III SA/Wa 1373/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dominik Gajewski, sędzia WSA Sławomir Kozik, Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2017 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowych w podatku od spadków i darowizn - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] oraz postanowienie Prezydenta M. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] Pismem z dnia 11 maja 2015r, uzupełnionym pismem z dnia 30 czerwca 2015r., M.S. (dalej jako "Skarżący") wystąpił z prośbą o rozłożenie na raty zapłaty podatku od spadków i darowizn w wysokości 9.369,00 zł z tytułu nabycia spadku po zmarłej w dniu 6 października 1991 r. A.S. Wniosek uzasadnił trudną sytuacją materialną związaną z brakiem środków finansowych na jednorazowe uregulowanie zobowiązania podatkowego w związku z brakiem oszczędności finansowych, brakiem od początku 2015r. stałej pracy, a następnie zatrudnieniem na 1/4 etatu z wynagrodzeniem minimalnym. Prezydent W. postanowieniem z dnia [...] października 2015r., nie wyraził zgody na rozłożenie na raty zapłaty ww. kwoty podatku. Decyzją z dnia [...] listopada 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił rozłożenia na raty zapłaty podatku od spadków i darowizn w kwocie 9.369,00 zł w uzasadnieniu wskazując, iż brak jest uzasadnionych przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Pismem z dnia 12 grudnia 2015r. Skarżący wniósł odwołanie od powyższej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucił błędną ocenę jego stanu majątkowego, który nie wykazuje zdolności do jednorazowego uregulowania zobowiązania i ponownie wniósł o rozłożenia na raty po 350,00 zł zobowiązania w podatku od spadków i darowizn w kwocie 9.369,00 zł po uwzględnieniu wpłaty w kwocie 500,00 zł. W ocenie Skarżącego pomimo, iż posiada prawomocne orzeczenie o nabyciu części spadku, w rzeczywistości nie ma możliwości pozyskania odziedziczonego majątku, gdyż obaj bracia, będący także spadkobiercami, nie są zamożni i nie dysponują środkami finansowymi na spłatę odziedziczonego w spadku udziału w nieruchomość, nie stać ich również na zaciągnięcie kredytu na tę spłatę, a także nie wyrażają zgody na sprzedaż nieruchomości, ponieważ mieszkają w nich wraz z rodzinami. Skarżący wskazał, że: - nieruchomość położoną w P., zabudowaną domem wymagającym remontu, niezamożna rodzina S. odziedziczyła po krewnych z [...]. Od około 20 lat mieszka w niej brat – S.S. z rodziną oraz krewny W.S., który nie jest spadkobiercą, ale osobą zameldowaną na pobyt stały pod tym adresem i nie chce się wyprowadzić (zaświadczenie o zameldowaniu na pobyt stały Urzędu Miasta w P. z dnia 10.12.2015r.), - nieruchomość w D. o pow. działki 2.316 m2 zakupiła matka z dochodów swojej ciężkiej pracy i wybudowała na niej niewielki dom. Od 10 lat dom ten jest w posiadaniu drugiego brata – J.S. i jego rodziny (oświadczenie J.S. z dnia 08.12.2015r.). Ponadto Skarżący podniósł, iż posiadanego lokalu mieszkalnego o powierzchni 30 m2 położonego w W., w którym mieszka i jest zameldowany, nie może zbyć w celu uzyskania środków finansowych na spłatę przedmiotowego zobowiązania, gdyż stałby się osobą bezdomną. Natomiast sprzedaż 10 letniego samochodu osobowego z 2005r., który wykorzystywany jest w celu dojazdu do pracy o wartości według ceny katalogowej 6.100, 00 zł, nie wystarczyłaby na zapłatę całej kwoty zobowiązania. W piśmie z dnia 5 lutego 2016r. Skarżący wniósł o ponowne dogłębne rozważenie sprawy w związku z pogorszeniem się jego sytuacji materialnej związanej z rozwiązaniem umowy o pracę. W załączeniu do złożonego pisma przesłał porozumienie stron w sprawie rozwiązania umowy o pracę z dnia 31 grudnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] lutego 