibą we Francji. Przechodząc do rozstrzygnięcia tych dwóch kwestii spornych, Sąd uznał, mając na uwadze dokumenty zgromadzone w sprawie oraz obowiązujące przepisy, że w niniejszej sprawie nastąpiła wenątrzwspólnotowa dostawa towaru. Odnośnie wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobu akcyzowego należy wskazać, iż ustawodawca zdefiniował w polskiej ustawie o podatku akcyzowym pojęcie terytorium państwa członkowskiego, wskazując, że jest to terytorium państwa członkowskiego, które według prawa Wspólnoty jest traktowane jako terytorium tego państwa członkowskiego dla celów stosowania przepisów dotyczących wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, z wyłączeniem terytorium kraju. Również z art. 2 Dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania (Dz.U.UE.L. 193.73 ze zm. dalej "dyrektywa horyzontalna"), jak również innych dyrektyw regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym, terytorium Wspólnoty Europejskiej jest to takie terytorium, jakie zostało zdefiniowane w stosunku do każdego państwa członkowskiego w traktacie ustanawiającym Europejską Wspólnotę Gospodarczą. Dyrektywa horyzontalna wyłącza niektóre terytoria z zakresu stosowania jej przepisów, ale nie rozstrzyga też o statusie terytorialnym statku pływającego pod banderą innego państwa członkowskiego, przebywającego na terytorium portu innego państwa członkowskiego. Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, należy zaznaczyć, iż definicja pojęcia terytorium państwa członkowskiego ma charakter ogólny, ponieważ nie definiuje ona precyzyjnie poszczególnych terytoriów państw członkowskich. Taka konstrukcja tego pojęcia nie pozwala na precyzyjne określenie terytorium innego państwa członkowskiego bez odwołania się do regulacji prawa wspólnotowego a także, w ocenie Sądu, do ratyfikowanych przez kraje członkowskie Wspólnoty konwencji międzynarodowych. Ponieważ to dopiero pozwoli na rozstrzygnięcie kwestii zaliczania do terytorium danego państwa statków morskich przebywających w danym porcie państwa członkowskiego Wspólnoty a pływających pod banderą innego państwa należącego do Wspólnoty. O tym, że Konwencja o prawie morza została zatwierdzona przez Wspólnotę stanowi Załącznik II do Konwencji Narodów Zjednoczonych o Prawie Morza (Dz.U.UE L 98.179.3 z dnia 23 czerwca 1998 r) zatytułowany Dokument Formalnego Zatwierdzenia Przez Wspólnotę Europejską, w którym stwierdzono, że (...) "Wspólnota ma zaszczyt stwierdzić, że akceptuje prawa i obowiązki ustanowione dla państw w Konwencji i porozumieniu w odniesieniu do kwestii, w zakresie których państwa członkowskie będące stronami Konwencji, delegowały na rzecz Wspólnoty swoje kompetencje (...). Konwencja ta została ratyfikowana także przez Polskę w 1998 r. Odnosząc się do postanowień Konwencji o prawie morza, należy wskazać na art. 91, który stanowi, że "statki posiadają przynależność tego państwa, którego banderę mogą podnosić." Samo wykonywanie jurysdykcji cywilnej, karnej czy administracyjnej na statku i to w ograniczonym zakresie, w przypadku gdy wpływa na wody terytorialne danego państwa, nie zmienia faktu przynależności statku do państwa, pod którego pływa banderą. Uznając w niniejszej sprawie, że doszło do dostawy na terenie kraju, należałoby uznać, że statek pływający pod obcą banderą stanowi terytorium Polski. Z takim stwierdzeniem trudno się zgodzić wobec przytoczonych wyżej przepisów prawa. Również polskie przepisy wewnętrzne wprost określają jakie statki przynależą do Polski. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 18 września 2001 r. Kodeks morski (Dz.U. Nr 138 poz. 1545 ze zm) statkiem o polskiej przynależności jest między innymi statek stanowiący polską własność, o którym mowa w art. 73 § 1 i 2 kodeksu morskiego. Zatem w ocenie Sądu pokłady statków morskich włączone są do terytorium państwa, którego banderę noszą, niezależnie od tego gdzie się znajdują. Nawet, gdy statek znajduje się na wodach terytorialnych innego państwa, żaden przepis prawa międzynarodowego nie uniemożliwia państwu, zastosowania jego własnego prawa podatkowego nawet w przypadku, gdy statek znajduje się poza jego suwerennym terytorium. Kolejna rzecz dotyczyła braku potwierdzenia na 3 karcie uproszczonego dokumentu towarzyszącego podpisu nabywcy towaru a mianowicie T. z siedzibą we Francji. Otóż w tej sprawie należało mieć na uwadze, iż strony miały pełną swobodę, co do wskazania miejsca, do którego nabywca dostarczy zakupiony przez nabywcę towar oraz odbiorcy towaru. Z faktury dostawy wynika wprost, że towar ten ma zostać dostarczony na pokład statku A. Skoro tak, to w ocenie Sądu, właściwą osobą do przyjęcia tego towaru na pokład i potwierdzającą odbiór tego towaru był kapitan statku. Należy zauważyć, iż organ celny nie może podważać uprawnienia do odbioru towaru przez podmiot niebędący bezpośrednim nabywcą, jeżeli sprzedawca i nabywca umówią się, że towar ten odbierze osoba trzecia i odbiór tego towaru potwierdzi. Poza tym, należało mieć na uwadze w niniejszej sprawie podstawową zasadę opodatkowania towarów podatkiem akcyzowym, zgodnie z którą akcyza powinna być zapłacona w państwie, w którym następuje konsumpcja wyrobu akcyzowego. Skoro tak to nie można uznać, iż w niniejszej sprawie zużycie towaru akcyzowego nastąpiło na terytorium Polski. Statek wypływa na morze pełne i w takiej sytuacji znajduje się już bezspornie poza terytorium Polski. Zatem zużycie wyrobu akcyzowego następuje poza terytorium kraju. Gdyby przyjąć taką interpretację przepisów odnośnie dostawy wewnątrzwspólnotowej i zwrotu podatku akcyzowego, jaką przyjęły organy podatkowe w niniejszej sprawie, podatnik musiałby albo wywieźć towar akcyzowy do Francji albo dostarczyć towar na statek estoński na morzu pełnym, czyli przebywający w odległości 12 mil morskich od linii podstawowej określonej w odrębnych przepisach, lub po zewnętrznej granicy red włączonych do morza terytorialnego (art. 3 ustawy z 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej - Dz. U. Nr 78 poz. 461). W ocenie Sądu, trudno zaakceptować zarówno jeden i drugi wariant, w szczególności z ekonomicznego punktu widzenia a z kolei przepisów prawa nie można interpretować w oderwaniu od realiów gospodarczych, w których przeprowadzana jest dana transakcja, zmuszając jednocześnie stronę do ponoszenia nieracjonalnych kosztów transakcji. Należy też podkreślić, iż organy celne, badając zasadność zwrotu, mogą wystąpić do właściwych władz podatkowych Francji o udzielenie informacji czy w kraju nabywcy kupujący wykazał wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru dla celów podatku od wartości dodanej, w celu sprawdzenia czy miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru. Zatem organ podatkowy błędnie ustalił stan faktyczny w niniejszej sprawie uznając, że strona nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobu akcyzowego oraz nie przedstawiła potwierdzenia odbioru 3 karty UDT, w efekcie czego doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego wskazanych w uzasadnieniu wyroku. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 200 ppsa orzekł jak w sentencji.