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, iż zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit g ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego ( Dz. U. z 2015, poz. 513 z późn. zm., dalej jako "ustawa o dochodach j.s.t."), podatek od spadków i darowizn stanowi dochód gminy. Zgodnie z art. 18 ust. 2 tej ustawy Naczelnik Urzędu Skarbowego może rozkładać na raty zapłatę zobowiązań podatkowych w podatkach stanowiących dochód gminy wyłącznie na wniosek lub za zgodą dysponenta dochodów. Ze sformułowania "wyłącznie na wniosek lub za zgodą" wynika, że organ podatkowy może realizować przyznane mu kompetencje odnośnie podatków stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, "wyłącznie" po uzyskaniu zgody organu samorządowego. Organ wskazał, iż postanowieniem z dnia 12 października 2015r. Prezydent W. nie wyraził zgody na rozłożenie na raty zapłaty kwoty 9.369,00 zł podatku od spadków i darowizn wskazując w uzasadnieniu, iż Strona przyjmując spadek musiała liczyć z tym, że zgodnie z ustawą z dnia 28 lipca 1983r., o podatku od spadków i darowizn zostanie Jej wymierzony podatek. Ponadto przewodniczący jednostki samorządu terytorialnego odmawiając udzielenia wnioskowanej ulgi wskazał na uzyskiwane przez Stronę comiesięczne dochody z wynagrodzenia o pracę w wysokości 1.500,00 zł i wydatki w wysokości 1.300,00 zł oraz stan majątkowy. Podkreślił, iż przedmiotem spadku są udziały w nieruchomościach, w których Strona nie zamieszkuje, a zatem (po uzyskaniu stosownej zgody organu podatkowego), może nim dysponować (istnieje np. możliwość przeprowadzenia procedury o zniesienie współwłasności bądź dział spadku), a część pozyskanych środków finansowych przeznaczyć na spłatę podatku. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż z uwagi na powyższe postanowienie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego W. nie mógł skorzystać wobec Strony z uprawnień wynikających z art. 67a §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613 z późn. zm., dalej jako "O.p.") nawet w sytuacji stwierdzenia istnienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Organ wskazał, iż przedmiotowe zobowiązanie podatkowe wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2015r., ustalającej podatek od spadków i darowizn po zmarłej w dniu 6 października 1991r. A.S. w wysokości 9.369,00 zł, a podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych w wysokości 609.166,66 zł, na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] października 2014r. Rep. A nr [...]. Z uzasadnienia powyższej decyzji wynika, iż Skarżący nabył w drodze spadku 1/4 wartości nabytych praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów(czysta wartość) ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Przedmiotem spadku jest 11/24 udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 145 m2 i powierzchni gruntu 1.881,00 m2 nr [...] położonej w P. przy [...] oraz 1/2 udziału w nieruchomości, na której znajduje się budynek w trakcie budowy o powierzchni użytkowej 180 m2 i powierzchni gruntu 2.316,00 m2 nr [...], położonej w D. przy [...]. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż przyjmując spadek i składając w dniu 27.11.2014r. zeznanie o nabyciu rzeczy i praw majątkowych (SD-3) Strona musiała liczyć się z tym, iż zgodnie z ustawą z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków darowizn zostanie wymierzony podatek (decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...].04.2015r.). Podejmując decyzję o powiększeniu swojego majątku i poświadczeniu dziedziczenia (akt notarialny z dnia [...].10.2014r., rep. A Nr [...]) Strona powinna uwzględnić swoją sytuację finansową. Organ zauważył, iż w złożonym odwołaniu Strona wskazuje jednak, iż w odziedziczonych nieruchomościach mieszkają bracia, będący także spadkobiercami, wraz z rodzinami oraz kuzyn W.S. Zatem nie ma możliwości pozyskania środków finansowych na spłatę przedmiotowego zobowiązania, gdyż bracia nie zgadzają się na jego sprzedaż, nie posiadają także środków finansowych oraz zdolności kredytowej na zaciągnięcie kredytu i zniesienie współwłasności oraz spłatę współwłaścicieli. Natomiast kuzyn w związku z zameldowaniem na pobyt stały nie chce się wyprowadzić. Dyrektor Izby Skarbowej W. nie zakwestionował wagi problemów związanych z dysponowaniem odziedziczonym majątkiem jednakże w ocenie organu odwoławczego w realiach niniejszej sprawy okoliczności te nie mogą skutkować podjęciem pozytywnej decyzji w zakresie rozłożenia na raty zapłaty zobowiązania podatkowego, bowiem nie stanowią sytuacji nadzwyczajnej, uniemożliwiającej jego zapłatę. Podkreślił, iż to Strona odpowiada za swoją politykę finansową i podjęte ryzyko, dotyczące nabycia spadku w drodze dziedziczenia bez możliwości dysponowaniem posiadanym majątkiem, a następnie złożeniem zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy i praw majątkowych (SD-3). Zdaniem organu skutków powyższych okoliczności nie może zatem przerzucać obecnie na budżet państwa i domagać się udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowej. W związku z powyższym stwierdził, iż okoliczności powstania przedmiotowego zobowiązania podatkowego nie uzasadniają udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie należności podatkowej. Powstały bowiem w związku z podejmowanymi przez Skarżącego decyzjami, a nie czynnikami zewnętrznymi, na które nie miał wpływu. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż z pisma z dnia 5 lutego 2016r. wynika, iż obecnie Strona nie uzyskuje dochodów. Zgodnie z porozumieniem stron z dniem 31 grudnia 2015r. uległa rozwiązaniu umowa o pracę zawarta w dniu 15 kwietnia 2015r. pomiędzy P.J., a Skarżącym. W związku z powyższym Strona prowadząca jednoosobowe gospodarstwo domowe zmuszona jest pożyczać od znajomych środki finansowe na życie. Z oświadczenia o sytuacji finansowej, rodzinnej i majątkowej z dnia 1 lipca 2015r. wynika, iż stałe miesięczne wydatki Strony to kwota 1.290.00 zł (eksploatacja mieszkania 510,00 zł, opłata za telefon - 70,000 zł, ubezpieczenie - 50,00 zł), inne wydatki (wyżywienie, leki , ubranie, środki czystości) - 660,00 zł. W zeznaniu PIT-37 za 2014r. Strona wykazała łączny dochód brutto w wysokości 15.161,11 zł. W związku z powyższym organ stwierdził, iż sytuacja finansowa Strony jest trudna i potwierdza trudności płatnicze, o których informował w złożonym wniosku i odwołaniu. W ocenie organu jednorazowe uregulowanie niniejszego zobowiązania podatkowego ze względu na brak środków finansowych jest zatem niemożliwe. W związku z powyższym zarzut Strony dotyczący błędnej oceny sytuacji majątkowej uznał za bezzasadny. Dyrektor Izby Skarbowej nie zaprzeczył, iż przedstawiona sytuacja finansowa Skarżącego posiadającego przedmiotowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 9.369,00 zł, może uniemożliwiać jednorazową spłatę. Stwierdził, iż z uwagi na wysokość istniejącego zobowiązania podatkowego w interesie Strony leży uzyskanie wnioskowanej ulgi w postaci rozłożenia na raty jej zapłaty. W ocenie organu w rozpatrywanej sprawie Skarżący, podejmując decyzję o nabyciu nieruchomości w drodze dziedziczenia, znał swoją sytuację finansową oraz płatniczą. Ponadto istotnym w niniejszej sprawie, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. jest, iż Skarżący oprócz nabytych w drodze dziedziczenia części nieruchomości, wskazanych wyżej jest także właścicielem własnościowego prawa do mieszkania nr 86 o powierzchni 30,00 m2 położonego w W. przy ul. [...], zakupionego w dniu 30.09.2013r. o wartości szacunkowej 180.000,00 zł oraz właścicielem samochodu osobowego [...] z 2005r. o wartości szacunkowej 9.000,00 zł. W związku z tym stwierdził, iż strona dysponuje majątkiem, który pozwala na pokrycie zobowiązań wobec budżetu państwa. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej powoływanie się na trudności z jednorazową spłatą zobowiązania podatkowego w związku z brakiem możliwości sprzedaży zamieszkiwanej nieruchomości i sprzedaży samochodu ze względu na jego wartość, która nie wystarczyłaby na pokrycie w całości zobowiązania, nie uzasadnia udzielenia wnioskowanej ulgi. To Strona, jak wspomniano już wyżej, odpowiada za swoją politykę finansową i skutki suwerennych decyzji finansowych, tj. dotyczących sprzedaży posiadanego majątku, nie może przerzucać na budżet państwa i domagać się udzielenia ulgi w spłacie należności podatkowej. Podkreślił, iż instytucja rozłożenia na raty zapłaty zobowiązań podatkowych zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego udzielana może być w sytuacjach, kiedy podatnik wykaże realne możliwości wywiązania się z przyznanego układu ratalnego. Organ stwierdził, iż takich realnych możliwości Skarżący przed organami podatkowymi nie wykazał. Zdaniem organu w niniejszej sprawie do dnia 31 grudnia 2015r. dochód Strony z tytułu wynagrodzenia wynosił 1.500,00 zł i wystarczał na pokrycie stałych miesięcznych wydatków i utrzymanie, a do dyspozycji Strony pozostawała jeszcze kwota 210,00 zł. Zaznaczył, iż obecnie Strona nie posiada stałych dochodów w związku z rozwiązaniem za porozumieniem stron umowy o pracę, a to oznacza, iż Strona nie posiada środków finansowych na zapłatę ewentualnie przyznanych rat. Zwrócił uwagę, iż w piśmie z dnia 30 czerwca 2015r. Strona wskazała, iż zobowiązanie podatkowe będzie spłacała z uzyskiwanego wynagrodzenia. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż w niniejszej sprawie brak jest obecnie możliwości ustalenia takiego układu ratalnego, który mógłby być możliwy do dotrzymania przez Stronę. Podkreślił, iż w złożonym piśmie z dnia 5 lutego 2016r. Strona wskazała, iż z rodziną chce żyć w zgodzie, doszło zatem do porozumienia i będzie mogła użytkować letniskowo części działki lub nieruchomości w P. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zauważył, iż do wykazania finansowych możliwości wywiązania się z ewentualnie przyznanego układu ratalnego nie jest wystarczające wskazanie hipotetycznego dochodu, możliwego do uzyskania w przyszłości, lecz konieczne jest wskazanie dochodów realnych, o określonej wysokości istniejących w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Uwzględniając zatem sytuację finansową Strony, tj. brak dochodów i nie wskazanie realnego źródła sfinansowania ewentualnie rozłożonej na raty zapłaty podatku udzielenie wnioskowanej ulgi na podstawie art. 67a §1 pkt 1 O.p. byłoby w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. pozorne, co zgodnie z orzeczeniami WSA jest niedopuszczalne. Organ odwoławczy stwierdził, iż odmowę uwzględnienia wniosku potwierdza postanowienie Prezydenta W. z dnia [...] października 2015r., nie wyrażającego zgody na rozłożenie na raty zapłaty kwoty 9.369,00 zł podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej A.S., którą to odmową organ odwoławczy także jest bezwzględnie związany. Stanowisko takie potwierdza wyrok WSA z dnia 24.03.2006r., sygn. akt III SA/Wa 2160/04. W związku z powyższym podniesione przez Stronę argumenty natury finansowej, majątkowej i życiowej, uznane przez Stronę subiektywnie za wyjątkowe, nie mogą stanowić, w ocenie organu odwoławczego, wystarczającej przesłanki do udzielenia wnioskowanej ulgi i zmiany zaskarżonej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Ulgi wynikające z art.67a §1 O.p. nie mogą być utożsamiane z dążeniem do uwolnienia się od obowiązku terminowego regulowania należności podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie dopatrzył się ani przesłanki "ważnego interesu podatnika ani przesłanki "interesu publicznego", wynikających z art.67a §1 pkt 1 O.p. W świetle powyższych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, iż podjęta przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. decyzja mieści się w granicach uznania administracyjnego, podjęta została w wyniku oceny zebranego materiału dowodowego z uwzględnieniem ustawowych dyrektyw określonych w art. 67a §1 pkt 1 O.p. Wobec powyższego uznał zaskarżoną decyzję za wydaną zgodnie z prawem. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu podniósł, iż Urząd Skarbowy naliczył podatek od spadków i darowizn po rodzicach, którzy są w pierwszej linii, gdzie ustawa zwalnia z podatku w grupie pierwszej zgodnie z art. 4 a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wskazał, iż w dniu 12 maja 2015 r. wystąpił do Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o rozłożenie podatku na raty. Skarżący miał bardzo trudną sytuację finansową, a jego obecne dochody w nowej pracy nie wystarczą na jednorazową zapłatę. Naczelnik Urzędu Skarbowego wniosek Skarżącego załatwił odmownie. W odwołaniu od decyzji opisał swoją trudną sytuację finansową. Zarzucił, iż organy nie wzięły pod uwagę jego argumentów. W ocenie Skarżącego odmowa Prezydenta W. została oparta na błędnych przesłankach, co do jego sytuacji spadkowej i finansowej. Podkreślił, iż wyjaśnił i udowodnił w odwołaniu od ww. decyzji, że nie może swoim udziałem w spadku dysponować, ponieważ obydwie nieruchomości zajmują pozostali spadkobiercy. Wszyscy oni zamieszkują tam od dawna i wyprowadzić się nie chcą. W tej sytuacji, w ocenie Skarżącego, sprzedaż tych nieruchomości wraz z lokatorami z uwagi na brak zgody współspadkobierców jest niemożliwa. Dokonanie spłat także nie jest możliwe, ponieważ obaj bracia nie są zamożni, mają rodziny na utrzymaniu i nie dysponują środkami finansowymi, a na kredyt nie wyrażają zgody bo ich nie stać. Skarżący zadeklarował, iż podatek chce zapłacić jednakże nie jest w stanie jednorazowo uiścić całej kwoty podatku. Skarżący aktualnie pracuje w hotelu i dorywczo rozwozi towar samochodem z 2005r czyli 11 letni VW, który wg. katalogu jest wart 6 tys. zł. Odebranie ww. samochodu przez komornika pozbawiłoby Skarżącego możliwości zarabiania na życie. Zdaniem Skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej błędnie ocenił jego stan majątkowy z uwagi na brak zdolności do jednorazowego uregulowania należności. W ocenie Skarżącego względy społeczne przemawiają za tym, aby zobowiązanie podatkowe mógł uregulować w proponowanych ratach zwłaszcza, że uiścił już kwotę 1000 zł z tego tytułu. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem zaskarżenia w badanej sprawie jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zapłaty podatku od spadków i darowizn w wysokości 9.369,00 zł. Podkreślenia wymaga, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja została wydana w następstwie postanowienia Prezydenta W. z dnia [...] października 2015r., który nie wyraził zgody na rozłożenie na raty ww. kwoty podatku, uznając, iż brak jest uzasadnionych przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Wskazana okoliczność jest istotna, gdyż determinowała sposób prowadzenia postępowania przez naczelnika urzędu skarbowego, albowiem wpływy ze wskazanego podatku stanowią dochód własny gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o dochodach j.s.t.). W przypadku bowiem, gdy podatek stanowiący w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego pobierany jest przez urząd skarbowy, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego (por. art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach j.s.t.). Dodać przy tym trzeba, że zgodnie z art. 18 ust. 1 tej ustawy do udzielania ulg podatkowych, umarzania, rozkładania na raty i odraczania terminów płatności należności z tytułu podatków i opłat stanowiących dochody jednostek samorządu terytorialnego, a także zwalniania z obowiązku pobrania bądź ograniczenia poboru tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa. Stosownie natomiast do treści art. 18 ust. 3 ustawy o dochodach j.s.t., w przedmiocie ww. ulg przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego wydaje postanowienie, na które nie przysługuje zażalenie. Zauważenia wymaga, że wysokość podatku, będącego przedmiotem wniosku o rozłożenie na raty, została ustalona decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2015r. W decyzji tej został wskazany termin zapłaty tego zobowiązania, który upływał w dniu 18 maja 2015r. A zatem kwestię rozłożenia na raty zapłaty podatku, stanowiącą przedmiot wniosku Skarżącego, normuje art. 67a § 1 pkt 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b ( art. 67b pozostaje bez znaczenia w niniejszej sprawie – wyj. Sądu) w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć zapłatę podatku na raty. Z art. 67a § 1 pkt 2 wynika, że dysponentem prawa do zastosowania wskazanej w nim ulgi jest organ na zasadzie uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstałej sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy zatem może, ale nie musi, rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej. Uznanie to nie jest jednak niczym nieograniczone, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby, przy czym, wbrew twierdzeniu wszystkich zajmujących stanowisko w niniejszej sprawie organów, nie może być on utożsamiany jedynie z koniecznością wystąpienia zdarzeń losowych niezależnych od woli i sposobu działania podatnika, jako bezwzględnym warunkiem udzielenia ulgi w każdym przypadku. Zauważyć też trzeba, że uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 O.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne nie potwierdzają tego. Natomiast przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2003 r. sygn. akt III SA 1838/01 (Mon.Pod. 2003/7/43), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. W przypadku zaś ulgi w podatkach stanowiących dochód jednostek samorządu terytorialnego (jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie) uwzględnić należy wpływ, jaki udzielenie określonej ulgi będzie miało na budżet jednostki samorządu terytorialnego, w oparciu o który jednostka ta realizuje swoją politykę finansową i który uwzględnia dochody umożliwiające wykonanie przypisanych jej zadań. Jak już była o tym mowa w przypadku ulg podatkowych, których udzielenie uzależnione jest od stanowiska jednostki samorządu terytorialnego, oceny wystąpienia przesłanek przyznania ulgi w pierwszej kolejności dokonuje ta jednostka. Przyznanie ulgi podatkowej w zakresie podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego uzależnione jest od wyrażenia zgody przez przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Skoro stanowisko przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego ma znaczenie przesądzające o przyznaniu ulgi lub odmowie jej przyznania, to szczególnego znaczenia nabiera uzasadnienie tego stanowiska. Powinno ono zawierać rozważania co do wystąpienia przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 1 O.p., analizę sytuacji podatnika oraz wskazanie przyczyn podjętego w tej kwestii stanowiska. Istotne jest, że postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawa o d.j.s.t. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny winien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718, ze zm., dalej jako "p.p.s.a"), na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09, publ. ONSA i WSA 2010/3/41. W ocenie Sądu wymogów tych nie spełnia postanowienie Prezydenta W. z dnia [...] października 2015 r. w przedmiocie nie wyrażenia zgody na rozłożenie na raty zaległości podatkowej w podatku od spadku i darowizn. Organ ten nie rozważył wniosku o rozłożenie na raty podatku w kontekście przesłanki "interesu publicznego", w ogóle nie wziął pod uwagę sytuacji w jakiej znajdował się Skarżący, zaś wstąpienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" utożsamił wyłącznie z nagłymi zdarzeniami losowymi niezależnymi od woli i sposobu działania podatnika. Z motywów uzasadnienia ww. postanowienia wynika, iż główną przyczyną nie wyrażenia zgody na rozłożenie na raty zaległości podatkowej w podatku od spadku i darowizn jest charakter tego podatku. Organ stwierdził bowiem, że ma on kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie. Z takim stanowiskiem organu nie sposób się zgodzić, gdyż jedynymi przesłankami rozłożenia na raty zaległości podatkowej, które warunkują przyznanie ulgi są tylko te, które zostały wskazane w art. 67a § 1 O.p. Organ nie jest uprawniony do wprowadzania warunków zastosowania ulgi podatkowej innych niż ustanowione przepisem prawa. Z tych samych względów nie można zaakceptować stanowiska organu, iż spadkobierca przyjmując spadek powinien uwzględnić w kalkulacjach finansowych konieczność zapłacenia podatku od spadku i darowizn, tym bardziej, że nie zamieszkuje w żadnej z odziedziczonych nieruchomości. Z tego stwierdzenia wynika: po pierwsze, że podatek od spadku i darowizn nie podlega ulgom podatkowym, jeżeli podatnik w wyniku dziedziczenia zyskuje przysporzenie majątkowe, po drugie, że nie należy przyjmować spadku, jeżeli w dacie jego nabycia podatnik nie dysponuje odpowiednią kwotą należną z tytułu podatku od spadków i darowizn, po trzecie, że organ w ogóle pominął przedstawione przez Skarżącego okoliczności. Tezy pierwsza i druga, aczkolwiek nie wprost wyartykułowane, to jednak zasugerowane i wynikające z przekazu motywów uzasadnienia, nie znajdują oparcia w przepisach prawa. Przede wszystkim żaden przepis prawa nie wyklucza zastosowania ulgi podatkowej w razie dziedziczenia masy spadkowej. Poza tym ze zwykłego doświadczenia życiowego wiadomo, że nie zawsze spadek dziedziczą osoby o statusie majątkowym, który gwarantuje chociażby zapłacenie podatku od spadku i darowizn. Dopiero nabycie tego spadku może stwarzać im możliwość poprawy sytuacji finansowej, a zatem i możliwość zapłacenia tego podatku. Wówczas kalkulacja finansowa może sprowadzać się np. do przyjęcia założenia, iż podatek zostanie zapłacony po zadysponowaniu masą spadkową, a rozwiązaniem problemu związanego zapłatą podatku w terminie może być odroczenie terminu płatności podatku, bądź rozłożenie go na raty. Wprawdzie nie można w całości zakwestionować stanowiska wyrażonego w decyzjach organów podatkowych, iż podatnik nie powinien konsekwencji dobrowolnych decyzji przerzucać na budżet Gminy, ale nie można też za organami tymi przyjąć bezkrytycznie, iż podatnik, który nie posiada środków finansowych na podatek od spadku i darowizn nie może skorzystać z ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej. We wniosku o rozłożenie na raty podatku Skarżący wyjaśnił, iż nie posiada środków finansowych na zapłacenie podatku, a masy spadkowej nie może spieniężyć. Wskazał, że spadek odziedziczył wraz z braćmi, którzy wraz z rodzinami zamieszkują w odziedziczonych nieruchomościach. Mimo, że Skarżący wskazywał, że nie może sprzedać swojego udziału w tych nieruchomościach, to Prezydent W. zasugerował, iż skoro Skarżący nie zamieszkuje w żadnej z odziedziczonych nieruchomości, to mógł je spieniężyć. Zdaniem organu, Skarżący mógł też spieniężyć mieszkanie, w którym mieszka (29,660 m2 – przyp. Sądu) lub samochód (którego wartość nie wystarczyłaby na spłatę zaległości podatkowej oraz który służy Skarżącemu w uzyskaniu przychodu – przyp. Sądu). Zauważyć przy tym należy, że organ samorządowy nie badał powyżej wskazanej okoliczności (nie badał, czy Skarżący rzeczywiście mógł spieniężyć masę spadkową), aczkolwiek taką możliwość daje mu art. 209 § 3 O.p., który stanowi, że organ obowiązany do zajęcia stanowiska może w razie potrzeby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające. W uzasadnieniu przywołał jedynie oświadczenie Skarżącego o jego sytuacji finansowej, rodzinnej i majątkowej z dnia 1 lipca 2015r. Jednakże w oświadczeniu tym nie ma informacji ani dokumentacji na ww. okoliczność. Z dokumentacji tej nie wynika też, ażeby organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia sytuacji Skarżącego. Natomiast jak wynika z akt sprawy wraz z pismem z dnia 12 sierpnia 2015 r., skierowanego do Prezydenta W., z prośbą o zajęcie stanowiska odnośnie do wniosku Skarżącego o rozłożenie na raty zaległości w podatku od spadku i darowizn, przekazano akta sprawy do wglądu. Z tego z kolei wynika z materiału dowodowego, na dzień sporządzenia pisma z dnia 12 sierpnia 2015r. w aktach sprawy znajdowało się również pismo Skarżącego z dnia 30 czerwca 2015, w którym Skarżący podnosił ww. okoliczności. Prezydent W. w swoim postanowieniu w ogóle nie odniósł się do sytuacji Skarżącego, a tymczasem z punktu widzenia zastosowania ulgi podatkowej decydujące znaczenie ma sytuacja rodzinna, finansowa i zdrowotna wnioskodawcy istniejąca w dacie orzekania o uldze. Stwierdzić zatem należy, że przewodniczący zarządu jednostki samorządu terytorialnego nie poddał należytym rozważaniom przesłanki "ważnego interesu podatnika" i nie rozpatrzył jej w kontekście "interesu publicznego", czyli drugiej przesłanki, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 1 O.p. Powyższe oznacza, że Prezydent W. naruszył art. 67a § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 209 § 1 O.p. co czyni koniecznym uchylenie postanowienia z dnia [...] października 2015 r. W ocenie Sądu naruszenie przepisu materialnego (art. 67a § 1 pkt 1 O.p.) miało wpływ na wynik sprawy, zaś naruszenie przepisu proceduralnego mogło mieć istotny wpływ na jej wynik. Przy ponownym wyrażaniu stanowiska w przedmiocie rozłożenia na raty podatku od spadków i darowizn Prezydent W. zobowiązany jest uwzględnić stanowisko zaprezentowane powyżej przez Sąd. W szczególności powinien dysponować informacjami niezbędnymi do zajęcia stanowiska, rozpatrzyć ww. wniosek w oparciu o przesłanki określone w art. 67a § 1 pkt 1 O.p., swoje stanowisko uzasadnić wyczerpująco. Wadliwość postanowienia Prezydenta W. z dnia [...] października 2015 r. miała niewątpliwie wpływ na rozstrzygnięcia wydane w niniejszej sprawie przez organy podatkowe, gdyż oparły się one na stanowisku wyrażonym w ww. postanowieniu. Wyeliminowanie z obrotu prawnego tego postanowienia skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Podkreślenia jednak wymaga, zważywszy na uzasadnienie zaskarżonej decyzji, iż fakt związania w przedmiotowej sprawie organu podatkowego stanowiskiem wyrażonym przez Prezydenta W., nie zwalnia organu podatkowego od rozważenia, czy w sprawie występują przesłanki ustanowione w art. 67a § 1 pkt 1 O.p. i wyczerpującego uzasadnienia decyzji. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił obie wydane w sprawie decyzje organów podatkowych oraz postanowienie Prezydenta W. Z uwagi na przyznane stronie skarżącej prawo pomocy w zakresie zwolnienia od wpisu sądowego Skarżący nie poniósł kosztów toczącego się postępowania sądowego.